GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGEtiende enkelvoudige belastingkamer 19 augustusnummer BK-04/01297UITSPRAAKop het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/P, op het bezwaarschrift van belanghebbende met betrekking tot de hierna te vermelden aanslag.1. Aanslag en bezwaar1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 24 oktober 2003 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen voor het jaar 2000 opgelegd.1.2. Na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.2. Loop van het geding2.1. Belanghebbende is van bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is van belanghebbende een griffierecht geheven van € 37. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft vervolgens nadere stukken voor de zitting ingediend, welke stukken ter kennisneming zijn doorgezonden naar de Inspecteur.2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 27 januari 2005 gehouden te ’s-Gravenhage. Aldaar is belanghebbende verschenen, alsmede de Inspecteur.2.3. De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden aangemerkt.Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.2.5. Het Hof heeft op 10 februari 2005 mondeling uitspraak gedaan. De voor partijen bestemde afschriften van het proces-verbaal van die uitspraak zijn op 22 februari ter post bezorgd. Op 8 april 2005 is van de Hoge Raad een verzoek ingekomen om de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke.3. Vaststaande feiten3.1. Belanghebbende is gehuwd en woonachtig aan de a-straat te Z. Zij is werkzaam bij het A Ziekenhuis te Q. De afstand van de woning van belanghebbende naar de plaats waar zij haar werkzaamheden verricht, bedraagt 4,8 kilometer. Sinds november 1997 is zij samen met haar echtgenoot eigenaar van de onroerende zaak b-straat 1 te Z (hierna: het pand). 3.2. In haar aangifte heeft belanghebbende voor het jaar 2000 voor de bepaling van de reiskosten woning-werk een reisafstand van 15 kilometer aangegeven, welke afstand heeft geresulteerd in een aftrek van ƒ 860 (€ 390). Met betrekking tot het pand heeft zij als inkomsten uit verhuur een bedrag van ƒ 6.000 (€ 2.723) aangegeven, een bedrag van ƒ 39.814 (€ 18.067) ter zake van onderhoud en andere kosten in aftrek gebracht en een bedrag van ƒ 900 (€ 408) als afschrijvingen verantwoord. Voorts heeft zij een bedrag van ƒ 49.519 (€ 22.471) vermeld als ontvangen rente met een bedrag van ƒ 495 (€ 225) als kosten in verband met deze inkomsten. De aangifte van belanghebbende heeft geresulteerd in een belastbaar inkomen van ƒ 96.581 (€ 43.827).3.3. De Inspecteur heeft bij de aanslagregeling de forfaitair bepaalde reiskosten woning-werk en de aftrek van de onderhoudskosten en andere kosten met betrekking tot het pand, niet in aftrek toegelaten. Voorts is het bedrag van de ontvangen rente gecorrigeerd met een bedrag van ƒ 1.037 (€ 471). De aanslag kent na deze correcties een belastbaar inkomen van ƒ 138.292 (€ 62.754).3.4. Tegen deze aanslag dient belanghebbende met dagtekening 1 oktober 2003 een bezwaarschrift in. Naar aanleiding van dit bezwaarschrift laat de Inspecteur een taxatie uitvoeren. Met dagtekening 15 juli 2003 ontvangt de Inspecteur het taxatierapport. In dit rapport vermeldt de taxateur dat de kosten van onderhoud met betrekking tot de eerste verdieping van het pand ƒ 7.386 (€ 3.352) bedragen. In deze kosten is een bedrag van ƒ 1.000 (€ 454) begrepen voor het aanbrengen van dubbel glas. 4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen4.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de Inspecteur vorengenoemde correcties terecht heeft aangebracht, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.4.2. Belanghebbende heeft – zakelijk weergegeven – het volgende aangevoerd. Als coördinerend hoofd van een operatieafdeling van een ziekenhuis ziet belanghebbende het als een sociale en maatschappelijke verplichting personeelsaangelegenheden te bezoeken. Hiervoor is zij genoodzaakt haar auto te gebruiken. Nu de aftrek in vorige jaren wel is toegestaan, is sprake van een in rechte te beschermen vertrouwen. Met betrekking tot de ontvangen rente heeft ze aangevoerd dat het aangegeven bedrag van ƒ 49.519 (€ 22.471) het resultaat is van ƒ 50.556 (€ 22.941) minus gemaakte