Samenvatting
De echtgenoot van een vrouw houdt het volledig belang in een NV te Curaçao. Deze NV heeft een dividend ontvangen ad £ 3.705.000 van een belang uit het Verenigd Koninkrijk.
In de aangifte IB/PVV 2006 heeft de vrouw de vraag of zij samen met de echtgenoot en/of met haar minderjarige kinderen in dat jaar een aanmerkelijk belang bezat, beantwoord met "nee".
De inspecteur heeft naar aanleiding van de aangifte jaarstukken en de jaarrekening van de NV opgevraagd bij de vrouw. Tevens heeft hij verzocht om de rubriek "inkomsten uit aanmerkelijk belang" alsnog in te vullen.
De vrouw heeft geantwoord dat de betreffende rubriek is ingevuld met "nee", en in haar visie wel is ingevuld. De gevraagde stukken heeft de vrouw niet verstrekt.
De inspecteur stelt vervolgens dat van het dividend in 2006 € 400.000 ten titel van dividend is uitgekeerd aan de echtgenoot. De helft hiervan heeft de inspecteur toegerekend aan de vrouw. Hij heeft de vrouw in dit verband een navorderingsaanslag IB/PVV 2006 opgelegd.
Hof Den Haag heeft geoordeeld dat voor omkering van bewijslast wegens het niet-voldoen aan de verplichtingen ingevolge artikel 47 AWR geen plaats is.
Ook verder is geen reden voor omkering en verzwaring van de bewijslast, aldus het Hof.
De inspecteur heeft evenmin aannemelijk gemaakt dat de vrouw een verhoudingsgewijs en absoluut omvangrijk bedrag aan inkomen niet heeft aangegeven, aldus het Hof.
De Staatssecretaris laat het hier niet bij zitten en gaat in cassatie.
Volgens de Hoge Raad heeft het Hof ten onrechte geoordeeld dat de inspecteur een waarschuwingsplicht heeft voor (eventuele) gevolgen van het niet (volledig) voldoen aan een informatieverzoek.
De inhoudelijke reactie van de vrouw met de opmerking dat de rubriek "aanmerkelijk belang" wel was ingevuld, is volgens de Hoge Raad voorts incompleet en daarom onvoldoende om te voldoen aan de in artikel 47 AWR opgenomen verplichtingen.
De uitspraak van het Hof is in zoverre onjuist.
De zaak wordt verwezen naar Hof Amsterdam.
De Hoge Raad geeft nog aan dat de echtgenoot van de vrouw gehouden is aan de vrouw inzicht te geven in zijn positie ten opzichte van de in artikel 2.17 Wet IB 2001 bedoelde gezamenlijke inkomensbestanddelen.
De vrouw kan zich derhalve niet erop beroepen dat zij niet de beschikking heeft of niet kan beschikken over informatie omtrent de NV die haar echtgenoot wel ter beschikking staat, tenzij haar niet kan worden verweten dat zij daarover niet de beschikking heeft, dan wel dat haar niet kan worden verweten dat haar die informatie niet ter beschikking is gesteld.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 24 september 2013, nr. BK-12/00808, betreffende een aan [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1 Het geding in feitelijke instanties
Aan belanghebbende is over het jaar 2006 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd. De Inspecteur heeft bij uitspraak het tegen de aanslag gemaakte bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.
De Rechtbank te 's-Gravenhage (nrs. AWB 10/2053 en AWB 12/943) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2 Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
De Staatssecretaris heeft een conclusie van repliek ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van dupliek ingediend.
3 Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende exploiteert in de vorm van een eenmanszaak een administratiekantoor. Zij was in het onderhavige jaar (2006) gehuwd in algehele gemeenschap van goederen.
3.1.2. De echtgenoot van belanghebbende heeft op 24 juni 2005 ten overstaan van een notaris verklaard dat hij alle certificaten bezit in [A] Ltd N.V. (hierna: de NV). Voorts heeft de Britse belastingdienst de Belastingdienst/FIOD-ECD laten weten dat in 2006 door [B] Ltd (hierna: de Ltd) aan de NV een aanzienlijk bedrag aan dividend is betaald.
3.1.3. In haar aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2006 (hierna: de aangifte) heeft belanghebbende de vraag of zij samen met de echtgenoot en/of met haar minderjarige kinderen in dat jaar een aanmerkelijk belang bezat, beantwoord met "nee". Zij heeft ook geen inkomen uit aanmerkelijk belang aangegeven.
3.1.4. Bij brief van 12 maart 2009 heeft de Inspecteur aan belanghebbende vragen gesteld naar aanleiding van de aangifte. De brief bevat de volgende passages:
“Inkomsten uit aanmerkelijk belang
In uw aangifte heeft u deze rubriek niet ingevuld.
Wat betreft [de NV] verzoek ik u alsnog aangifte te doen. Om de juistheid te kunnen beoordelen verzoek ik u mij ook de volgende informatie te sturen:
- balans en resultatenrekening 2005 en 2006 van [de NV];
- jaarverslagen 2005 en 2006 van [de NV].
