OB / IW / een bestuurder kan aansprakelijk worden gesteld voor btw die verschuldigd is geworden op grond van artikel 37 Wet OB / artikel 36, lid 4, van de Invorderingswet 1990 is niet in strijd met het communautaire recht

Uitspraak
RECHTBANK ‘S-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/7208 IW

Uitspraakdatum: 1 november 2007

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

[X.], wonende te [Z.], eiseres,

en

de ontvanger van de Belastingdienst te [P.], verweerder.


1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Met dagtekening 26 juni 2001 is aan [P. B.V.] een naheffingsaanslag omzetbelasting ad € 1.131.258, waarin begrepen een boete ad € 4.538 en heffingsrente ad € 120.984 opgelegd. Bij beschikking van 18 mei 2005 (hierna: de beschikking) is eiseres aansprakelijk gesteld voor een gedeelte van die omzetbelasting, de heffingsrente en de boete en tevens voor de invorderingrente ad € 124.988, in totaal voor een bedrag van € 1.054.088,30.

1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 september 2005 de beschikking gehandhaafd.

1.3. Eiseres heeft daartegen bij brief van 12 oktober 2005, ontvangen bij de rechtbank op 13 oktober 2005, beroep ingesteld.

1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

1.5. Eiseres heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd.

1.6. Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.

1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 september 2007 te 's-Gravenhage.
Namens eiseres zijn daar verschenen [...]. Namens verweerder zijn verschenen [...]

1.8. Ter zitting is tevens behandeld het beroep van [B.] (AWB 05/7209 IW). Hetgeen is aangevoerd en overgelegd in de ene zaak geldt, voor zover van belang, als aangevoerd en overgelegd in de andere zaak.


1.9. Eiseres heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder.


2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1. In het handelsregister van de Kamer van Koophandel en Fabrieken voor Rijnland staan eiseres en [B.] (hierna: [B.]) ingeschreven als bestuurders van [P.].

2.2. [P.] exploiteert een onderneming in de vorm van een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid. De bedrijfsactiviteiten van [P.] bestaan uit de exploitatie van onroerend goed en projectontwikkeling.

2.3. Bij akte van levering van 31 oktober 1997 heeft [P.] aan [C. B.V.]. een perceel grond (hierna: het perceel) geleverd. In de akte van levering is in verband hiermee - voor zover van belang - het volgende bepaald:

“(…)
II. levering, registergoed, gebruik
Ter uitvoering van gemelde overeenkomst levert [P.] B.V., hierna ook aangeduid met: “de verkoper”, aan [C. B.V.]., hierna ook aangeduid met: “de koper”, gelijk koper aanvaardt:
een perceel bouwrijpe grond met de daarop eventueel nog staande opstallen, …;
hierna ook te noemen: “het verkochte”, door koper te gebruiken als grond bestemd voor de ontwikkeling en realisatie van een bouwplan voor woningen en verdere infrastructuur, (…)



2.3. IV koopprijs, verrekening diverse bedragen

(...)

V. bedingen
kosten en belastingen
Artikel 1
1. (...)
2. De wegens de levering van het verkochte verschuldigde omzetbelasting is voor rekening van koper en is verschuldigd boven de overeengekomen koopsom en is zoals vermeld afzonderlijk in rekening gebracht. Deze omzetbelasting is verschuldigd omdat er sprake is van de levering van een bouwrijp gemaakt perceel grond, terwijl het verkochte niet als bedrijfsmiddel is gebruikt. Mitsdien doen partijen voor wat de heffing van overdrachtsbelasting betreft een beroep op de vrijstelling van artikel 15 lid 1 letter a van de Wet Belastingen van Rechtsverkeer.
juridische en feitelijke staat
Artikel 2
1. (...)
2. (...)
3. Het verkochte wordt aanvaard in de feitelijke staat, waarin het zich ten tijde van het sluiten van de overeenkomst van verkoop en koop bevond, geheel ontruimd, vrij van huur of pacht of ander gebruiksrecht, in zodanig bouwrijpe staat dat omzetbelasting verschuldigd is over de levering.”

