Gemeente is vpb-plichtig voor reclameactiviteiten (2)

Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2016 een aanslag vennootschapsbelasting (de aanslag) opgelegd. Daarbij is ook belastingrente in rekening gebracht (de rentebeschikking).

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 21 december 2020 de aanslag en de rentebeschikking gehandhaafd.

Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 september 2022.

Eiseres is vertegenwoordigd door haar gemachtigde, bijgestaan door [A] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [B], mr. [C] , mr. [D] en mr. drs. [E] .

Ter zitting is tevens behandeld het beroep van een andere gemeente inzake een vergelijkbaar geschil (zaaknummer 20/8171).

Overwegingen

Feiten

1. Eiseres is een gemeente in de provincie Zuid-Holland. Eiseres heeft verschillende overeenkomsten met exploitanten van buitenreclame (de exploitanten) gesloten. De overeenkomsten komen erop neer dat de exploitant tegen betaling van een vergoeding het exclusieve recht krijgt om een bepaalde categorie van reclameobjecten te exploiteren op eigendommen van eiseres (ondergrond, lichtmasten en verkeerslichtkasten). In 2016 zijn de volgende overeenkomsten voor het exploiteren van buitenreclame van kracht:

• [B.V. 1] ( [B.V. 1] ), ten behoeve van de exploitatie van A0-reclameborden1;
• [B.V. 2] ( [B.V. 2] ), ten behoeve van de exploitatie van industriële bewegwijzering en plattegrondinformatiekasten;
• [B.V. 3] ( [B.V. 3] ), ten behoeve van de exploitatie van lichtmastreclames2;
• [B.V. 4] , heden [B.V. 5] ( [B.V. 5] ), ten behoeve van de exploitatie van (reclame in) openbare telefooncellen;
• [mediabedrijf] ( [mediabedrijf] ), ten behoeve van de exploitatie van (reclame op) verkeerslichtkasten (vri-kasten);
• [B.V. 6] , heden [B.V. 7] ( [B.V. 7] ), ten behoeve van de exploitatie van rolvitrines (billboards).

2. De reclameobjecten (A0-reclameborden, rolvitrines, e.d.) worden geleverd door en zijn eigendom van de exploitanten. De reclamedragers (ondergrond, lichtmasten, vri-kasten) zijn eigendom van eiseres. De exploitatie van de reclameobjecten vindt voor rekening en risico van de exploitanten plaats.

3. Eiseres is verantwoordelijk voor de inrichting, het planmatig beheer en het onderhoud van de openbare ruimte in Delft.

4. Eiseres heeft haar feitelijke werkzaamheden met betrekking tot de reclameactiviteiten in beroep als volgt omschreven:

5. Eiseres heeft in 2016 tot en met 2019 de volgende bedragen van de exploitanten ontvangen:

6. Eiseres becijfert in het beroepschrift de aan de reclameactiviteiten toe te rekenen kosten in 2016 als volgt:

7. Eiseres heeft voor 2016 aangifte gedaan naar een belastbaar bedrag van € 0.

8. Bij de aanslagregeling heeft verweerder zich, anders dan eiseres in haar aangifte, op het standpunt gesteld dat eiseres ten aanzien van de reclameactiviteit belastingplichtig is voor de vennootschapsbelasting. Verweerder heeft daarom de met die activiteiten behaalde resultaten tot de belastbare winst gerekend en de aanslag vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 340.070.

9. Verweerder schrijft in het verweerschrift met betrekking tot de belastbare winst:

Geschil

10. In geschil is of de aanslag terecht en tot een juist bedrag is opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of eiseres met haar reclameactiviteit een onderneming drijft als bedoeld in artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb) en zo ja, of wordt voldaan aan de voorwaarden van de overheidstakenvrijstelling als bedoeld in artikel 8e, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet Vpb. Indien sprake is van een onderneming en de overheidstakenvrijstelling is niet van toepassing, dan is de hoogte van de belastbare winst in geschil. Meer specifiek is dan in geschil:

• of de overeenkomsten met de exploitanten, die vóór 1 januari 2016 zijn gesloten, op de beginbalans dienen te worden geactiveerd en de ontvangsten van de betreffende actiefpost ‘lopende contracten’ moeten worden afgeboekt; en
• of de 240 lichtmasten4 en 50 vri-kasten die op 1 januari 2016 in eigendom zijn van eiseres, op de beginbalans kunnen worden geactiveerd en of hierop kan worden afgeschreven.

