Uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van X, wonende te Z, belanghebbende, (gemachtigde: mr. M.A. Daldal) tegen de uitspraak van 28 juli 2022 in de zaak met kenmerken HAA21/2639 en HAA21/2640 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft voor het jaar 2016 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 133.194. Daarbij is belastingrente in rekening gebracht ten bedrage van € 5.277. De inspecteur heeft tevens een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) opgelegd, berekend naar een maximum bijdrage-inkomen van € 52.763. Daarbij is belastingrente in rekening gebracht ten bedrage van € 101.
1.2. De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de aanslagen gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende heeft beroepen ingesteld bij de rechtbank. Bij uitspraak van 28 juli 2022 heeft de rechtbank de beroepen ongegrond verklaard.
1.4. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 december 2023. De zaak is gelijktijdig behandeld met de zaken bij het Hof bekend onder nummers 22/2267 en 22/2268. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (belanghebbende en de inspecteur worden in de uitspraak van de rechtbank aangeduid als ‘eiser’ respectievelijk ‘verweerder’):
“Feiten1. Eiser was vennoot in de vennootschap onder firma Fitnesscenter “ [vennootschap 1] ” (de vennootschap). De andere vennoot in de vennootschap was zijn broer, de heer [X] .2. De vennootschap exploiteerde een fitnesscentrum. Ten behoeve van de exploitatie werden de onroerende zaken: [A-straat] 2-h , [A-straat] 4-h , [A-straat] 6-h en [B-straat] , alle gelegen te [Z] (de onroerende zaken), gebruikt. De onroerende zaken behoorden tot het ondernemingsvermogen van de vennootschap. Eiser en zijn broer zijn ieder voor de onverdeelde helft eigenaar van deze onroerende zaken.3. De onroerende zaak [A-straat] 8-h werd ook gebruikt ten behoeve van de exploitatie van het fitnesscentrum. Deze onroerende zaak is in eigendom van de broer van eiser.4. Op 15 juli 2016 is een koopovereenkomst gesloten tussen de vennootschap en eiser en zijn broer (tezamen de verkoper) en [vennootschap 2] (de koper) over de overdracht van de bedrijfsinventaris, goodwill en aanwezige voorraad van de vennootschap. De levering heeft plaatsgevonden op 1 september 2016. Daarnaast is tussen eiser en zijn broer en [vennootschap 2] een huurovereenkomst “winkelruimte en andere bedrijfsruimte in de zin van artikel 7:290 van het Burgerlijk Wetboek” (de huurovereenkomst) tot stand gekomen, waarin is opgenomen dat de onroerende zaken genoemd onder punt 2. en de onroerende zaak genoemd onder punt 3. door eiser en zijn broer worden verhuurd aan [vennootschap 2] met ingang van 1 september 2016.5. In de koopovereenkomst is – voor zover van belang – het volgende opgenomen:“NEMEN IN AANMERKING DAT :A. Verkoper in de bedrijfsruimte aan de [A-straat] 2-8 en de [B-straat] te [Z] (hierna te noemen “de Bedrijfsruimte ”) een fitnesscenter exploiteert (hierna te noemen “de Onderneming ”);B. Koper een onderneming drijft die zich bezig houdt met het exploiteren van meerdere fitnesscentra verspreid over Nederland;(…)Artikel 4 – Levering4.1 Levering van de Onderneming vindt plaats op 1 september 2016 tegelijk met de betaling van de termijn ad € 50.000,= zoals omschreven onder artikel 3.1B door overhandiging van de sleutel van de Bedrijfsruimte die per die datum door Koper zal worden gehuurd.Artikel 5 – Garantstelling Verkoper(…)5.3 Verkoper garandeert dat het bestemmingsplan toestaat dat in de Bedrijfsruimte een fitnesscenter mag worden geëxploiteerd.”6. In de huurovereenkomst staat – voor zover van belang – het volgende:“Het gehuurde, bestemming1.1 Verhuurder verhuurt aan huurder en huurder huurt van verhuurder de bedrijfsruimte op de begane grond met binnentuin, hierna ‘het gehuurde’ genoemd, gelegen [A-straat] 2, 4, 6, 8 en de [B-straat] te [Z] , welke ruimte nader is aangegeven op de als bijlage 1 bij deze huurovereenkomst en daarvan deeluitmakende door partijen geparafeerde tekening.1.2 Het gehuurde wordt als casco verhuurd, tenzij in artikel 9 van de huurovereenkomst of elders schriftelijk aanvullend of anders door partijen is overeengekomen.1.3 Het gehuurde zal door of vanwege huurder uitsluitend worden bestemd om te worden gebruikt als fitnesscenter.1.4 Het is huurder niet toegestaan zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van verhuurder een andere bestemming aan het gehuurde te geven dan omschreven in 1.3.