(…)
Ik verzoek u mij uw schriftelijke reactie vóór 27 maart toe te sturen.”
3.1.5. Nadat een reactie op de hiervoor in 3.1.4 vermelde brief uitbleef, heeft de Inspecteur belanghebbende bij brief van 8 april 2009 het volgende medegedeeld:
“Door mij is nog geen reactie ontvangen op mijn brief aan u van 12 maart 2009.
Ik stel u nogmaals in de gelegenheid te reageren. Indien ik niet vóór 25 april 2009 uw reactie heb ontvangen, zal ik de aanslag vaststellen op basis van de mij ter beschikking staande gegevens. Eén van die gegevens is het door [de NV] in 2006 van [de Ltd] ontvangen dividend (£ 3.705.000,-)”
Belanghebbende heeft in een brief van 24 april 2009 de Inspecteur onder meer het volgende geantwoord:
"Inkomsten uit aanmerkelijk belang
De vraag is door mij met "nee" beantwoord. Uw stelling dat deze rubriek niet is ingevuld is dus feitelijk onjuist".
Belanghebbende heeft de gevraagde jaarstukken en jaarrekeningen niet aan de Inspecteur verstrekt.
3.1.6. Bij brief van 18 mei 2009 heeft de Inspecteur belanghebbende op de hoogte gesteld van zijn voornemen om van de aangifte af te wijken. In die brief staat onder meer het volgende:
“In mijn brief van 12 maart 2009 heb ik u gewezen op [de NV]. U heeft daarop niet gereageerd. En ook heeft u de daarover gestelde vragen niet beantwoord. In mijn brief van 8 april 2009 heb ik u gewezen op de gevolgen daarvan: ik moet de aanslag dan vaststellen op basis van de gegevens, zoals het door [de NV] in 2006 van [de Ltd] ontvangen dividend.
Gezien het feit dat u op dit punt de vereiste aangifte nog steeds niet heeft gedaan, zal ik dus een bedrag aan reguliere voordelen uit aanmerkelijk belang moeten schatten.”
3.1.7. Belanghebbende heeft bij brief van 21 mei 2009 gereageerd op de hiervoor in 3.1.6 vermelde brief van de Inspecteur en te kennen gegeven dat zij de aangifte “getrouw, naar waarheid en zonder voorbehoud” heeft ingevuld.
3.1.8. De primitieve aanslag voor het onderhavige jaar is met dagtekening 22 juli 2009 opgelegd, zonder dat daarin de door de Inspecteur aangekondigde correcties waren verwerkt. Voordat deze aanslag aan belanghebbende was bekendgemaakt, heeft de Inspecteur bij brief van 15 juni 2009 belanghebbende ervan op de hoogte gesteld dat deze aanslag zijns inziens te laag is en dat navordering zal volgen. Die navordering heeft plaatsgevonden bij de onderhavige navorderingsaanslag.
3.1.9. De Inspecteur heeft de navorderingsaanslag doen steunen op het standpunt dat belanghebbendes echtgenoot een volledig belang houdt in de NV, dat de NV een volledig belang houdt in de Ltd, en dat, gelet op de hiervoor in 3.1.2 bedoelde dividenduitkering aan de NV in 2006, aannemelijk is dat aan de echtgenoot van belanghebbende in dat jaar een dividend van € 400.000 is uitgekeerd uit dat aanmerkelijk belang. Aangezien het voordeel uit aanmerkelijk belang een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel is voor belanghebbende en haar echtgenoot, zij fiscale partners zijn in het jaar 2006 en geen keuze hebben gemaakt ter verdeling van het voordeel uit aanmerkelijk belang, heeft de Inspecteur het hiervoor vermelde bedrag van € 400.000 op de voet van artikel 2.17, lid 3, Wet IB 2001 voor de helft in aanmerking genomen bij belanghebbende.
De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat het door belanghebbende niet in de aangifte opgeven van het vorenbedoelde voordeel uit aanmerkelijk belang en het door haar niet hebben voldaan aan de wettelijke informatieverplichting, moet leiden tot een omkering en verzwaring van de bewijslast bij de beantwoording van de vraag of bij belanghebbende terecht een voordeel uit aanmerkelijk belang in de heffing is betrokken.
3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat voor omkering van de bewijslast wegens het niet-voldoen aan ingevolge artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst tot 1 juli 2011; hierna: AWR) op belanghebbende rustende verplichtingen geen termen aanwezig zijn, omdat de Inspecteur naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende niet heeft voldaan aan die verplichtingen. Zo heeft belanghebbende, aldus het Hof, onweersproken gesteld dat zij met haar brief van 24 april 2009 inhoudelijk heeft gereageerd op de vragenbrief van de Inspecteur. Voorts heeft de Inspecteur nagelaten in zijn hiervoor in 3.1.4 tot en met 3.1.6 vermelde brieven belanghebbende te wijzen op de verplichtingen ingevolge artikel 47 AWR en evenmin op de (dreigende) sanctie van omkering van de bewijslast.