2.4. De levering van het perceel maakt deel uit van een overeenkomst met betrekking tot de ontwikkeling van het zogenoemde [project] te [plaats L.]. De bepalingen van deze overeenkomst zijn vastgelegd in een onderhandse akte van 31 oktober 1997. De overeenkomst bepaalt – voor zover van belang – het volgende:

"(...)
Artikel 2
2.1. [P.] verkoopt de gronden benodigd voor het [project] aan [C.], gelijk [C.] deze gronden van [P.] koopt, voor de koopsom van f 7.000.000,-- exclusief B.T.W.
(...)
2.3. [P.] zal vóór het passeren van de akte van levering ten aanzien van het verkochte zodanige vervaardigingshandelingen verrichten dat het verkochte fiscaal in bouwrijpe staat verkeert, zodat ter zake van de levering B.T.W. is verschuldigd.
(...)
Artikel 4
4.1. [C.] zal aan [P.] voor de overname van het [project] als bedoeld in artikel 3 een vergoeding betalen met inachtneming van het bepaalde in dit artikel.
4.2. Onder de voorwaarde (…) is [C.] een bedrag verschuldigd aan [P.] groot f 5.400.000,-- exclusief BTW. (...)”

2.5. Bij faxbericht van 17 juli 1997 verzoekt [B.] aan de belastingdienst om een brief waarin wordt aangegeven dat het perceel in de BTW-sfeer valt. Bij de brief is een contract gevoegd waaruit blijkt dat [P.] opdracht heeft gegeven tot verwijdering van alle op het perceel aanwezige opstallen. Bij brief van 19 september 1997 antwoordt de inspecteur – voor zover van belang – als volgt:

“(...)
In verband met uw verzoek heb ik de afgelopen weken meerdere malen het [project]-terrein met opstallen bezocht en beoordeeld op het al dan niet vervaardigd zijn voor de omzetbelasting. Tot nu toe kwam ik steeds tot de conclusie dat er nog niet voldoende was gesloopt om te kunnen spreken van de voortbrenging van een nieuw vervaardigde zaak. Dat was ook de reden dat ik tot op heden niet aan uw verzoek heb kunnen voldoen.

Eerst bij een schouwing vandaag was er voldoende gesloopt om te oordelen dat er door de sloop een nieuw vervaardigd goed is voortgebracht. Dat betekent dat bij levering vanaf heden de levering van het [project]-terrein met de resterende opstallen van rechtswege in de sfeer van de omzetbelasting valt.
(...)"

2.6. Bij het opmaken van de jaarcijfers over 1999 attendeert de accountant van [P.] haar erop dat over 1997 een bedrag van f 2.151.626 te weinig omzetbelastingbelasting is voldaan en een bedrag van f 64.724 teveel als voorbelasting is afgetrokken, en dat in totaal derhalve nog f 2.216.350 (€ 1.005.736) verschuldigd is. Bij brief van 2 februari 2001 doet [P.] suppletie-aangifte en verzoekt om een naheffingsaanslag.

2.7. Met dagtekening 26 juni 2001 is aan [P.] een naheffingsaanslag omzetbelasting voor het jaar 1997 opgelegd ten bedrage van € 1.131.258, waarin begrepen een boete ad € 4.538 en heffingsrente ad € 120.984. Op de naheffingsaanslag is als uiterste betaaldatum 10 juli 2001 vermeld.

2.8. Bij brief van 25 juli 2001 meldt [B.] dat ‘duidelijk is dat [P.] niet in staat is de opgelegde belasting te betalen’.

2.9. Bij beschikking van 18 mei 2005 stelt de ontvanger eiseres aansprakelijk voor het niet betaalde gedeelte van de naheffingsaanslag omzetbelasting.


3. Geschil

3.1. In geschil is:
- of eiseres kan worden aangemerkt als bestuurder van [P.];
- of over de levering van het perceel omzetbelasting is verschuldigd;
- of eiseres terecht aansprakelijk is gesteld voor de omzetbelasting.

3.2. Eiseres beantwoordt deze vragen ontkennend en verweerder bevestigend.

3.3. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de beschikking aansprakelijkstelling.

3.4. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

3.5. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat de aansprakelijkheid van eiseres zich niet mede uitstrekt tot de in te vorderen bedragen die verband houden met de omzetbelasting waarvoor de aansprakelijkheid geldt zoals bepaald in artikel 32 van de Invorderingswet 1990. Verweerder is thans de mening toegedaan dat het belopen daarvan niet aan eiseres is te wijten. Als gevolg hiervan is eiseres niet aansprakelijk voor de boete, de heffingsrente en de invorderingsrente.


4. Beoordeling van het geschil

Is eiseres aan te merken als bestuurder?
4.1. In artikel 36, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 (hierna: de Invorderingswet) is - voor zover hier van belang - bepaald dat ieder van de bestuurders hoofdelijk aansprakelijk is voor de omzetbelasting verschuldigd door een rechtspersoonlijkheid bezittend lichaam in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen dat volledig rechtsbevoegd is, voor zover het aan de heffing van vennootschapsbelasting is onderworpen.