(…)Duur, verlenging en opzegging3.1 Deze huurovereenkomst is aangegaan voor de duur van tien jaar ingaande op 1 september 2016 (hierna “ingangsdatum”) en lopende tot en met 31 augustus 2026.3.2 De huurder heeft de optie om na het verstrijken van de in 3.1 genoemde periode de huurovereenkomst voort te zetten voor een aansluitende periode van 5 jaar derhalve van 1 september 2026 tot en met 31 augustus 2031.3.3 Na ommekomst van de in 3.2 genoemde periode wordt deze huurovereenkomst, behoudens beëindiging van deze huurovereenkomst door opzegging door huurder of verhuurder in overeenstemming met 3.4 en 3.5 voortgezet voor aansluitende perioden van telkens vijf jaar.(…)Huurprijs, omzetbelasting, servicekosten, promotiebijdrage, huurprijsaanpassing, betalingsverplichting, betaalperiode4.1 De huurprijs van het gehuurde bedraagt op de ingangsdatum op jaarbasis € 111.999,96 excl BTW [zegge: Honderdelfduizend en negenhonderd negenennegentig euro en zesenzestig cent].4.8 Per betaalperiode van een kalendermaand(en) bedraagt bij ingangsdatum van deze huurovereenkomst- de huurprijs [A-straat] 2-6 en [B-straat] € 7.000,00- de huurprijs [A-straat] 8 € 2.333,00- de verschuldigde omzetbelasting over de huurprijs [A-straat] € 489,93Totaal € 9.822,93”[zegge achtennegentighonderd en tweeentwintig euro en driennegentig eurocent]”Bijzondere bepalingen14.6 Verhuurder en huurder gaan in beider voordeel een langlopende huurovereenkomst aan voor de periode van 10 jaar. Verhuurder en huurder komen overeen dat bij verlenging van de huurovereenkomst per 1 september 2026 en bij eventuele latere verlengingen onverminderd het bepaalde in artikel 4.5 en mits huurder haar betalingsverplichting conform artikel 4.10 tijdig en volledig nakomt huurder, per 1 september 2016 een korting op de huur zal krijgen groot € 10.000 = (zegge tienduizend euro) per jaar.”7. De vennootschap heeft op 31 augustus 2016 haar ondernemingsactiviteiten gestaakt.8. In de aangifte ib/pvv 2016 heeft eiser een inkomen uit werk en woning (tevens verzamelinkomen) aangegeven van € 34.860, bestaande uit winst uit onderneming van € 34.860. De aangifte is als volgt opgebouwd:
9. Uit de jaarrekening 2016, gevoegd bij de aangifte ib/pvv 2016, blijkt dat door de staking ten aanzien van de onroerende zaken een boekresultaat is gerealiseerd van € 20.821 (waarde in het economische verkeer € 637.500 minus boekwaarde € 628.679).10. De opgelegde aanslag ib/pvv 2016 is als volgt opgebouwd:
11. In de uitspraak op bezwaar staat – voor zover van belang – het volgende:“Samenvatting van uw bezwaarUw client was vennoot in de onderneming [vennootschap 1] . De onderneming is gestaakt op 31 augustus 2016. Tot het ondernemingsvermogen behoorde onroerende zaken. Dit betreft de onroerende zaken [A-straat] 2, 4 en 6 en [B-straat] te [Z] . Voor het bepalen van de stakingswinst hebt u aan die onroerende zaken een waarde toegekend van € 637.500.Bij het vaststellen van de aanslag heeft de inspecteur de waarde in het economische verkeer van die onroerende zaken bepaald op € 865.102. Voor de bepaling van deze waarde heeft de inspecteur de huurovereenkomst met de overnemer van de onderneming als uitgangspunt genomen. Hierdoor is de stakingswinst op een hoger bedrag vastgesteld dan u in de aangifte hebt aangegeven. (…)Beoordeling van uw bezwaarBij het bepalen van de stakingswinst hebt u de tot het ondernemingsvermogen behorende onroerende zaken in aanmerking genomen tegen een waarde van € 637.500. Dit betreft de onroerende zaken [A-straat] 2, 4 en 6 en [B-straat] te [Z] .U baseert de waarden op een waardeverklaring van 12 juli 2016, opgesteld door [A] . De waarde wordt daarin bepaald op de marktwaarde in verhuurde staat, uitgaande van een huur op jaarbasis van € 76.705 (inclusief de huurwaarde die moet worden toegerekend aan het pand [A-straat] 8 , dat geheel toebehoort aan de andere vennoot).De onderneming is verkocht aan [vennootschap 2] De levering vond plaats op 1 september 2016. Met ingang van 1 september 2016 worden de onroerende zaken verhuurd aan [vennootschap 2] voor een bedrag van € 112.000 per jaar.(…)De waarde volgens de rijkstaxateur bedraagt € 880.000. Bij het vaststellen van de aanslag is de inspecteur uitgegaan van een waarde in het economische verkeer van € 865.102 Dat betekent dat de vastgestelde stakingswinst eerder te laag dan te hoog is.”
