Samenvatting
Een maatschap van voornamelijk radiodiagnostisch laboranten verricht in opdracht van ziekenhuizen tegen vooraf vastgestelde vergoedingen per uur radiodiagnostische diensten. De maatschap brengt aan haar opdrachtgevers geen omzetbelasting in rekening omdat zij meent dat haar diensten zijn vrijgesteld op grond van artikel 11, eerste lid, letter g, onder 1°, sub a, van de Wet OB.
Volgens de inspecteur moeten de diensten worden aangemerkt als het ter beschikking stellen van arbeidskrachten en zijn deze daarom belast naar het algemene tarief. Hij heeft naheffingsaanslagen opgelegd.
Rechtbank Den Haag was het met de inspecteur eens.
Hof Den Haag komt tot een ander oordeel.
Volgens het Hof verricht de maatschap door middel van met de vereiste kwalificaties toegeruste beoefenaren van een medisch beroep diensten op het vlak van de gezondheidskundige verzorging van de mens, hetgeen betekent dat de vrijstelling als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Wet toepassing vindt.
Voorts merkt het Hof onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 19 april 2013, ECLI:NL:HR:2012:BY1252, op dat prestaties van de maatschap in aanmerking komen voor de vrijstelling als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdelen c en f Wet OB. De maatschap verricht immers daartoe gekwalificeerde handelingen tegen vergoeding in opdracht van doktoren of andere verantwoordelijke personen in instellingen als bedoeld in genoemd artikel ten behoeve van de patiënten.
De naheffingsaanslagen worden vernietigd.
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummers BK-13/00528 en 13/00529
Uitspraak van 21 maart 2014
in het geding tussen:
[X], gevestigd te [Z], belanghebbende,
en
de directeur van de Belastingdienst Rijnmond (kantoor [P]), de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 24 mei 2013, nummers SGR 12/9981 en 12/9982 inzake de hierna vermelde naheffingsaanslagen en beschikkingen.
Naheffingsaanslagen, beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende zijn over het tijdvak van 1 augustus 2010 tot en met 31 december 2010 en over het tijdvak van 1 januari 2011 tot en met 31 maart 2011 naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd van respectievelijk € 27.916 en € 1.500 en is bij beschikking over eerstgenoemd tijdvak € 281 aan heffingsrente in rekening gebracht. Bij beschikking is over laatstgenoemd tijdvak € 50 boete opgelegd.
1.2. Bij uitspraken van 17 september 2012 heeft de Inspecteur de bezwaren van belanghebbende afgewezen.
1.3. Tegen de uitspraken van de Inspecteur heeft belanghebbende beroep bij de rechtbank ingesteld. In elk van beide zaken is een griffierecht van € 310 geheven.
1.4. De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
Hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Een griffierecht van € 478 is geheven.
2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 7 februari 2014 in Den Haag. Partijen zijn verschenen.
Feiten
In hoger beroep is op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde, als tussen partijen niet in geschil dan wel door de ene partij gesteld en door de andere partij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende, een maatschap van radiodiagnostische laboranten, is ondernemer in de zin der Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet).
3.2. In de onderhavige tijdvakken verricht belanghebbende in die hoedanigheid onder meer aan diverse medische instellingen tegen vergoeding zelfstandig prestaties, die zogenaamde Wet BIG prestaties zijn, dat wil zeggen diensten als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Wet. Bij de aldus verrichte, als inspanningsverplichtingen te karakteriseren, werkzaamheden bedient belanghebbende zich van "Algemene leveringsvoorwaarden [X]" waarnaar in de met de afnemers gesloten overeenkomsten wordt verwezen.
3.3. Ter uitvoering van deze prestaties bepaalt belanghebbende welke bij haar aangesloten gekwalificeerde persoon de werkzaamheden feitelijk verricht. Indien de kwaliteit van de dienstverlening - bijvoorbeeld door een van de zijde van de opdrachtgever gevraagde wijziging in de te verrichten handelingen - dit eist, zorgt belanghebbende voor de nodige aanpassingen. Daarbij staat immer voorop dat de uitvoerende diagnostische radiolaboranten zijn gekwalificeerd en beter zijn toegerust voor de alsdan specifieke kwalitatieve vraag.
Oordeel van de rechtbank
4. De rechtbank heeft overwogen:
"6. In geschil is of de door [belanghebbende] verrichte diensten moeten worden aangemerkt als medische zorg in de zin van artikel 11, eerste lid, letter g, onder 1°, sub a, Wet OB en als zodanig zijn vrijgesteld van omzetbelasting of als het ter beschikking stellen van arbeidskrachten en daarom belast zijn naar het algemene tarief.
7. [ Belanghebbende] stelt zich op het standpunt dat sprake is van het rechtstreeks verlenen van diensten aan ziekenhuizen door radiodiagnostisch laboranten die een beroep uitoefenen dat is opgenomen in de Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg (Wet BIG) en die daarbij zelfstandig handelingen verrichten die binnen hun aangewezen deskundigengebied vallen en onderdeel zijn van de daarvoor gevolgde opleiding. De radiodiagnostisch laboranten zijn niet in dienstbetrekking werkzaam, maar zijn maat van [belanghebbende] en werken vanwege hun grote bekwaamheid niet onder leiding en toezicht van het ziekenhuis. Verder stelt [belanghebbende] dat zij aansprakelijk is voor mogelijke fouten bij het uitvoeren van de werkzaamheden en dat zij daarvoor verzekerd is. Volgens [belanghebbende] is sprake van strijd met het beginsel van fiscale neutraliteit omdat de diensten wel zouden zijn vrijgesteld als de radiodiagnostisch laboranten de werkzaamheden vanuit een persoonlijke vennootschap of als zelfstandige zouden verrichten.
