Fusiefaciliteit niet van toepassing op met inbreng van onroerendezakenportefeuille behaalde winst / geen zakelijke overwegingen

Uitspraak d.d. 2 juni 2015

in het geding tussen:

[X] B.V. te [Z], belanghebbende,

en

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Leiden , de Inspecteur,

op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 24 september 2014, zaaknummer SGR 13/9326, betreffende de hierna vermelde aanslag.

Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg

1.1.

Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 4.090.222.

1.2.

Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar afgewezen.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Loop van het geding in hoger beroep

2.1.

Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 493. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

2.2.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 21 april 2015, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Vaststaande feiten

In hoger beroep is, op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:

3.1.

Belanghebbende bezat tot 9 november 2006 100% van de aandelen in de vennootschappen [Y] B.V. (hierna: [Y] BV), [A] B.V. (hierna: [A] BV) en [B] B.V. (hierna: [B] BV). Belanghebbende vormde samen met [Y] BV tot 1 maart 2007 een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting (hierna: Vpb). [C] en [D] (de dga’s) bezitten ieder 50% van de aandelen in belanghebbende.

3.2.

De ondernemingsactiviteiten van belanghebbende bestonden uit de verhuur en de handel in onroerende zaken. In het kader hiervan had belanghebbende diverse (verhuurde) panden in eigendom (hierna: de onroerendezakenportefeuille).

3.3.

Bij brief van 25 juli 2006 heeft de gemachtigde aan belanghebbende, onder verwijzing naar een advies van 13 augustus 2003, geadviseerd over een reorganisatie, meer specifiek over de allocatie van de onroerendezakenportefeuille binnen de bedrijfsstructuur. Daarbij heeft de gemachtigde belanghebbende – kort gezegd – geadviseerd om de panden die zij in de toekomst in eigen beheer wil houden, onder te brengen in [Y] BV en de overige panden in te brengen in nieuw op te richten vennootschappen, tegen uitreiking van aandelen.

3.4.

Op 21 december 2006 heeft belanghebbende een brief van 14 december 2006 van [E] makelaars & taxateurs (hierna: de makelaar) voor akkoord getekend. Daarmee gaf belanghebbende de makelaar opdracht tot verkoop van de onroerendezakenportefeuille.

3.5.

Op 8 januari 2007 is door de makelaar een brief ontvangen van [F] Makelaars waarin namens [G] Vastgoed B.V. (hierna: [G] BV) een bod werd gedaan van

€ 7.000.000 op de aandelen in belanghebbende. Dit voorstel is op dezelfde dag per faxbericht verzonden aan één van de dga’s.

3.6.

Op 11 januari 2007 is het bod van [G] BV door de makelaar besproken met – onder meer – één van de dga’s. Daarbij werd afgesproken een tegenbod te doen van € 7.500.000.

3.7.

Op 12 februari 2007 is in de algemene vergadering van aandeelhouders in belanghebbende het voorstel aangenomen om aandelen [Y] BV uit te geven aan belanghebbende tegen de verplichting om – kort gezegd – de onroerendezakenportefeuille in te brengen.

3.8.

Op 28 februari 2007 heeft de makelaar een brief aan [F] Makelaars gestuurd waarin belanghebbende aan [G] BV heeft voorgesteld de aandelen [A] BV en [Y] BV te verkopen, in totaal voor een bedrag van € 7.150.000.

3.9.

Op 1 maart 2007 heeft de makelaar aan [F] Makelaars een brief gestuurd waarbij hij de termijn voor een reactie op het verkoopvoorstel van 28 februari 2007 heeft verlengd.

3.10.

Per 1 maart 2007 is op verzoek van belanghebbende de fiscale eenheid voor de Vpb tussen belanghebbende en [Y] BV verbroken.

3.11.

Bij notariële akte van 7 maart 2007 heeft belanghebbende haar onroerendezakenportefeuille ingebracht in [Y] BV tegen uitreiking van aandelen in laatstgenoemde BV.