11. Eiseres stelt primair dat voor de vraag of door haar een onderneming wordt gedreven de reclameactiviteit gezamenlijk dient te worden bezien met de activiteit ‘beheer van de openbare ruimte’. Op grond van deze clustering, die ertoe leidt dat niet is voldaan aan het (objectieve en subjectieve) winstoogmerk, is geen sprake van een onderneming. Subsidiair stelt zij dat geen sprake is van méér dan normaal vermogensbeheer, zodat de reclameactiviteiten geen materiële onderneming vormen. Meer subsidiair stelt zij dat de overheidstakenvrijstelling van artikel 8e, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet Vpb van toepassing is en niet is voldaan aan het concurrentiecriterium nu het niet

mogelijk is voor private partijen om de onderhavige reclamedragers (zoals lichtmasten en ondergrond van eiseres) te exploiteren. Meest subsidiair stelt eiseres dat de winst niet juist is berekend en dat sprake is van een verlies van € 53.338.

12. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de reclameactiviteit kwalificeert als een zelfstandige activiteit en dat daarmee een onderneming wordt gedreven als bedoeld in artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Wet Vpb. De winst moet volgens verweerder worden vastgesteld op € 334.040.

Beoordeling van het geschil

Wettelijk kader

13. Artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Wet Vpb luidt, voor zover hier relevant:

14. Artikel 4, aanhef en onderdeel a, luidt, voor zover hier relevant:

15. Artikel 8e, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet Vpb luidt, voor zover hier relevant:

Onderneming

16. Van het drijven van een onderneming is sprake als door een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid wordt deelgenomen aan het economische verkeer met het oogmerk daarmee winst te behalen, welke winst ook redelijkerwijs te verwachten valt.5Op het moment dat dit winstoogmerk ontbreekt, kan toch nog sprake zijn van een onderneming indien in concurrentie wordt getreden met andere ondernemingen. Indien werkzaamheden moeten worden beschouwd als ’normaal vermogensbeheer’ dan is geen sprake van een onderneming.6Of sprake is van het drijven van een onderneming dient te worden beoordeeld op het niveau van elke afzonderlijke activiteit. Dat kan alleen indien een zekere mate van zelfstandigheid aan de activiteit kan worden toegekend. Als activiteiten naar hun aard verschillen, maar wel sterk zijn verweven, dan dient een gezamenlijke beoordeling plaats te vinden.7

17. Aan de hand van de feiten en omstandigheden die zijn komen vast te staan, dient de rechtbank een oordeel te geven over de vraag of eiseres een onderneming drijft.8

18. De rechtbank is van oordeel dat de reclameactiviteit zelfstandig dient te worden getoetst aan de criteria voor het ondernemerschap en niet tezamen met de activiteit ‘beheer en de inrichting van het openbaar gebied’. Dit vloeit voort uit de aard van de activiteiten, de aard van de bevoegdheid op grond waarvan de activiteiten worden uitgeoefend en de aard van de afnemers.9 De aard van de activiteit ‘beheer en de inrichting van het openbaar gebied’ verschilt wezenlijk van de activiteit bestaande uit het gelegenheid geven tot het exploiteren van buitenreclame. Het beheer en de inrichting van het openbaar gebied is verder een (publiekrechtelijke) overheidstaak. Het gelegenheid geven tot het exploiteren van buitenreclame is dat niet. Eiseres treedt niet op als overheidsorgaan voor de reclameactiviteiten, maar heeft hierbij een privaatrechtelijke hoedanigheid. Verder zijn de afnemers van de reclameactiviteit (de exploitanten) anderen dan de afnemers van het ‘beheer en de inrichting van het openbaar gebied’ (de burgers of de samenleving). De rechtbank is daarom van oordeel dat er onvoldoende samenhang is tussen deze beide activiteiten om ze gezamenlijk te beoordelen.10 Dat de reclameobjecten op gronden worden geplaatst die eiseres beheert en inricht, doet niet aan dat oordeel af, aangezien de reclameactiviteiten niet voortvloeien uit het beheer of de inrichting van die gronden.

19. De reclameactiviteit zal daarom zelfstandig worden getoetst aan de criteria voor ondernemerschap. De rechtbank acht deze benadering mede in overeenstemming met het doel en de strekking van artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel g, van de Wet Vpb, zijnde het creëren van een gelijk speelveld op het gebied van de vennootschapsbelasting voor private ondernemingen en daarmee concurrerende overheidsondernemingen.