2.2. Het Hof gaat uit van de hiervoor vermelde feiten.
3. Geschil in hoger beroep
In hoger beroep is in geschil of de aanslagen ib/pvv en Zwv niet naar te hoge bedragen zijn opgelegd. Meer specifiek zijn (zo begrijpt het Hof het hoger beroepschrift) nog de waarden van de [A-straat] 2-h, [A-straat] 4-h, [A-straat] 6-h en [B-straat] in geschil.
4. Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil het volgende overwogen:
“Beoordeling van het geschil16. Vaststaat dat de onroerende zaken per 31 augustus 2016 van het ondernemingsvermogen naar het privévermogen van eiser zijn overgegaan, ten gevolge van de overdracht en de daarmee samenhangende staking van de onderneming van de vennootschap.17. Partijen zijn het erover eens dat de onroerende zaken in verhuurde staat dienen te worden gewaardeerd. De rechtbank ziet geen reden om partijen hierin niet te volgen. Het betreft onroerende zaken met een specifieke bestemming, namelijk die van fitnessruimte. Ter zitting heeft eiser verklaard dat de huurovereenkomst gelijktijdig met de koopovereenkomst is gesloten. Aangenomen moet derhalve worden dat de verhuur van de onroerende zaken onverbrekelijk samenhing met de verkoop van de onderneming, zodat bij de staking op 31 augustus 2016, de onroerende zaken, die toen van het ondernemingsvermogen naar het privévermogen van eiser overgingen, in verhuurde staat ter beschikking van [vennootschap 2] zijn gekomen en de onroerende zaken dus ook in verhuurde staat dienen te worden gewaardeerd (zie ook Hoge Raad van 7 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5316, BNB 1993/174, Gerechtshof Amsterdam van 8 juni 1972, BNB 1973/49, Gerechtshof Den Haag 3 november 2009, ECLI:NL:GHSGR:2009:BL5697 en Gerechtshof Amsterdam 31 mei 2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:2763). Hetgeen partijen verdeeld houdt, is de waarde van de onroerende zaken in verhuurde staat.18. De rechtbank stelt voorop dat verweerder een hogere stakingswinst bepleit en daarom de bewijslast op verweerder rust om aannemelijk te maken dat de correctie van de stakingswinst niet te hoog is.19. Verweerder heeft het standpunt ingenomen dat de waarde van de onroerende zaken voor de bepaling van de stakingswinst moet worden gesteld op € 1.170.000. Hij baseert zich daarbij op de taxatiebeoordeling van 13 november 2020, opgesteld door ing. [B] MSc MRE RT., die als taxateur werkzaam is bij de Belastingdienst. In deze taxatiebeoordeling is de waarde in het economische verkeer in verhuurde staat op 31 augustus 2016 gesteld op € 880.000 voor [A-straat] 2-h, 4-h, 6-h en [B-straat] en € 290.000 voor [A-straat] 8-h . Volgens verweerder dienen de onroerende zaken tegen een waarde in het economische verkeer over te gaan en verweerder verwijst in dit kader naar de overeengekomen huur in de huurovereenkomst. Deze feitelijke huur ligt hoger dan de theoretische markthuur voor het bepalen van de WOZ-waarde, zo heeft verweerder ter zitting verklaard. Gelet daarop moet volgens verweerder niet uitgegaan worden van de WOZ-waarden – zoals eiser voorstaat –, maar van de overeengekomen huur. Verweerder wijst in dit verband op de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 17 juli 2014 (ECLI:NL:GHAMS:2014:3361).20. Bij het bepalen van de waarde van de onroerende zaken heeft verweerder de huurwaarde kapitalisatiemethode gehanteerd, tezamen met de discounted cash flow methode en de vergelijkingsmethode. Verweerder heeft rekening gehouden met de exploitatiekosten, met een kostenpost achterstallig onderhoud ten bedrage van € 60.000 in 2016 zoals door de taxateur van eiser is aangegeven in de waardeverklaring en met een correctie vanwege de contante waarde van het huurverschil tussen de overeengekomen huur en de markthuur (een positieve correctie van € 262.038). In de huurovereenkomst is een huurkorting van € 10.000 per jaar opgenomen, die wordt uitgekeerd