3.12.

Op 23 maart 2007 is belanghebbende met [G] BV overeengekomen de aandelen in [A] BV en [Y] BV aan [G] BV te verkopen voor een koopsom van in totaal € 7.150.000.

3.13.

De verkoop onder 3.12 is op 16 mei 2007 vastgelegd in een notariële koopovereenkomst en op die dag namens belanghebbende en [G] BV getekend .

3.14.

Op 5 juli 2007 heeft [G] BV alle rechten en verplichtingen van de verkoopovereenkomst van 16 mei 2007 overgedragen aan [H] Holding B. V. (hierna: [H] BV). Bij notariële akte van dezelfde datum zijn de aandelen in [A] BV en [Y] BV geleverd aan [H] BV.

3.15.

De waarde in het economische verkeer van de onroerendezakenportefeuille per

7 maart 2007 bedroeg € 5.627.000. De fiscale boekwaarde bedroeg per die datum (het moment van inbreng) € 1.424.463.

3.16.

Belanghebbende heeft voor het jaar 2007 aangifte voor de Vpb gedaan naar een verlies van € 65.866. In de aangifte is in verband met de inbreng van de onroerendezakenportefeuille in [Y] BV een vrijgesteld resultaat uit bedrijfsfusie verantwoord van € 3.655.525.

3.17.

Op 8 februari 2010 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar – onder meer – de aanvaardbaarheid van de aangiften Vpb voor de jaren 2006 en 2007. Van de bevindingen van het onderzoek is een rapport opgemaakt (hierna: het controlerapport), gedagtekend 23 november 2010. In het controlerapport is – onder meer – geconcludeerd dat op de door belanghebbende bij de inbreng van de onroerendezakenportefeuille in [Y] BV behaalde winst de fusiefaciliteit van artikel 14, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) niet van toepassing is en dat de belastbare winst daarom als volgt dient te worden vastgesteld:

Belastbare winst volgens aangifte -/- € 65.866

Correctie opbrengsten en vordering van schulden aan aandeelhouders € 2.167

Correctie huuropbrengsten woningen dga’s € 9.075

Correctie fusieresultaat € 2.431.439

Vastgestelde belastbare winst € 2.376.815

3.18.

Bij het vaststellen van de aanslag heeft de Inspecteur de aangegeven belastbare winst als volgt gecorrigeerd:

Belastbare winst volgens aangifte -/- € 65.866

Correctie fusieresultaat € 4.202.537

Vastgestelde belastbare winst € 4.136.671

Te verrekenen verliezen -/- € 46.449

Vastgesteld belastbaar bedrag € 4.090.222

Hierbij heeft de Inspecteur het fusieresultaat berekend op het verschil tussen de waarde van de onroerendezakenportefeuille in het economische verkeer en de fiscale boekwaarde daarvan.

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

4.1.

Tussen partijen is in geschil of op de winst die is behaald bij de inbreng van de onroerendezakenportefeuille de bedrijfsfusiefaciliteit van artikel 14, eerste lid, van de Wet van toepassing is en, indien het antwoord op deze vraag ontkennend luidt, of bij de berekening van de boekwinst die is behaald bij de overdracht van de onroerendezakenportefeuille rekening mag worden gehouden met een belastinglatentie. Niet in geschil is dat de uit andere jaren te verrekenen verliezen een bedrag van € 46.449 belopen.

4.2.

Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.

Conclusies van partijen

5.1.

Het hoger beroep van belanghebbende strekt primair tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van nihil, waarbij het verlies voor 2007 wordt vastgesteld op € 54.624 (-/- € 65.866 + € 2.167 + € 9.075) en subsidiair tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van € 3.529.970 (-/- € 65.866 + € 2.167 + € 9.075 € 4.202.537 -/- € 571.494 -/- € 46.449).

5.2.