4.2. Eiseres voert aan dat zij geen bestuurder is van [P.]. Daartoe betoogt zij dat zij niet het beleid van [P.] heeft mee bepaald en dat zij feitelijk geen enkele bestuurstaak heeft verricht; [P.] wordt feitelijk geleid door [B.] en eiseres is slechts op papier als bestuurder aangewezen. Deze beroepsgrond faalt. Partijen zijn het erover eens dat eiseres bestuurder 'in formele zin' is van [P.], waarmee zij klaarblijkelijk bedoelen dat eiseres daarvan bestuurder in de zin van artikel 2:240 van het Burgerlijk Wetboek is. Dat strookt ook met de vermelding van eiseres als bestuurder van [P.] in het handelsregister. Aldus is eiseres aan te merken als bestuurder van [P.] in de zin van artikel 36 van de Invorderingswet. Dat wordt niet anders indien het betoog van eiseres, dat zij feitelijk niet als bestuurder maar als secretarieel medewerkster heeft gefungeerd, juist is.

Is de naheffingsaanslag terecht aan [P.] opgelegd?
4.3. Eiseres heeft aangevoerd dat de naheffingsaanslag ten onrechte aan [P.] is opgelegd omdat de werkzaamheden aan het terrein ten tijde van de transactie nog niet ver genoeg gevorderd waren om het terrein te kunnen kwalificeren als bouwterrein; de sloop van de opstallen was nog in volle gang. Verweerder stelt zich daartegenover op het standpunt dat de levering van het perceel is aan te merken als de levering van een bouwterrein. Daarbij wijst hij erop dat door het (gedeeltelijk) slopen van de opstallen er geen bebouwing overblijft die nog de functie van een gebouw kan vervullen zodat sprake is van een bouwterrein.

4.4. Op grond van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel a, ten eerste, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) is de levering van een onroerende zaak vrijgesteld voor de omzetbelasting, met uitzondering van, voor zover hier van belang, de levering van een bouwterrein. Voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel a, ten eerste, definieert artikel 11, vierde lid, van de Wet het begrip bouwterrein als:
onbebouwde grond:
a. waaraan bewerkingen plaatsvinden of hebben plaatsgevonden;
b. ten aanzien waarvan voorzieningen worden of zijn getroffen die uitsluitend dienstbaar zijn aan de grond;
c. in de omgeving waarvan voorzieningen worden of zijn getroffen; of
d. ter zake waarvan een bouwvergunning is verleend;
met het oog op de bebouwing van de grond.

4.5. Tegenover de stelling van verweerder dat [P.] een bouwterrein in de zin van artikel 11, vierde lid, van de Wet heeft geleverd en dat die levering op grond van het bepaalde in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel a, ten eerste, van de Wet belast is, heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat zij op 31 oktober 1997 geen onbebouwde grond, en derhalve ook geen bouwterrein heeft geleverd. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat uit de hiervoor onder 2.5. aangehaalde passage van de brief van de inspecteur van 19 september1997 blijkt dat hij zijn conclusie dat de levering van het perceel van rechtswege belast was ten onrechte heeft gebaseerd op de tekst van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel a, ten eerste, van de Wet, zoals die tot 11 juli 1997 luidde, nu de levering eerst na die datum heeft plaatsgevonden, dat uit die brief kan worden afgeleid dat op 19 september 1997 nog geen sprake was van onbebouwde grond in de zin van artikel 11, vierde lid, van de Wet, welke bepaling op 11 juli 1997 van kracht is geworden, en dat eiseres met de door haar overgelegde facturen van het sloopbedrijf aannemelijk heeft gemaakt dat ten tijde van de levering op 31 oktober 1997 evenmin sprake was van onbebouwde grond, nu uit die facturen kan worden afgeleid dat de sloop van de zich op het perceel bevindende opstallen heeft plaatsgevonden in de periode van 15 juli 1997 (dagtekening factuur 1e termijn sloopwerkzaamheden) tot omstreeks 16 april 1998 (dagtekening factuur 6e termijn sloopwerkzaamheden).

4.6. Subsidiair stelt verweerder zich op het standpunt dat [P.] op grond van artikel 37 van de Wet omzetbelasting verschuldigd is ter zake van de levering van het perceel. In genoemd artikel is bepaald dat hij die op enigerlei wijze melding maakt van omzetbelasting welke hij, anders dan op grond van dit artikel, niet verschuldigd is geworden, die verschuldigd wordt op het tijdstip waarop hij die factuur heeft uitgereikt; hij is gehouden deze belasting op de voet van artikel 14 te voldoen. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de passage in de notariële akte van levering waarin wordt vermeld dat de levering plaatsvindt tegen de overeengekomen koopprijs vermeerderd met de verschuldigde omzetbelasting ter zake van de levering, moet worden aangemerkt als factuur in de zin van voornoemd artikel. Eiseres weerspreekt dat de notariële akte als een factuur is aan te merken en verwijst daarbij naar de met betrekking tot de levering opgemaakte akten en contracten.