Het Hof heeft voorts geoordeeld dat de Inspecteur ook overigens geen feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die tot het rechtsgevolg van de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast moeten leiden en dat hij evenmin aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende een verhoudingsgewijs en absoluut omvangrijk bedrag aan inkomen niet heeft aangegeven.
Tegen deze oordelen richt zich het middel.
3.3.1. Het middel betoogt onder meer dat onjuist is het oordeel van het Hof dat omkering en verzwaring van de bewijslast op de voet van artikel 27e AWR pas dan plaatsvindt, wanneer de inspecteur de belastingplichtige erop heeft gewezen dat deze laatste op grond van artikel 47 AWR verplicht is de gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken alsmede heeft gewezen op de dreigende sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast.
3.3.2. Het middel slaagt in zoverre. Gelet op de tekst en de totstandkomingsgeschiedenis van artikel 27e AWR vindt omkering en verzwaring van de bewijslast van rechtswege plaats, onder andere indien niet of niet volledig wordt voldaan aan (één van) de verplichtingen die in artikel 47 AWR zijn omschreven. Niet is als eis gesteld dat de inspecteur bij het vragen van gegevens en inlichtingen de belastingplichtige wijst op de verplichting tot het verstrekken ervan en op de gevolgen van het niet of niet volledig nakomen van die verplichting. Het hiervoor in 3.2, eerste alinea, laatste volzin, vermelde oordeel van het Hof berust op een onjuiste rechtsopvatting.
3.4.1. Het middel keert zich voorts met een motiveringsklacht tegen ‘s Hofs oordeel dat belanghebbende heeft voldaan aan de in artikel 47 AWR opgenomen verplichtingen.
3.4.2. Dienaangaande is van belang dat belanghebbende in de hiervoor in 3.1.5 en 3.1.7 vermelde brieven niet heeft gereageerd op het (herhaalde) verzoek van de Inspecteur om hem informatie te verstrekken met betrekking tot een door hem aanwezig geacht aanmerkelijk belang en heeft volstaan met op te merken dat – anders dan de Inspecteur stelde – in de aangifte de rubriek ‘aanmerkelijk belang’ wel was ingevuld.
De door het Hof aan zijn oordeel ten grondslag gelegde overweging dat belanghebbende met haar hiervoor in 3.1.5 vermelde brief inhoudelijk heeft gereageerd op het verzoek van de Inspecteur, laat onverlet dat die reactie op een wezenlijk onderdeel, ook na rappel, incompleet was. Die overweging kan dit oordeel daarom niet dragen.
Ook in zoverre slaagt het middel derhalve.
3.5. Het middel faalt voor zover het zich richt tegen de verwerping door het Hof van de stelling van de Inspecteur dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan.
Het Hof heeft die verwerping doen steunen op het oordeel dat de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat een in 2006 aan de NV uitgekeerd dividend geheel of gedeeltelijk aan belanghebbendes echtgenoot is uitgekeerd of ten goede is gekomen en dat de Inspecteur daarom niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende in de aangifte (bewust) een verhoudingsgewijs en absoluut gezien omvangrijk bedrag aan inkomen niet heeft aangegeven. Dit oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Anders dan het middel betoogt, is bij de beoordeling van de vraag of de vereiste aangifte is gedaan van een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel van gehuwden, die voor de heffing van inkomstenbelasting als fiscale partners moeten worden aangemerkt, van geen betekenis of de echtgenoot van de belastingplichtige voor het desbetreffende jaar de vereiste aangifte heeft gedaan.
3.6. Gelet op het hiervoor in 3.3.2 en 3.4.2 overwogene kan ‘s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. Het verwijzingshof moet beoordelen of belanghebbende vóórdat de onderhavige navorderingsaanslag werd opgelegd op andere wijze dan in reactie op de hiervoor in 3.1.4 en 3.1.5 vermelde brieven naar behoren heeft gereageerd op het verzoek om informatie en zo dit niet het geval is, of dit gebrek aan medewerking van zodanig gewicht is dat omkering en verzwaring van de bewijslast op zijn plaats is. Bij de hiervoor bedoelde beoordeling dient in aanmerking te worden genomen dat belanghebbendes echtgenoot is gehouden aan belanghebbende inzicht te geven in zijn positie ten opzichte van de in artikel 2.17 Wet IB 2001 bedoelde gezamenlijke inkomensbestanddelen (vgl. HR 15 september 1993, nr. 27858, BNB 1993/344). Belanghebbende kan zich derhalve niet erop beroepen dat zij niet de beschikking heeft of niet kan beschikken over informatie omtrent de NV die haar echtgenoot wel ter beschikking staat, tenzij haar niet kan worden verweten dat zij daarover niet de beschikking heeft dan wel dat haar niet kan worden verweten dat haar die informatie niet ter beschikking is gesteld.
4 Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
5 Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, en
verwijst het geding naar het Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, R.J. Koopman en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 27 juni 2014.