De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

Oordeel van de rechtbank

6. De rechtbank heeft het navolgende overwogen:

"23. Op grond van artikel 14, vierde lid, Wet Vpb is de fusiefaciliteit van artikel 14, eerste lid, Wet Vpb niet van toepassing indien de bedrijfsfusie in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Daarbij geldt dat, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt, de bedrijfsfusie wordt geacht in overwegende mate te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing indien deze niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, zoals herstructurering of rationalisering van de actieve werkzaamheden van de overdrager en de overnemer. Daarbij geldt voorts dat, indien aandelen in de overdrager dan wel in de overnemer binnen drie jaar na de overdracht geheel of ten dele, direct of indirect worden vervreemd aan een lichaam dat niet met de overdrager en de overnemer is verbonden, zakelijke overwegingen niet aanwezig worden geacht, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt.

24. Vast staat dat [belanghebbende] de aandelen in [Y] BV aan een niet met [belanghebbende] of [Y] BV verbonden lichaam heeft verkocht binnen drie jaar nadat de onroerendezakenportefeuille tegen uitreiking van aandelen in [Y] BV is ingebracht. Gelet op het bepaalde in artikel 14, vierde lid, Wet Vpb betekent dit dat voor de bedrijfsfusie geen zakelijke overwegingen aanwezig worden geacht, tenzij [belanghebbende] het tegendeel aannemelijk maakt. Op [belanghebbende] rust derhalve de bewijslast aannemelijk te maken dat de bedrijfsfusie niet in overwegende mate was gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Naar het oordeel van de rechtbank is [belanghebbende] daarin, tegenover de gemotiveerde betwisting door [de Inspecteur], met hetgeen zij heeft aangevoerd en overgelegd niet geslaagd. Daarbij overweegt de rechtbank dat [belanghebbende] op 21 december 2006 de opdracht aan de makelaar om de verkoop van de onroerendezakenportefeuille te bewerkstelligen heeft geaccordeerd (zie onder 4). Daaruit volgt naar het oordeel van de rechtbank dat op dat moment al was besloten tot verkoop van de onroerendezakenportefeuille over te gaan. Dat al eerder – dus vóórdat was besloten tot verkoop van de onroerendezakenportefeuille – wilsovereenstemming was bereikt tussen [belanghebbende] en [Y] BV tot inbreng van de onroerendezakenportefeuille in laatstgenoemde BV tegen uitreiking van aandelen, is niet aannemelijk geworden. Dit volgt evenmin uit de omstandigheid dat de reorganisatie al in 2003 in gang was gezet, in samenhang bezien met het advies van de gemachtigde van 25 juli 2006 (zie onder 3). Dat – naar [belanghebbende] stelt – direct na laatstgenoemd advies wilsovereenstemming is bereikt tussen [belanghebbende] en [Y] BV met betrekking tot de bedrijfsfusie, acht de rechtbank niet aannemelijk gemaakt. Daarvoor vindt de rechtbank onvoldoende aanknopingspunten in de gedingstukken.

25. Voor zover [belanghebbende] bepleit dat op grond van het arrest van de Hoge Raad van 10 oktober 2009, nr. 43.409, ECLI: NL:HR:2008:AZ8531 de fusiefaciliteit in het onderhavige geval wel van toepassing is, volgt de rechtbank haar daarin niet. Aannemende dat dit arrest ook van toepassing zou zijn op de bedrijfsfusie – in het arrest was een aandelenfusie aan de orde – dan nog heeft die niet het door [belanghebbende] beoogde gevolg. Immers, gelet op hetgeen de Hoge Raad in genoemd arrest onder 3.3 en 3.4 heeft overwogen, dient de wilsovereenstemming tot de fusie vooraf te gaan aan het moment waarop tot verkoop van de – in het onderhavige geval – onroerendezakenportefeuille is besloten. Daarvan is, zoals hiervoor al is overwogen, in het onderhavige geval geen sprake. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat er een fusiebesluit is van februari 2007 en [belanghebbende] ook zelf er vanuit is gegaan dat de bedrijfsfusie werking heeft vanaf

1 januari 2007.

