Samenvatting
Op basis van artikel 15 van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting (oud) is voor het privé gebruik van een auto van de zaak 12% van het voor de IB geldende autokostenforfait verschuldigd.
Een man bestrijdt deze forfaitaire berekeningsmethode ten eerste met de stelling dat het bepaalde in artikel 15 van de Uitvoeringsbeschikking niet strookt met artikel 15, lid 6 van de Wet op de omzetbelasting (Minister kan nadere voorwaarden stellen). Deze stelling wordt echter door de Hoge Raad verworpen.
Vervolgens is de vraag aan de orde of de forfaitaire berekeningsmethode van artikel 15 van de Uitvoeringsbeschikking zich verdraagt met de Zesde richtlijn. Met name is de vraag aan de orde of hierbij op proportionele wijze rekening wordt gehouden met de daadwerkelijke omvang van het privégebruik van de auto(‘s).
Dat is niet het geval.
Dat betekent echter nog niet dat de berekeningswijze ongeldig is (vgl. HR 26 september 2008, nr. 43.339, LJN BF2266), aldus de Hoge Raad.
Wel heeft die strijdigheid met de Zesde richtlijn tot gevolg dat kan worden aangevoerd dat de toepassing van de forfaitaire berekeningsmethode tot een onjuiste uitkomst van het belasten van het privégebruik leidt.
Het andersluidende oordeel van de Rechtbank kan daarom niet in stand blijven, beslist de Hoge Raad. De zaak is verwezen. De verwijzingsrechter zal zich ook moeten uitspreken over het verzoek tot schadevergoeding in verband met de lange duur van de procedure.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van T.G. van Laarhoven te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Rechtbank te Breda van 3 maart 2008, nr. 07/1818, na beantwoording van de door de Hoge Raad bij na te melden arrest aan het Hof van Justitie van de Europese Unie gestelde vragen.
1. Ontstaan en loop van het geding
Voor een overzicht van het ontstaan en de loop van het geding tot aan het door de Hoge Raad in dit geding gewezen arrest van 29 oktober 2010, nr. 08/01579, LJN BH6453, BNB 2011/8, wordt verwezen naar dat arrest, waarbij de Hoge Raad aan het Hof van Justitie heeft verzocht een prejudiciële beslissing te geven over de in dat arrest geformuleerde vragen.
Bij arrest van 16 februari 2012, T.G. van Laarhoven, C-594/10, BNB 2012/200, heeft het Hof van Justitie, uitspraak doende op die vragen, voor recht verklaard:
“Artikel 6, lid 2, eerste alinea, sub a, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, zoals gewijzigd bij richtlijn 95/7/EG van de Raad van 10 april 1995, gelezen in samenhang met artikel 11, A, lid 1, sub c, van diezelfde richtlijn, moet aldus worden uitgelegd dat het zich verzet tegen een nationale belastingregeling krachtens welke een belastingplichtige wiens auto’s zowel voor bedrijfs- als voor privédoeleinden worden gebruikt, eerst de voorbelasting onmiddellijk en volledig in aftrek mag brengen, maar die vervolgens ter zake van het privégebruik van deze auto’s voorziet in een jaarlijkse belasting die, voor de bepaling van de maatstaf van heffing voor de belasting over de toegevoegde waarde in een bepaald aanslagjaar, gebaseerd is op een forfaitaire berekeningsmethode voor de met een dergelijk gebruik samenhangende uitgaven die niet op proportionele wijze rekening houdt met de daadwerkelijke omvang van dat gebruik.”
Partijen zijn in de gelegenheid gesteld schriftelijk te reageren op dit arrest.
Zowel de belanghebbende als de Staatssecretaris heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt. Belanghebbende heeft in zijn reactie tevens verzocht om toekenning van een schadevergoeding in verband met de lange duur van de procedure.