4.7. De rechtbank overweegt dienaangaande dat in de onder 2.3 (gedeeltelijk) weergegeven akte van levering een koopprijs overeengekomen is, te vermeerderen met 17,5% omzetbelasting. Naar het oordeel van de rechtbank is de akte van levering met een dergelijke passage, in een geval als het onderhavige aan te merken als een factuur als bedoeld in artikel 37 van de Wet, vergelijk Hoge Raad 7 november 1984, nr. 22 228, BNB 1985/44. Dat in casu in de akte van levering is bedongen dat het verkochte wordt aanvaard in zodanige bouwrijpe staat dat omzetbelasting is verschuldigd over de levering, wat eiseres beschouwt als een door partijen gemaakt voorbehoud, maakt dit naar het oordeel van de rechtbank niet anders. De rechtbank neemt hierbij met name in aanmerking dat, zoals eiseres ter zitting ook heeft verklaard, de bij de levering betrokken partijen steeds hebben beoogd het perceel belast met omzetbelasting te leveren en dat de aan [P.] opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting is opgelegd naar aanleiding van de door haar ingediende suppletie-aangifte. Het beroep van eiseres op de conclusie van de advocaat-generaal van 29 juni 2007 bij HR nr. 43.184 faalt, alleen al omdat die conclusie betrekking heeft op een niet-belastingplichtige, terwijl gesteld nog gebleken is dat [P.] als niet-belastingplichtige moet worden aangemerkt. Ook het door eiseres ingebrachte deskundigenbericht kan eiseres niet baten. Naar het oordeel van de rechtbank vindt de stelling dat artikel 37 van de Wet slechts van toepassing kan zijn indien voldaan wordt aan de eisen van artikel 35 van de Wet, geen steun in het recht noch in de jurisprudentie. Uit het voorgaande volgt derhalve dat [P.] de omzetbelasting verschuldigd is geworden op grond van artikel 37 van de Wet.

4.8. Eiseres beroept zich er nog op dat [P.] bij brief van 3 april 2006 heeft verzocht om een ambtshalve vermindering van de aan haar opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting en dat de inspecteur dat verzoek ten onrechte heeft afgewezen. In dat kader voert eiseres aan dat de overeengekomen prestatie niet is verricht. Hierin kan de rechtbank eiseres niet volgen; de levering van het perceel is immers wel geschied en het al dan niet verschuldigd zijn van omzetbelasting is geen element van die prestatie. Overigens is de beslissing op het verzoek om ambtshalve vermindering niet vatbaar voor beroep zodat voor zover het beroep moet worden geacht te zijn gericht tegen die beslissing, dit beroep niet-ontvankelijk is.

Aansprakelijkheid
4.9. Aangaande de vraag of eiseres terecht aansprakelijk is gesteld, overweegt de rechtbank het volgende. Ingevolge artikel 36, tweede lid, van de Invorderingswet is – voor zover hier van belang - het lichaam als bedoeld in het eerste lid verplicht om onverwijld nadat gebleken is dat het niet tot betaling van omzetbelasting in staat is, daarvan mededeling te doen aan de ontvanger. Elke bestuurder is bevoegd om namens het lichaam aan deze verplichting te voldoen. Ingevolge artikel 7, eerste lid, Uitvoeringsbesluit Invorderingwet 1990, moet de mededeling, bedoeld in artikel 36, tweede lid, van de wet, worden gedaan uiterlijk twee weken na de dag waarop ingevolge artikel 19 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen de verschuldigde belasting behoorde te zijn voldaan. De melding betalingsonmacht inzake de over oktober 1997 verschuldigde omzetbelasting had derhalve uiterlijk op 14 december 1997 moeten plaatsvinden. Gesteld noch gebleken is dat voor die datum een dergelijke melding is gedaan.