26. Gelet op hetgeen hiervoor onder 23 tot en met 25 is overwogen faalt het primaire standpunt van [belanghebbende].

Vertrouwensbeginsel

27. [Belanghebbende] neemt het standpunt in dat zij erop mocht vertrouwen dat de winst bij aanslagregeling zou worden vastgesteld overeenkomstig de uitkomsten van het controlerapport, waaronder begrepen een correctie wegens het niet toestaan van de fusiefaciliteit van € 2.431.439. De rechtbank verwerpt dit standpunt van [belanghebbende] en overweegt daarbij het volgende. In de aangifte Vpb 2007 heeft [belanghebbende] ter zake de inbreng van de onroerendezakenportefeuille in [Y] BV een vrijgestelde fusiewinst verantwoord van € 3.655.525. In dit licht bezien heeft [belanghebbende], althans haar gemachtigde, wiens kennis in dit verband moet worden toegerekend aan [belanghebbende], aan de conclusies in het controlerapport - waarin de controleambtenaar kennelijk per abuis is uitgegaan van de commerciële in plaats van de fiscale fusiewinst hetgeen [belanghebbende] niet kan zijn ontgaan - naar het oordeel van de rechtbank niet het vertrouwen mogen ontlenen dat de correctie zou worden aangebracht overeenkomstig de uitkomsten van het controlerapport. Immers, in het controlerapport noch anderszins blijkt in dit verband van uitlatingen aan het adres van [belanghebbende] waaraan [de Inspecteur] zich gebonden zou moeten achten. Ook meer algemeen hoeft [de Inspecteur] zich bij de aanslagregeling niet gebonden te achten aan een controlerapport, tenzij tijdens de controle toezeggingen zijn gedaan aan de belastingplichtige.

Belastinglatentie

28. [De Inspecteur] heeft het betoog van [belanghebbende] dat rekening dient te worden gehouden met een belastinglatentie, in zijn verweerschrift gemotiveerd weersproken. De rechtbank acht het betoog van [de Inspecteur] juist. Van dubbele belastingheffing is, anders dan [belanghebbende] stelt, geen sprake. [Belanghebbende] heeft daartegenover ook niets aangevoerd wat de conclusie kan dragen dat met een dergelijke belastinglatentie wel rekening dient te worden gehouden. De rechtbank verwerpt daarom het meer subsidiaire standpunt van [belanghebbende].

Voortvarend handelen van [de Inspecteur]

29. [Belanghebbende] heeft aangevoerd dat [de Inspecteur] haar belangen heeft geschaad door onredelijk traag te handelen tijdens de aanslagregeling en de bezwaarfase. Ter zitting heeft [belanghebbende] dit nader geconcretiseerd, in die zin dat zij, onder verwijzing naar de uitspraak van Gerechtshof Amsterdam van 22 april 2014, nr. 12/00929, ECLI:NL:GHAMS: 2014:1411, stelt dat [de Inspecteur] onvoldoende voortvarend heeft gehandeld. [Belanghebbende] heeft daaraan geen andere consequentie verbonden dan dat de aanslag Vpb 2007 om die reden dient te worden verminderd tot één overeenkomstig de ingediende aangifte. De rechtbank verwerpt dit standpunt van [belanghebbende], omdat dit berust op een onjuiste rechtsopvatting. Immers, de jurisprudentie waarnaar [belanghebbende] verwijst, is gebaseerd op rechtspraak van het Europese Hof van Justitie en heeft in het bijzonder betrekking op de vraag of de zogenoemde verlengde navorderingstermijn op grond van artikel 16, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen mag worden toegepast. Daarvan is, nog daargelaten dat in dit geval vanuit Nederland bezien sprake is van een zuivere interne aangelegenheid, in het onderhavige geval geen sprake. De rechtbank verwerpt daarom deze beroepsgrond van [belanghebbende].