bij verlenging van de huurovereenkomst aan het einde van de looptijd, hetgeen verweerder bij de waardering niet heeft meegenomen, maar door hem is wel rekening gehouden met een mutatieleegstand. Een controle op de uitkomst van de waarde in het economische verkeer is uitgevoerd door het output bruto aanvangsrendement te vergelijken met de bruto aanvangsrendementen van vergelijkbare referentietransacties.21. Eiser stelt hiertegenover (conform de ingediende aangifte) dat de waarde van de onroerende zaken voor het bepalen van de stakingswinst moet worden gesteld op € 790.000, waarvan € 637.500 kan worden toegerekend aan [A-straat] 2-h, 4-h, 6-h en [B-straat] en € 152.500 aan [A-straat] 8-h . In dit kader verwijst eiser naar de waardeverklaring van 12 juli 2016, zoals opgesteld door [A] (Register Taxateur) en een e-mail van 13 juli 2016, waarin de taxateur heeft verklaard dat aan de [A-straat] 8-h een waarde kan worden toegekend van € 152.500. Eiser heeft daarnaast een taxatierapport van 2 juli 2012 (waarde afgerond € 785.000) en een taxatierapport van 4 december 2014 (waarde afgerond € 770.000) overgelegd.22. Uit de waardeverklaring van 12 juli 2016 blijkt volgens eiser dat de marktconforme huur lager ligt, te weten op € 76.705. In de waardeverklaring is uitgegaan van een gemiddelde huurwaarde per m2 van € 115, een bedrag aan vaste lasten van € 8.000 en kosten voor eenmalig achterstallig onderhoud ten bedrage van € 60.000. Eiser is van mening dat rekening dient te worden gehouden met de staat van onderhoud van de onroerende zaken. De waarde van de onroerende zaken moet, zoals de gemachtigde van eiser tijdens de zitting heeft betoogd, op de marktwaarde in verhuurde staat worden gewaardeerd. De gemachtigde van eiser heeft ter zitting op de volgende in de waardeverklaring opgenomen tekst gewezen:“Het geschatte bedrag waartegen vastgoed in verhuurde staat tussen een op gepaste afstand tot elkaar staande bereidwillige koper, niet zijnde de huurder, en een bereidwillige verkoper na behoorlijke marketing zou worden overgedragen op de dag waarop de waarde ervan wordt bepaald, waarbij de partijen met kennis van zaken, prudent en niet onder dwang zouden hebben gehandeld.”23. Eiser heeft betoogd dat niet, zoals verweerder betoogt, de huurovereenkomst als uitgangspunt moet worden genomen voor het bepalen van de waarde van de onroerende zaken. Hij voert ter onderbouwing aan dat de tussen partijen overeengekomen huur niet marktconform is, omdat de huur van tijdelijke aard is (tot september 2026) en de huurovereenkomst nog kan worden veranderd. In dit kader verwijst eiser ook naar de WOZ-waarden en de daarbij (lagere) gehanteerde huurwaarde per vierkante meter:
Bovendien wijst eiser op het verschil in waarde van afgerond 46% tussen de getaxeerde waarde door de Belastingdienst (waarde van € 1.153.469) en de getaxeerde waarde door de taxateur van eiser (€ 790.000). Dit onderstreept volgens eiser dat de door verweerder gehanteerde huurwaarde te hoog is. Daarnaast is de door verweerder vastgestelde waarde volgens eiser niet objectief en nauwkeurig. Tot slot is sprake van een coronakorting van 50% en heeft COVID-19 laten zien dat een overeengekomen huursom niet garandeert dat die huur daadwerkelijk geïnd kan worden.24. De rechtbank overweegt als volgt. Eiser heeft de onderneming gestaakt per 31 augustus 2016. De stakingswinst op niet-vervreemde zaken wordt vastgesteld op het verschil tussen de waarde in het economische verkeer en de boekwaarde op de slotbalans. Het gaat hierbij om de werkelijke waarde, beoordeeld niet alleen naar de op het desbetreffende tijdstip bekende omstandigheden, doch mede naar eerst later bekend geworden omstandigheden welke op den destijds bestaande toestand licht kunnen werpen (zie Hoge Raad 28 december 1955, ECLI:NL:HR:1955:AY1977).25. Uit het arrest van de Hoge Raad van 5 februari 1969 (ECLI:NL:HR:1969:AX5888) blijkt dat voor zaken waarvoor een markt bestaat (waaronder onroerende zaken), in beginsel de verkoopprijs op die markt de waarde in het economische verkeer vormt. Hieronder moet worden verstaan de prijs die bij aanbieding van de zaak ten verkoop op de meest geschikte wijze na de beste voorbereiding door de meestbiedende gegadigde daarvoor zou zijn besteed. Bij onroerende zaken in verhuurde staat dient voor het bepalen van de waarde in het economische verkeer in beginsel als uitgangspunt te worden genomen hetgeen in de huurovereenkomst is neergelegd.26. Vaststaat dat de waarde in verhuurde staat moet worden bepaald, waardoor de vraag voorligt of verweerder, met het aansluiten bij de tussen eiser en zijn broer en [vennootschap 2] gesloten huurovereenkomst, aannemelijk heeft gemaakt dat de waarde van de onroerende zaken en daarmee de correctie van de stakingswinst, niet te hoog is.27. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de tussen eiser (als verhuurder) en [vennootschap 2] (als huurder) overeengekomen huur van € 7.000 per maand voor de onroerende zaken [A-straat] 2-h, 4-h, 6-h en [B-straat] , en € 2.333 per maand (exclusief de overeengekomen btw) voor de onroerende zaak [A-straat] 8-h , als een marktconforme huur voor de onroerende zaken te gelden. Dit is immers een huurprijs die overeengekomen is tussen de verhuurder en de huurder, zijnde – zoals tussen partijen niet in geschil is – onafhankelijke derden. Dat de huur van tijdelijke aard is (tot september 2026) en de stelling van eiser dat de huurovereenkomst nog kan worden veranderd, doen daar niet aan af (zie ook Gerechtshof Amsterdam 17 juli 2014, ECLI:NL:GHAMS:2014:3361 en Gerechtshof Den Haag 11 november 2014, ECLI:NL:GHDHA:2014:3700). De rechtbank ziet dan ook geen reden de door eiser bedongen huur niet aan te merken als een huur die overeenkomt met de zakelijke huurwaarde rond de stakingsdatum 31 augustus 2016. Uit hetgeen eiser heeft aangevoerd, blijkt naar het oordeel van de rechtbank niet dat deze huurprijs op dat moment niet marktconform (meer) is maar boven het marktniveau zou liggen. Ook overigens is de rechtbank daarvan niet gebleken. De verwijzing naar de WOZ-waarden kan eiser evenmin baten. De rechtbank kent minder bewijskracht toe aan die aangevoerde gegevens dan aan de feitelijke overeengekomen huur (zie ook Gerechtshof Amsterdam 17 juli 2014, ECLI:NL:GHAMS:2014:3361).28. Gelet op het voorstaande, in samenhang bezien met de door verweerder overgelegde taxatiebeoordeling van 13 november 2020 en de daarop gegeven toelichting, heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat de waarde van de onroerende zaken en daarmee de correctie van de stakingswinst niet te hoog is vastgesteld. De beroepen dienen ongegrond te worden verklaard.Proceskosten29. Er bestaat geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.”
5. Beoordeling van het geschil in hoger beroep
5.1. Het Hof verenigt zich met de hiervoor weergegeven beslissing van de rechtbank en maakt de gronden waarop deze beslissing berust (rechtsoverweging 16 tot en met 29) tot de zijne. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen nieuwe feiten of gronden aangevoerd, maar zich beperkt tot de enkele herhaling van de in eerste aanleg aangevoerde gronden zonder (aanvullend) in te gaan op de overwegingen van de rechtbank. Ter zitting van het Hof is, zonder voorafgaande kennisgeving, belanghebbende noch zijn gemachtigde, verschenen.
Slotsom
5.2. De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende niet slaagt.
6. Kosten
Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet.
7. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. A.M. van Amsterdam, voorzitter, M.J. Leijdekker en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. H.A.S. Roozeboom als griffier. De beslissing is op 12 december 2023 in het openbaar uitgesproken.