4.10. Op grond van artikel 7, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 kan, in geval van betalingsonmacht ter zake van een naheffingsaanslag die is opgelegd vanwege de omstandigheid dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan die welke overeenkomstig de aangifte is dan wel had moeten worden afgedragen of voldaan, voor zover die omstandigheid niet is te wijten aan opzet of grove schuld van het lichaam, de mededeling worden gedaan uiterlijk twee weken na de vervaldag van die aanslag. In het onderhavige geval is de vervaldag van de naheffingsaanslag 10 juli 2001; de mededeling had dan uiterlijk op 24 juli 2001 moeten zijn gedaan. Zo artikel 7, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 al toepassing zou vinden, geldt dat de brief van 25 juli 2001 waarin [B.] meldt dat ‘duidelijk is dat [P.] niet in staat is de opgelegde belasting te betalen’, niet is aan te merken als tijdige melding. Dat de betalingsonmacht eerder dan 25 juli 2001 is gemeld, is gesteld noch gebleken.

4.11. In artikel 36, derde lid, van de Invorderingwet is bepaald dat indien het lichaam op juiste wijze aan zijn in het tweede lid bedoelde verplichting heeft voldaan, een bestuurder aansprakelijk is indien aannemelijk is, dat het niet betalen van de belastingschuld het gevolg is van aan hem te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaren, voorafgaande aan het tijdstip van de mededeling. Het vierde lid van genoemd artikel bepaalt dat indien het lichaam niet of niet op juiste wijze aan zijn in het tweede lid bedoelde verplichting heeft voldaan, een bestuurder op de voet van het bepaalde in het derde lid aansprakelijk is, met dien verstande dat wordt vermoed dat de niet betaling aan hem is te wijten en dat de periode van drie jaren wordt geacht in te gaan op het tijdstip waarop het lichaam in gebreke is. Tot de weerlegging van het vermoeden wordt slechts toegelaten de bestuurder die aannemelijk maakt dat het niet aan hem is te wijten dat het lichaam niet aan zijn in het tweede lid bedoelde verplichting heeft voldaan. In dat kader heeft de gemachtigde van eiseres ter zitting verklaard dat zij niet op de hoogte was van het bestaan van de belastingschuld en dat het daarom niet aan haar te wijten is dat de betalingsonmacht niet (tijdig) is gemeld. Nu eiseres haar stelling dat zij niet wist dat de belastingschuld bestond, tegenover de gemotiveerde ontkenning van verweerder, niet nader heeft onderbouwd, is dit een omstandigheid die voor rekening en risico van eiseres dient te blijven en kan eiseres derhalve niet baten. Dientengevolge kan eiseres niet worden toegelaten tot weerlegging van het vermoeden dat de niet-betaling aan haar is te wijten zodat eiseres terecht aansprakelijk is gesteld voor het niet betaalde gedeelte van de naheffingsaanslag omzetbelasting.

4.12. Eiseres voert voorts aan dat verweerder heeft gehandeld in strijd met artikel 6 van het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: EVRM) door eiseres pas 8 jaar na het ontstaan van de belastingschuld van [P.] eiseres aansprakelijk te stellen. Naar het oordeel van de rechtbank kan genoemd artikel in het onderhavige geval geen toepassing vinden. Het vaststellen van een aanslag is ten opzichte van de belastingplichtige zelf niet aan te merken als het vaststellen van een burgerlijke verplichting in de zin van artikel 6, lid 1, van het EVRM. Immers, het gaat daarbij om een financiële verplichting van fiscaalrechtelijke en derhalve publiekrechtelijke aard. Deze verplichting blijft dat karakter behouden ook wanneer een bestuurder van de belastingplichtige voor de voldoening daarvan is aansprakelijk gesteld en die bestuurder die verplichting in het kader van de aansprakelijkstelling mag aantasten, ten einde (geheel of ten dele) aan aansprakelijkheid te ontkomen (vergelijk Hoge Raad 25 juni 1997, nr. 31 541, BNB 1997/276). Nu in het onderhavige geval de aansprakelijkheid voor de boete niet langer in geschil is (zie hierna onder 4.14), behoeft genoemd artikel ook in zoverre geen toetsing meer.