30. Voor zover het betoog van [belanghebbende] moet worden uitgelegd als een beweerdelijk

gedane schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het

zorgvuldigheidsbeginsel, is de rechtbank van oordeel dat deze stelling geen steun vindt in de feiten. De door [belanghebbende] geschetste gang van zaken aangaande het boekenonderzoek, de navolgende vaststelling van de aanslag en de afdoening van het bezwaar, acht de rechtbank daartoe onvoldoende. Ook overigens is de rechtbank van een dergelijke schending niet gebleken. Ook in zoverre treft het beroep geen doel.

Heffingsrente

31. Nu gesteld noch gebleken is dat de heffingsrente in strijd met de wettelijke bepalingen is berekend, [belanghebbende] met betrekking tot de beschikking heffingsrente geen afzonderlijke gronden heeft aangevoerd en de belastingaanslag zal worden gehandhaafd, dient de beschikking heffingsrente naar het oordeel van de rechtbank eveneens te worden gehandhaafd.

Slotsom

32. Gelet op al hetgeen hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard."

Beoordeling van het hoger beroep

7.1.

Vooropgesteld moet worden dat – nu belanghebbende de aandelen in [Y] BV aan een niet met haar verbonden lichaam heeft verkocht binnen drie jaar nadat de onroerendezakenportefeuille tegen uitreiking van aandelen in [Y] BV is ingebracht – zakelijke overwegingen voor de bedrijfsfusie niet aanwezig worden geacht, tenzij belanghebbende het tegendeel aannemelijk maakt (artikel 14, lid 4, van de Wet).

7.2.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de motieven voor de bedrijfsfusie zijn geweest de allocatie van de onroerende zaken te optimaliseren en te flexibiliseren door middel van een herstructurering. Hiertoe zijn de dochtervennootschappen al in 2001 opgericht, aldus belanghebbende. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat, wat er zij van de motieven om in de periode vóór 2007 tot herstructurering over te gaan, belanghebbende geen zakelijke overwegingen had om – op het moment waarop al een serieus bod was gedaan op de onroerendezakenportefeuille en een verkoop van die portefeuille aanstaande was – alsnog een bedrijfsfusie te laten plaatsvinden.

7.3.

Uit de tussen partijen vaststaande feiten leidt het Hof af dat belanghebbende eind 2006 de intentie had de onroerendezakenportefeuille te verkopen en dat deze verkoop door het bod op 8 januari 2007 van € 7.000.000 binnen handbereik lag, mede gelet op belanghebbendes tegenbod op 28 februari 2007 van € 7.150.000. Het Hof acht belanghebbende niet erin geslaagd aannemelijk te maken dat zij zakelijke overwegingen had om - in het licht van deze op handen zijnde verkoop van de onroerendezakenportefeuille - een bedrijfsfusie te laten plaatsvinden. De door belanghebbende uitgevoerde bedrijfsfusie wordt om die reden geacht in overwegende mate te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. De Inspecteur heeft de winst behaald met de overdracht van de onroerendezakenportefeuille derhalve terecht bij belanghebbende in het onderhavige jaar in aanmerking genomen.

7.4.

Anders dan belanghebbende betoogt, biedt de Wet niet de mogelijkheid de winst die belanghebbende in het kader van de overdracht van de onroerendezakenportefeuille heeft behaald, te verminderen met een belastinglatentie.

7.5.

Uit het vorenoverwogene volgt dat het hoger beroep ongegrond is. Beslist dient te worden als hierna vermeld.

Proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. A.O. Lubbers, P.J.J. Vonk en R. den Ouden, in tegenwoordigheid van de griffier mr. E.J. Nederveen. De beslissing is op 2 juni 2015 in het openbaar uitgesproken. Wegens ontstentenis van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door mr. Vonk.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

- - de naam en het adres van de indiener;

- - de dagtekening;

- - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

- - de gronden van het beroep in cassatie.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.