20. Van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid is in het algemeen al snel sprake. Voor activiteiten die niet meer inhouden dan het uitgeven van een exploitatierecht, zijn de werkzaamheden die in dit geval door eiseres worden verricht, zoals weergegeven onder 4, meer dan voldoende en deze werkzaamheden worden door haar georganiseerd uitgevoerd. Vanwege de aard van deze activiteiten is niet of nauwelijks kapitaal nodig. Naar het oordeel van de rechtbank is daarom sprake van een organisatie van kapitaal en arbeid. Eiseres sluit overeenkomsten met marktpartijen, waarbij zij met hen wezenlijke tegenprestaties overeenkomt. Daarmee beweegt zij zich op een markt waar reclamemogelijkheden worden aangeboden. Gelet op het langjarige karakter van de overeenkomsten oordeelt de rechtbank dat tevens is voldaan aan het duurzaamheidsvereiste.

21. De rechtbank overweegt dat volgens vaste jurisprudentie een winststreven aanwezig wordt geacht, indien feitelijk winst wordt behaald en niet aannemelijk is dat het behalen van de winst in overwegende mate het gevolg is geweest van incidentele factoren. Van een winstoogmerk is ook sprake indien het oogmerk statutair niet is gericht op het behalen van winst, doch structureel sprake is van vermogensoverschotten.11 De reden voor het streven naar het behalen van winst noch de bestemming van de winst doet daarbij ter zake.12

22. Uit de in 2016 tot en met 2019 ontvangen vergoedingen van de exploitanten en de in 2016 door eiseres gemaakte kosten (€ 52.467, exclusief afschrijvingskosten) maakt de rechtbank op dat eiseres structureel winst behaalt met de reclameactiviteiten, zodat aan het winstoogmerk is voldaan. Aan beoordeling van het concurrentiecriterium als bedoeld in artikel 4, aanhef en onderdeel a, van de Wet Vpb komt de rechtbank daarom niet toe.

23. Het vorenstaande betekent dat ter zake van de reclameactiviteiten is voldaan aan alle vereisten van een onderneming in materiële zin. Aan de vraag of sprake is van (meer dan) normaal vermogensbeheer komt de rechtbank daarom niet toe.

Overheidstakenvrijstelling

24. Eiseres stelt dat zij de enige partij is die de beschikking heeft over de objecten in de openbare ruimte, zodat de private markt deze dienst niet kan aanbieden, en dat eiseres, om haar moverende redenen (waaronder het (besparen van kosten bij het) bieden van gelegenheid voor informatievoorziening, onder meer in het kader van (culturele of maatschappelijke) evenementen binnen de gemeente, en het beschermen van het straatbeeld), het van belang heeft geacht de onderhavige dienst aan te bieden. Daarnaast is de inrichting van de openbare ruimte (uitsluitend) een overheidsbevoegdheid. Deze omstandigheden brengen mee dat sprake is van een overheidstaak, aldus nog steeds eiseres.

25. De rechtbank oordeelt als volgt. Het feit dat eiseres verantwoordelijk is voor het beheer en de inrichting van het openbaar gebied maakt nog niet dat zij met het geven van gelegenheid tot het exploiteren van buitenreclame een activiteit verricht “in verband met de uitoefening van een overheidstaak of van een publiekrechtelijke bevoegdheid”. Het gelegenheid geven tot het exploiteren van buitenreclame is niet een activiteit die bij wet aan eiseres is opgelegd in haar hoedanigheid als overheidslichaam. Zoals eerder in deze uitspraak is overwogen, vloeien de reclameactiviteiten ook niet voort uit het beheer of de inrichting van gemeentelijke gronden.

26. Gelet op het voorgaande komt de rechtbank niet toe aan de vraag of is voldaan aan het tweede vereiste voor toepassing van de overheidstakenvrijstelling, namelijk dat niet in concurrentie wordt getreden met – kort gezegd – privaatrechtelijke ondernemingen.

27. Het beroep van eiseres op de overheidstakenvrijstelling slaagt dus niet.

Hoogte winst

28. Gelet op het voorgaande is eiseres terecht in de heffing betrokken ter zake van de reclameactiviteiten. Eiseres berekent het door haar gestelde verlies van € 53.338 als volgt:

Omzet reclamecontracten + € 386.507

Afboeking op actiefpost ‘contracten’ -/- € 386.507

Kosten reclameactiviteiten -/- € 52.467

Afschrijving op reclamedragers -/- € 5.87113

Vrijval ‘voorziening kosten’ + € 5.000

Verlies € 53.338

29. Tussen partijen is niet in geschil dat de opbrengst uit de reclameactiviteit in 2016 € 386.507 bedraagt en dat daaraan € 52.467 kosten moeten worden toegerekend (zie onder 9). Nu met een bedrag van € 6.030 als kosten in de aanslag nog geen rekening is gehouden, is het beroep om die reden gegrond.