2. Nadere beoordeling van de middelen
2.1.1. Uitgangspunt bij het stellen van prejudiciële vragen in de onderhavige procedure is geweest dat artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (hierna: de Uitvoeringsbeschikking) een uitsluiting van recht op aftrek, als bedoeld in artikel 17, lid 6, van de Zesde richtlijn, behelst. Ingevolge artikel 15, lid 1, eerste volzin, van de Uitvoeringsbeschikking wordt de omzetbelasting welke drukt op het houden - met inbegrip van de aanschaffing - door de ondernemer, van een auto welke mede wordt gebezigd anders dan in het kader van zijn onderneming (privégebruik), eerst in aftrek gebracht alsof de auto uitsluitend in het kader van de onderneming wordt gebezigd; vervolgens is ter zake van het privégebruik jaarlijks 12 percent belasting verschuldigd over het bedrag dat bij de heffing van de inkomstenbelasting als onttrekking wordt aangemerkt. Gelet op de overwegingen van het Hof van Justitie - zie de punten 22 tot en met 27 van het hiervoor in onderdeel 1 vermelde arrest (hierna: het arrest Van Laarhoven) - kan binnen de context van de Zesde richtlijn artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking niet anders worden opgevat dan als een regeling die inhoudt dat eerst de ter zake van de aanschaf en het gebruik van een auto in rekening gebrachte omzetbelasting volledig in aftrek wordt gebracht en vervolgens over het gebruik van de auto anders dan in het kader van de onderneming jaarlijks een heffing wordt betaald.
2.1.2. In zijn reactie op het arrest Van Laarhoven heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat het hiervoor in 2.1.1 overwogene tevens meebrengt dat, anders dan de Hoge Raad in deze zaak heeft geoordeeld in zijn arrest van 29 oktober 2010, het bepaalde in artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking niet strookt met artikel 15, lid 6, van de Wet, dat ziet op de bevoegdheid van de Minister van Financiën tot het stellen van nadere regels omtrent de aftrek van belasting en niet omtrent het heffen van belasting.
De Hoge Raad verwerpt dit standpunt. Hetgeen het Hof van Justitie in het arrest Van Laarhoven heeft overwogen, heeft slechts betrekking op de uitlegging van de Zesde richtlijn, waarbij het bepaalde in artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking is geduid in het licht van het door die richtlijn voorgeschreven resultaat. Die overwegingen zijn niet bepalend voor de verhouding tussen artikel 15, lid 6, van de Wet en artikel 15 van de Uitvoeringsbeschikking. Dit zou – uit hoofde van de verplichting om nationale bepalingen zoveel mogelijk uit te leggen in overeenstemming met een op het desbetreffende gebied geldende richtlijn van de Europese Unie - anders kunnen zijn indien de Zesde richtlijn regels zou bevatten met betrekking tot de aanwijzing van de organen die op nationaal niveau wetgevende bevoegdheid hebben. Dergelijke regels bevat de Zesde richtlijn echter niet, zodat aan de hand van uitlegging van nationaal recht moet worden beoordeeld of de Minister van Financiën aan artikel 15, lid 6, van de Wet de bevoegdheid kon ontlenen om een regeling als neergelegd in artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking vast te stellen. Een zodanige beoordeling is vervat in het door de Hoge Raad in deze zaak gewezen arrest van 29 oktober 2010; die beoordeling heeft geleid tot het ongegrond bevinden van middel 1.
2.2. Middel 2 betreft de toetsing van artikel 15 van de Wet en artikel 15 van de Uitvoeringsbeschikking aan artikel 17, lid 6, van de Zesde richtlijn. Gelet op hetgeen door het Hof van Justitie is overwogen in het arrest Van Laarhoven (punten 23 en 24) kan het middel niet tot cassatie leiden.
2.3.1. Middel 3 stelt de vraag aan de orde of de toepassing van artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking zich verdraagt met artikel 6, lid 2, en artikel 11, A, lid 1, letter c, van de Zesde richtlijn.
Gelet op de beantwoording van de prejudiciële vragen dient in dit verband te worden onderzocht of de forfaitaire berekeningsmethode die is vervat in artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking, op proportionele wijze rekening houdt met de daadwerkelijke omvang van het privégebruik van de in geding zijnde auto’s.