8. [ Belanghebbende] concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslagen.
9. [ De Inspecteur] stelt zich op het standpunt dat de diensten van [belanghebbende] moeten worden aangemerkt als het ter beschikking stellen van arbeidskrachten. Daarvoor is niet nodig dat de desbetreffende arbeidskrachten in dienstbetrekking zijn bij degene die hen ter beschikking stelt.
[De Inspecteur] wijst in dit verband op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ) van 26 januari 2012, C-218/10, VN 2012/11.20, LJN: BR4094. Verder heeft [de Inspecteur] aangevoerd dat de werkzaamheden van een radiodiagnostisch laborant altijd voor rekening en onder verantwoordelijkheid van een radioloog worden uitgevoerd, dat tussen de opdrachtgever en de laborant een bepaalde mate van ondergeschiktheid bestaat omdat de opdrachtgever de werktijden van de laborant bepaalt, de laborant een reisverplichting kan opleggen en aan [belanghebbende] kan vragen een laborant te vervangen. Verder heeft [de Inspecteur] aangevoerd dat [belanghebbende] in haar algemene voorwaarden vrijwel alle aansprakelijkheid heeft uitgesloten en dat zij in concurrentie treedt met commerciële ondernemingen zoals uitzendbureaus.
10. [ De Inspecteur] concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
Beoordeling van het geschil
11. Op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, onder 1°, onder a, van de Wet OB (tekst 2009) is van de belasting vrijgesteld de geneeskundige verzorging van de mens door beoefenaren van een medisch of paramedisch beroep die een daartoe gerichte opleiding hebben voltooid waarvoor regels zijn gesteld bij of krachtens de Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg (Wet BIG).
12. Tussen partijen is niet in geschil dat de werkzaamheden in de ziekenhuizen worden uitgevoerd door maten van [belanghebbende], dat die maten beoefenaren zijn van een beroep waarvoor regels zijn gesteld in de Wet BIG en dat deze werkzaamheden op zichzelf beschouwd zijn te rangschikken onder de prestaties als bedoeld in artikel 11, eerste lid, letter g, onder 1°, sub a, Wet OB. Dat brengt naar het oordeel van de rechtbank echter niet mee dat daarmee ook de prestaties van [belanghebbende] moeten worden aangemerkt als dergelijke medische prestaties. Gezien de inhoud van de door [belanghebbende] gesloten overeenkomsten, de daartoe behorende Algemene Voorwaarden en haar bedrijfsomschrijving op haar website bestaan de prestaties van [belanghebbende] uitsluitend uit het ter beschikking stellen van gespecialiseerde arbeidskrachten die onder verantwoordelijkheid en voor rekening van de opdrachtgever radiotherapeutische werkzaamheden uitvoeren gedurende een vooraf afgesproken aantal uren en tegen een vaste uurvergoeding. Het vorenstaande brengt de rechtbank tot het oordeel dat de diensten die [belanghebbende] aan haar opdrachtgevers verricht moeten worden aangemerkt als het ter beschikking stellen van arbeidskrachten. Het beroep van [belanghebbende] op fiscale neutraliteit stuit hier dan ook op af.
13. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
14. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling."
Geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
5.1. Net als voor de rechtbank zijn in hoger beroep de naheffingsaanslagen in geschil. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de prestaties van belanghebbende in de onderhavige tijdvakken zijn vrijgesteld van de heffing van omzetbelasting, welke vraag belanghebbende bevestigend en de Inspecteur ontkennend beantwoordt. Voorts zijn de heffingsrente en de boete in geschil.
5.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Beoordeling van het hoger beroep
6.1. Naar ’s Hofs oordeel, de vastgestelde feiten en omstandigheden in aanmerking nemend, verricht belanghebbende in de onderwerpelijke tijdvakken door middel van met de vereiste kwalificaties toegeruste beoefenaren van een medisch beroep diensten op het vlak van de gezondheidskundige verzorging van de mens, hetgeen betekent dat de vrijstelling als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Wet toepassing vindt.
6.2. Voorts merkt het Hof onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 19 april 2013, nummer 12/00243, op dat prestaties van belanghebbende in aanmerking komen voor de vrijstelling als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdelen c en f, van de Wet. Belanghebbende verricht immers daartoe gekwalificeerde handelingen tegen vergoeding in opdracht van doktoren of andere verantwoordelijke personen in instellingen als bedoeld in genoemd artikel ten behoeve van de patiënten.
6.3. Dit betekent dat het gelijk is aan de zijde van belanghebbende, dat voor berekening van heffingsrente of boete geen plaats is en dat wordt beslist als volgt.
Proceskosten
7.1. Het Hof acht redenen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 3.286,50 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand in bezwaar, in beroep en in hoger beroep {[(1 punt à € 243) plus (2 + 2) punten à € 487)] x 1,5 (gewicht van de zaak) x 1}.
7.2. Voorts dienen de voor de behandeling door de rechtbank gestorte griffierechten van € 620, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 478 aan belanghebbende te worden vergoed.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- vernietigt de uitspraken van de Inspecteur, alsmede de naheffingsaanslagen en de beschikkingen;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 3.286,50; en
- gelast de Inspecteur de in beroep en in hoger beroep betaalde griffierechten van in totaal € 1.098 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld door mrs. J.T. Sanders, H.A.J. Kroon en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier mr. R.W. Otto. De beslissing is op 21 maart 2014 in het openbaar uitgesproken.