4.13. Ten slotte voert eiseres nog aan dat verweerder gehandeld heeft in strijd met de beginselen van behoorlijk bestuur, waarbij eiseres zich met name op het standpunt stelt dat verweerder eiseres had moeten wijzen op het bestaan van de regeling betreffende de melding van betalingsonmacht en dat [P.] bovendien steeds in de veronderstelling verkeerde dat zij er voor wat betreft de betaling van de naheffingsaanslag met de inspecteur wel uit zou komen, met welke laatste stelling eiseres kennelijk bedoelt dat zij uit het handelen van verweerder nadat de naheffingsaanslag was opgelegd heeft kunnen afleiden dat zij niet aansprakelijk zou worden gesteld. Ook hierin kan de rechtbank eiseres niet volgen. Voor een gerechtvaardigd beroep op het vertrouwensbeginsel dient sprake te zijn van een handelen of nalaten van verweerder op grond waarvan onder de gegeven omstandigheden bij haar de indruk is gewekt dat sprake is van een bewuste standpuntbepaling door verweerder. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres geen feiten of omstandigheden aangevoerd waaruit een dergelijk handelen of nalaten van verweerder blijkt. Daarnaast geldt dat onder omstandigheden het zorgvuldigheidsbeginsel met zich mee kan brengen dat van de ontvanger mag worden verwacht dat hij de aansprakelijkgestelde wijst op zijn meldingsverplichtingen. De rechtbank is in het onderhavige geval niet van dergelijke omstandigheden gebleken. De omstandigheid dat verweerder eiseres wellicht eerder had kúnnen wijzen op de regeling betreffende de melding van betalingsonmacht, maakt niet dat eiseres door verweerder op het verkeerde been is gezet noch dat verweerder eiseres ten onrechte aansprakelijk heeft gesteld. Daarbij neemt de rechtbank nog in aanmerking dat ook de inspecteur steeds in de veronderstelling verkeerde dat de naheffingsaanslag betaald zou worden.

4.14. De rechtbank volgt verweerder in zijn stelling dat de aansprakelijkheid van eiseres zich niet mede uitstrekt tot de boete, de heffingsrente en de invorderingsrente, omdat niet aannemelijk is geworden dat het belopen daarvan aan eiseres is te wijten. De beschikking aansprakelijkstelling dient derhalve dienovereenkomstig te worden verminderd.

4.15. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.


5. Proceskosten

De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De rechtbank merkt, gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers, de onderhavige zaak en AWB 05/7209 aan als samenhangende zaken in de zin van artikel 3, tweede lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). De te vergoeden kosten heeft de rechtbank op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 563,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van een conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322, een wegingsfactor 1 en een factor 1 voor samenhang) waarvan te dezen de helft in aanmerking wordt genomen.


6. Beslissing

De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de beschikking aansprakelijkstelling voor zover betrekking hebbend op de boete, de heffingsrente en de invorderingsrente;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 563,50 en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 37 aan haar vergoedt.


Deze uitspraak is gedaan op 1 november 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. K.M. Braun, mr. J.M. Vink en mr. G.J. Ebbeling in tegenwoordigheid van mr. A.D. van Riel, griffier.

Arrest gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 12 december 2008, nr. BK-07/00619, betreffende een ten aanzien van X1 te Z (hierna: belanghebbende) gegeven beschikking tot aansprakelijkstelling ingevolge de Invorderingswet 1990.

1. Het geding in feitelijke instanties
Belanghebbende is bij beschikking van de Ontvanger van 18 mei 2005 op grond van artikel 36 van de Invorderingswet 1990 (hierna: de Invorderingswet) aansprakelijk gesteld voor door A B.V. te Q verschuldigde omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 1997, alsmede voor de in verband daarmee verschuldigde heffingsrente, boete en invorderingsrente. De beschikking is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Ontvanger gehandhaafd.
De Rechtbank te ‘s-Gravenhage (nr. AWB 05/7208 IW) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Ontvanger vernietigd en het bedrag van de aansprakelijkstelling verminderd met de bedragen aan heffingsrente, boete en invorderingsrente.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het beroep tegen de uitspraak van de Ontvanger gegrond verklaard, de uitspraak van de Ontvanger vernietigd, en het bedrag van de aansprakelijkstelling verder verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Zij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
De Staatssecretaris heeft het incidentele beroep beantwoord.
De Staatssecretaris heeft in het principale beroep een conclusie van repliek ingediend.
Belanghebbende heeft in het principale beroep een conclusie van dupliek ingediend.
De Advocaat-Generaal C.W.M. van Ballegooijen heeft op 30 november 2009 geconcludeerd tot gegrondverklaring van zowel het principale beroep in cassatie als het incidentele beroep in cassatie, tot vernietiging van de uitspraak van het Hof, en tot verwijzing van het geding naar een ander gerechtshof.
De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