30. Eiseres stelt dat de overeenkomsten met de exploitanten die vóór 1 januari 2016 zijn gesloten op de openingsbalans dienen te worden geactiveerd (voor een bedrag van € 2.500.000) en dat de vergoedingen die in 2016 uit deze overeenkomsten voortvloeien, moeten worden afgeboekt van deze betreffende actiefpost (in 2016 € 386.507).

31. De openingsbalans heeft als functie de onbelaste en de belaste periode te scheiden en is bedoeld om de totaalwinst te kunnen bepalen. Daarom staan op de openingsbalans alle bezittingen en schulden voor de waarde in het economische verkeer. Als niet de waarde in het economische verkeer gehanteerd wordt op de openingsbalans, kunnen verliezen of winsten uit de onbelaste periode naar de belaste periode verschuiven, of vice versa.14 De rechtbank ziet geen ruimte voor het oordeel dat de lopende overeenkomsten kwalificeren als bezittingen in voormelde zin en zodoende op de openingsbalans zouden kunnen worden geactiveerd (waarna de vergoedingen daarop zouden kunnen worden afgeboekt).15 Dat oordeel zou er immers toe leiden dat de nog te ontvangen vergoedingen, die rechtstreeks tot eiseres’ omzet behoren, van de belaste sfeer naar de onbelaste sfeer zouden verschuiven. Eiseres heeft zich ingevolge de overeenkomsten evenwel enkel verplicht om een prestatie te zullen leveren, namelijk het verlenen van het recht om buitenreclame te exploiteren, in de periode waarop de vergoeding betrekking heeft. Met het sluiten van de overeenkomst wordt nog geen winst behaald; dat gebeurt pas op het moment dat de vergoeding wordt ontvangen. De rechtbank volgt eiseres dus niet in haar stelling dat op de openingsbalans ruimte is voor een actiefpost ‘lopende contracten’. Dit brengt mee dat er ook geen ruimte is voor een vrijval van € 5.000 uit de met deze actiefpost samenhangende passiefpost ‘voorziening kosten’.

32. Verder stelt eiseres dat de lichtmasten en de vri-kasten tot het keuzevermogen behoren, zodat deze op de balans kunnen worden geactiveerd en hierop kan worden afgeschreven. De lichtmasten fungeren immers niet alleen als lichtbron; de reclame is ook overdag te zien, als de lichtbron niet aan is. Hetzelfde geldt voor de vri-kasten, waarvan de oppervlakte door de exploitanten wordt gebruikt voor reclame-uitingen zodat deze dus niet slechts ten dienste staan van de verkeerslichten, aldus nog steeds eiseres.

33. Voor vermogensbestanddelen die krachtens hun functie en dat is dus krachtens hun aanwending, niet uitsluitend tot óf ondernemingsvermogen óf privévermogen kunnen worden gerekend, heeft belanghebbende een keuzerecht. 16Het karakter en de functie van een lichtmast of van een vri-kast verandert niet wezenlijk door het feit dat daar een reclameobject aan is bevestigd, respectievelijk een reclameboodschap op is aangebracht. Lichtmasten en vri-kasten worden naar het oordeel van de rechtbank dan ook, met of zonder reclameobject of reclameboodschap, voor 90% of meer aangewend voor de (onbelaste) activiteit ‘beheer en inrichting van het openbaar gebied’. Van keuzevermogen is derhalve geen sprake, zodat voor het activeren van de lichtmasten en vri-kasten op de openingsbalans (ook) geen plaats is.

Slotsom

34. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard en dient de aanslag te worden vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 334.040.

Belastingrente

35. Eiseres heeft geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte belastingrente. Ook overigens is niet gebleken dat deze is berekend in strijd met de wettelijke bepalingen. Wel dient de belastingrente overeenkomstig de vermindering van de aanslag te worden verminderd.

Proceskosten

36. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. De rechtbank stelt de vergoeding op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.518 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 759, en een wegingsfactor 1 voor de zwaarte van de zaak).

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart het beroep gegrond;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar;
• vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 334.040;
• vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;
• bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
• veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.518;
• draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 360 aan eiseres te vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. K.G. Scholten, voorzitter, en mr. E.E. Schotte en mr. A.D. van Riel, leden, in aanwezigheid van mr. P. Jasperse, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 1 november 2022.