2.3.2. Het bedrag van de ter zake van privégebruik van een auto verschuldigde omzetbelasting wordt ingevolge artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking berekend aan de hand van een vast percentage van het forfaitaire bedrag aan kosten die voor de heffing van inkomstenbelasting worden geacht niet te zijn gemaakt ten behoeve van de onderneming. Dit forfaitaire bedrag wordt vastgesteld op basis van een percentage van de catalogusprijs van de auto, behoudens een thans niet ter zake doende uitzondering voor auto’s die meer dan 15 jaar geleden in gebruik zijn genomen. Dit een en ander komt erop neer dat bij de vaststelling van de voor het privégebruik van een auto gemaakte uitgaven in het algemeen geen onderscheid wordt gemaakt naargelang van de ouderdom van de auto of de mate waarin de auto voor privédoeleinden wordt gebruikt. Aangezien het onmiskenbaar is dat de omvang van de aan het privégebruik van de auto toe te rekenen uitgaven substantieel mede wordt beïnvloed door laatstgenoemde factoren, kan niet worden gezegd dat de forfaitaire berekeningsmethode van artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking op proportionele wijze rekening houdt met de daadwerkelijke omvang van het privégebruik. Die berekeningsmethode verdraagt zich derhalve niet met de Zesde richtlijn.
2.3.3. Naar nationaal recht bezien heeft de omstandigheid dat artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking door de daarin neergelegde forfaitaire berekeningsmethode strijdig is met de Zesde richtlijn, geen gevolg voor de geldigheid van het in dat artikellid bepaalde als zodanig (vgl. HR 26 september 2008, nr. 43339, LJN BF2266, BNB 2009/24). Die strijdigheid heeft wel gevolg voor de mogelijkheid artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking toe te passen, namelijk in die gevallen waarin een belastingplichtige met recht aanvoert dat die toepassing ertoe leidt dat meer belasting ter zake van het privégebruik van een auto wordt geheven dan volgens de in de Zesde richtlijn neergelegde maatstaf toelaatbaar is. Hierbij is van belang dat de in artikel 11, A, lid 1, letter c, van de Zesde richtlijn neergelegde maatstaf voor de heffing ter zake van het gebruik van een tot het bedrijf van een belastingplichtige behorend goed voor privédoeleinden van die belastingplichtige voldoende nauwkeurig is bepaald om aan het bepaalde in de Zesde richtlijn in zoverre rechtstreekse werking te kunnen toekennen.
Voor een toepassing van artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringsbeschikking die in andere gevallen ertoe leidt dat minder belasting wordt geheven dan volgens evengenoemde maatstaf is voorgeschreven, geldt dat aan een verplichting in een richtlijn van de Europese Unie geen werking ten nadele van een burger toekomt. In de laatstbedoelde gevallen belemmert derhalve de Zesde richtlijn de volle toepassing van artikel 15, lid 1, van de Uitvoeringbeschikking niet.
2.3.4. Uit het hiervoor in 2.3.2 en 2.3.3 overwogene volgt dat de Rechtbank ten onrechte het door belanghebbende gedane beroep op de Zesde richtlijn heeft verworpen zonder op basis van de werkelijke uitgaven voor het privégebruik van de onderhavige auto’s te hebben onderzocht of de door belanghebbende voldane belasting meer bedraagt dan overeenstemt met de Zesde richtlijn. Middel 3 slaagt.
2.4. Gelet op het hiervoor in 2.3.4 overwogene kan de uitspraak van de Rechtbank niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor de vaststelling van de in 2006 voor het privégebruik van de onderhavige auto’s gedane uitgaven. Daarbij verdient opmerking dat het aan belanghebbende is de voor die vaststelling benodigde gegevens te verstrekken.
2.5. Het door belanghebbende ingediende verzoek om een schadevergoeding in verband met de lange duur van de totale procedure behoeft, aangezien het geding wordt verwezen naar de feitenrechter, geen behandeling. Dit verzoek kan in de procedure na verwijzing worden behandeld. Voor zover daarbij van belang is of op het beroep in cassatie voldoende voortvarend is beslist, heeft te gelden dat de cassatieprocedure in totaal zes maanden langer heeft geduurd dan de in verband met de omstandigheden van dit geval redelijk te achten termijn.
3. Proceskosten
De Hoge Raad acht, gelet op de inhoud van het procesdossier en de gegevens die door belanghebbende op dit punt zijn verstrekt, termen aanwezig om ten aanzien van de kosten van belanghebbende ter zake van het geding in cassatie, met inbegrip van de procedure voor het Hof van Justitie, te beslissen als hierna zal worden vermeld.
Door de verwijzingsrechtbank zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor de Rechtbank en in verband met de behandeling van het bezwaar een vergoeding dient te worden toegekend.
4. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
verwijst het geding terug naar de Rechtbank te Breda ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 216, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 576 voor reiskosten en verletkosten.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, C.B. Bavinck, E.N. Punt en P.M.F. van Loon, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 30 november 2012.