3. Uitgangspunten in cassatie
3.1. Belanghebbende is bestuurder van A B.V. te Q (hierna: de BV).
3.2. De inspecteur van de Belastingdienst heeft naar aanleiding van een brief van 17 juli 1997 van de BV bij brief van 19 september 1997 aan de BV geschreven dat de levering van een bepaald perceel grond “van rechtswege in de sfeer van de omzetbelasting valt” vanwege de omstandigheid dat “er voldoende [was] gesloopt om te oordelen dat er door de sloop een nieuw vervaardigd goed is voortgebracht”.
3.3. De BV heeft het hiervoor in 3.2 bedoelde perceel grond aan een derde geleverd bij akte van levering van 31 oktober 1997. In de akte is een bedrag aan omzetbelasting vermeld.
3.4. Met dagtekening 26 juni 2001 is aan de BV een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd over het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 1997. De naheffingsaanslag heeft onder meer betrekking op de hiervoor in 3.3 vermelde levering, op de grond dat in verband met die levering omzetbelasting verschuldigd is geworden op de voet van artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB).
3.5. Bij brief van 25 juli 2001 heeft een bestuurder van de BV aan de Ontvanger medegedeeld dat de BV niet in staat was het bedrag van de naheffingsaanslag te betalen.
3.6. Bij beschikking van 18 mei 2005 heeft de Ontvanger belanghebbende op de voet van artikel 36 van de Invorderingswet aansprakelijk gesteld voor het bedrag van de naheffingsaanslag.

4. Beoordeling van het in het principale beroep voorgestelde middel
4.1. Het Hof heeft geoordeeld dat het gedeelte van de in de naheffingsaanslag begrepen omzetbelasting dat verband houdt met de hiervoor in 3.3 vermelde levering, verschuldigd is op grond van artikel 37 van de Wet OB, en dat de nageheven belasting in zoverre geen belasting is die de BV is verschuldigd als ondernemer, als bedoeld in artikel 36, lid 7, van de Invorderingswet, zodat belanghebbende daarvoor niet aansprakelijk is. Het Hof heeft in dit verband overwogen dat de tekst van laatstvermelde bepaling niet toelaat de op grond van artikel 37 van de Wet OB verschuldigde omzetbelasting onder de aansprakelijkstelling te brengen, alsmede dat dit ook niet past bij de bedoeling van die bepaling, omdat artikel 37 van de Wet OB meer het karakter van een aansprakelijkheidsbepaling dan van een reguliere heffingsbepaling heeft.
Tegen dit oordeel richt zich het middel.
4.2. In artikel 36, lid 7, van de Invorderingswet is, voor zover thans van belang, bepaald dat voor de toepassing van artikel 36 van de Invorderingswet onder belasting uitsluitend wordt verstaan de belasting die het lichaam als ondernemer is verschuldigd. Uit de parlementaire geschiedenis van eerstvermelde bepaling blijkt dat met die bepaling is bedoeld een bestuurder uitsluitend aansprakelijk te stellen voor belasting die een in de hoedanigheid van ondernemer handelend lichaam zelf verschuldigd is geworden, niet zijnde belasting waarvoor het lichaam aansprakelijk is gesteld (vgl. de conclusie van de Advocaat-Generaal, onderdelen 4.2, 4.3 en 4.5).
Bij toepassing van artikel 37 van de Wet OB ten aanzien van een ondernemer, zoals in dit geval, wordt de omzetbelasting niet verschuldigd vanwege een handeling die in afdeling 1 van hoofdstuk II van de Wet OB als belastbaar feit wordt aangemerkt, maar vanwege het door die ondernemer ten onrechte vermelden van een bedrag aan omzetbelasting op een factuur. Artikel 37 van de Wet OB geeft uitvoering aan artikel 21, lid 1, letter d, van de Zesde richtlijn. De strekking van laatstvermelde bepaling, te weten het uitschakelen van het gevaar dat als gevolg van het recht op aftrek dat verband houdt met een aan omzetbelasting onderworpen handeling, belastinginkomsten verloren gaan, brengt niet mee dat een heffing op grond van artikel 37 van de Wet OB (overwegend) het karakter van een aansprakelijkstelling heeft. Artikel 37 van de Wet OB houdt immers niet in dat degene die ten onrechte een bedrag aan omzetbelasting vermeldt op een factuur formeel dan wel materieel aansprakelijk wordt gesteld voor omzetbelasting die door een ander verschuldigd is.
4.3. In het onderhavige geval is niet in geschil dat de BV met betrekking tot de hiervoor in 3.3 vermelde levering handelde als ondernemer, noch dat de vermelding van omzetbelasting in de door het Hof als factuur aangemerkte akte met voormelde handeling als ondernemer rechtstreeks verband hield. Mitsdien is het door het middel bestreden oordeel van het Hof onjuist. Het middel slaagt.