kosten van ƒ 1.037 (€ 471). Dit is een reëel bedrag aan aftrekbare kosten. Ten aanzien van de kosten met betrekking tot het pand voert belanghebbende aan dat voor alle gemaakte kosten sprake is van kosten van onderhoud.5. Overwegingen omtrent het geschil5.1. Ingevolge artikel 35, tweede lid, onderdeel a, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) behoren de op de inkomsten drukkende kosten van woon-werkverkeer tot de aftrekbare kosten. Ingevolge artikel 36, tweede lid, onderdeel a, van de Wet worden de kosten genormeerd. Voor zover de enkele reisafstand meer beloopt dan tien kilometer en de belastingplichtige ten minste eenmaal per week pleegt te reizen van zijn woning of verblijfplaats naar de plaats waar arbeid wordt verricht, worden de kosten van woon-werkverkeer gesteld op een bedrag bepaald volgens bij ministeriële regeling te stellen regels. Deze regels zijn gegeven in artikel 8 van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 1990. Ingevolge het eerste lid van artikel 8 van de Uitvoeringsregeling worden de kosten van woon-werkverkeer voor de belastingplichtige die op ten minste vier dagen per week pleegt te reizen bij een enkele reisafstand van minder dan tien kilometer gesteld op nihil. Nu de enkele reisafstand van belanghebbende niet meer bedraagt dan tien kilometer, heeft belanghebbende geen recht op toepassing van het reiskostenforfait. Dientengevolge heeft de Inspecteur de correctie terecht toegepast.5.2. Ingevolge het arrest van de Hoge Raad van 13 december 1989, nr. 25 077, BNB 1990/119*, is voor het in rechte te beschermen vertrouwen meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de inspecteur gedurende een aantal jaren bij het regelen van de aanslag op dit punt de aangifte heeft gevolgd. De gerechtvaardigdheid van het vertrouwen hangt af van de waardering van de omstandigheden die bij de belastingplichtige de indruk hebben kunnen wekken dat de in het verleden door de inspecteur gevolgde gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling. Nu belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat van dergelijke omstandigheden sprake is, treft belanghebbendes beroep op het in rechte te beschermen vertrouwen geen doel.5.3. Met betrekking tot de correctie op de ontvangen rente is het Hof met de Inspecteur van oordeel dat nu belanghebbende in haar brief van 20 september 2003 heeft aangegeven dat zij over 2000 een bedrag van ƒ 50.556 (€ 22.941) heeft ontvangen aan rente, de correctie door de Inspecteur terecht is aangebracht. Voorts heeft zij niet aannemelijk gemaakt dat zij meer kosten heeft gemaakt dan zij in haar aangifte heeft vermeld. 5.4. Ten aanzien van de kosten met betrekking tot de verbouwing van het pand heeft de Inspecteur in verweer primair gesteld dat een bestemmingswisseling van een onroerende zaak aan aftrek van verbouwingskosten in de weg staat, daar deze kosten zijn aan te merken als verbeteringskosten. Desgevraagd heeft de Inspecteur ter zitting erkend dat ondanks een bestemmingswijziging van een onroerende zaak, in casu van kantoor naar woonhuis, toch sprake kan zijn van aftrekbare onderhoudskosten. Onderhoudskosten zijn echter alleen aftrekbaar indien sprake is van (te verwachten) inkomsten. Voorts heeft de Inspecteur ter zitting verklaard dat de kosten ad ƒ 7.386 (€ 3.352) ten aanzien van de verbouwing van de eerste verdieping, inclusief de kosten van het aanbrengen van dubbel glas, vermeld in het onder 4. genoemde taxatierapport, zijn aan te merken als aftrekbare onderhoudskosten. Gegeven vorenstaand standpunt, welke het Hof rechtens juist acht, en gelet op de ter zitting desgevraagd gemaakte opmerking van belanghebbende dat de huurinkomsten niet zien op de begane grond van het pand, is ten aanzien van de kosten gemaakt met betrekking tot het pand slechts nog een bedrag van ƒ 32.428 (€ 14.715) in geschil.5.5. Nu vaststaat dat, wat ook ter zitting door belanghebbende verklaard is, ten aanzien van de begane grond van het pand geen inkomsten ontvangen zijn noch te verwachten waren, is een bedrag van ƒ 32.428 (€ 14.715), welk bedrag ziet op de kosten gemaakt ten behoeve van de begane grond, naar ’s Hofs oordeel niet aftrekbaar. 6. Proceskosten en griffierechtHet Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 8,58 wegens reiskosten. Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig. Voorts dient aan belanghebbende het voor deze zaak gestorte griffierecht te worden vergoed.7. BeslissingHet Gerechtshof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak waarvan beroep;
- vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 130.906 (€ 59.403);
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het beroep, aan de zijde van belanghebbende gevallen en vastgesteld op € 8,58, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden;
- gelast de Staat der Nederlanden het voor deze zaak gestorte griffierecht van € 37 aan belanghebbende te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door mr. Dirks, ter vervanging van de mondelinge uitspraak van 10 februari 2005.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 19 augustus 2005, nr. BK-04/01297, betreffende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Het geding in feitelijke instantie
Aan belanghebbende is voor het jaar 2000 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Het Hof heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
3. Beoordeling van de klachten
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende en haar echtgenoot hebben in november 1997 de eigendom verkregen van een onroerende zaak (hierna: het pand), die toen in gebruik was als kantoor. Het pand werd in het jaar 2000 door hen verbouwd teneinde de oorspronkelijke woonfunctie te herstellen. De eerste verdieping van het pand werd toen verhuurd. De begane grond is tot de verkoop van het pand in december 2000 niet verhuurd.
3.1.2. Bij haar aangifte voor het jaar 2000 heeft belanghebbende ƒ 39.814 (€ 18.067) als onderhoudskosten in aftrek gebracht. De Inspecteur heeft dat bedrag niet in aftrek aanvaard. Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur erkend dat ondanks een bestemmingswijziging van een onroerende zaak, in casu van kantoor naar woonhuis, toch sprake kan zijn van aftrekbare kosten. Als zodanig is een bedrag van ƒ 7.386 (€ 3.352) inzake onderhoudskosten van de verhuurde eerste verdieping alsnog in aftrek toegelaten.
3.2. Omtrent de kosten van de verbouwing van de begane grond heeft het Hof onder 5.5 van zijn uitspraak geoordeeld dat, nu vaststaat dat, wat ook ter zitting door belanghebbende is verklaard, ten aanzien van de begane grond van het pand geen inkomsten ontvangen zijn noch te verwachten waren, de kosten gemaakt ten behoeve van de begane grond niet aftrekbaar zijn. Tegen dit oordeel komt belanghebbende in cassatie op.
3.3. Nu het Hof niet heeft vastgesteld dat de begane grond als een afzonderlijke bron van inkomen moet worden beschouwd, dient tot uitgangspunt dat voor het pand als geheel moet worden bezien of onderhoudskosten in aftrek kunnen worden gebracht. Het Hof heeft dit miskend.
3.4. Ook overigens geeft het oordeel van het Hof blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Een pand als het onderhavige is in de regel geschikt en bestemd om te eniger tijd de eigenaar inkomsten op te leveren. De enkele omstandigheid dat een dergelijk pand gedurende een verbouwing tot aan de verkoop (gedeeltelijk) niet wordt gebruikt, verhuurd of op andere wijze opbrengstgevend gemaakt, rechtvaardigt dan niet het oordeel dat ten aanzien van dat pand de uitgaven, zo deze naar hun aard als aftrekbare onderhoudskosten hebben te gelden, niet voor aftrek in aanmerking komen. Dit kan anders zijn indien de eigenaar het pand heeft verworven met geen andere bedoeling dan om het met winst te verkopen en het daartoe tot de verkoop ongebruikt en onverhuurd laat (vgl. HR 23 juni 1965, nr. 15426, BNB 1965/225). Dat belanghebbende het pand met speculatieve bedoelingen heeft verworven, is door het Hof evenwel niet vastgesteld en volgt evenmin uit de stukken van het geding.
3.5. De klachten zijn in zoverre gegrond. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. De klachten behoeven voor het overige geen behandeling.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest, en
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 103.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren C. Schaap en A.H.T. Heisterkamp, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 11 april 2008.