5. Beoordeling van de in het incidentele beroep voorgestelde middelen
5.1. De middelen I, II en III, die zijn gericht tegen de hoogte van de naheffingsaanslag, alsmede de middelen VI en VII, die zijn gericht tegen de aansprakelijkstelling van belanghebbende, kunnen niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu die middelen niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
5.2. Middel IV houdt in de klacht dat het Hof niet is ingegaan op de door belanghebbende voor het Hof ingenomen stelling dat de BV op grond van de bij de naheffingsaanslag verstrekte informatie erop mocht vertrouwen dat zij door middel van de hiervoor in 3.5 vermelde brief aan de ingevolge artikel 36, lid 2, van de Invorderingswet op haar rustende verplichting had voldaan. De klacht is gegrond. Het Hof had die stelling moeten behandelen. Derhalve slaagt het middel.
5.3. Middel V klaagt erover dat het Hof ten onrechte onbehandeld heeft gelaten de door belanghebbende voor het Hof ingenomen stelling dat artikel 36, lid 4, van de Invorderingswet, gelet op het arrest van het Hof van Justitie van 11 mei 2006, Federation of Technological Industries e.a., C-384/04, V-N 2006/27.14, niet in overeenstemming is met artikel 21, lid 3, van de Zesde richtlijn, omdat het in eerstgenoemde bepaling opgenomen bewijsvermoeden en de tevens in die bepaling opgenomen beperking van de mogelijkheid om dat vermoeden te weerleggen, strijdig zijn met communautaire rechtsbeginselen.
Hoewel de motiveringsklacht gegrond is, kan het middel niet tot cassatie leiden. Zo artikel 36 van de Invorderingswet al binnen de werkingssfeer van artikel 21 van de Zesde richtlijn valt, kan, anders dan door het middel wordt voorgestaan, niet worden gezegd dat de Nederlandse wetgever bij de uitoefening van de hem door artikel 21, lid 3, van de Zesde richtlijn gelaten bevoegdheid het rechtszekerheids- en/of het evenredigheidsbeginsel niet heeft geëerbiedigd. De regeling van artikel 36, lid 4, van de Invorderingswet heeft als doel de rechten van de schatkist te beschermen, meer in het bijzonder door te bewerkstelligen dat de ontvanger op een vroeg tijdstip op de hoogte geraakt van de betalingsmoeilijkheden van een lichaam, zodat de ontvanger de zijns inziens benodigde maatregelen kan nemen ter verzekering van de inning van de belasting (vgl. de conclusie van de Advocaat-Generaal, onderdeel 5.2). Om dit te bereiken bevat de regeling een krachtige stimulans voor de bestuurder om ervoor zorg te dragen dat namens het lichaam, overeenkomstig het bepaalde in artikel 36, lid 2, van de Invorderingswet, onverwijld mededeling wordt gedaan aan de ontvanger indien is gebleken dat het lichaam niet tot betaling van belasting in staat is. De regeling van artikel 36, lid 4, gaat daarmee niet verder dan de wetgever voor dit doel redelijkerwijs noodzakelijk kon achten. Van een bestuurder mag worden gevergd dat hij van de financiële situatie van het lichaam waarvan hij bestuurder is, en meer in het bijzonder van eventuele betalingsmoeilijkheden van dat lichaam, op de hoogte is of zich daarvan onverwijld op de hoogte laat stellen. Voor een bestuurder is het als regel niet onmogelijk of uiterst moeilijk om ervoor te zorgen dat in het geval van betalingsmoeilijkheden met betrekking tot een openstaande belastingschuld tijdig mededeling daarvan aan de ontvanger wordt gedaan. Dat de regeling ook geldt indien niet is gebleken van enig misbruik en dat de mededeling moet worden gedaan binnen de door de Invorderingswet bepaalde termijn, wil zij de bestuurder kunnen ontlasten, doet aan het voorgaande niet af.

6. Slotsom
Gelet op het hiervoor in 4 en 5.2 overwogene kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor een beoordeling van de hiervoor in 5.2 vermelde stelling, alsmede voor behandeling van de door belanghebbende voor het Hof aangevoerde grief waaraan het Hof niet is toegekomen wegens zijn oordeel omtrent het bepaalde in artikel 36, lid 7, van de Invorderingswet.

7. Proceskosten
Wat betreft het principale cassatieberoep acht de Hoge Raad geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
Wat betreft het incidentele cassatieberoep zal de Staatssecretaris van Financiën worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaak met nummer 09/00423 met de onderhavige zaak samenhangt in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht.
Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.

8. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart de beide beroepen in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 966, derhalve € 483, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.


Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, A.R. Leemreis, E.N. Punt en P.M.F. van Loon, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 21 januari 2011.