Adviseur van werkgever past regelgeving omtrent privégebruik auto niet goed toe; geen boete vanwege (voorwaardelijke) opzet

Uitspraak op het hoger beroep van

[belanghebbende] B.V.,
gevestigd te [vestigingsplaats],
hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 1 maart 2013, nummer AWB 12/5025 (niet gepubliceerd), in het geding tussen

belanghebbende

en

de inspecteur van de Belastingdienst/Oost-Brabant, kantoor Tilburg,
hierna: de Inspecteur,

betreffende de aan belanghebbende voor het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2010 opgelegde naheffingsaanslag loonheffingen, aanslagnummer [aanslagnummer], en de daarbij gegeven boetebeschikking en de bij beschikking in rekening gebrachte heffingsrente.



1 Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is voornoemde naheffingsaanslag loonheffingen ten bedrage van € 15.969 opgelegd, alsmede bij voornoemde beschikkingen een boete van € 8.030 opgelegd en een bedrag aan heffingsrente in rekening gebracht van € 1.308.

1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur, bij in één geschrift vervatte uitspraken, de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de in rekening gebrachte heffingsrente gehandhaafd. Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 310. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor wat betreft de aan belanghebbende opgelegde boete en heeft de boete verminderd tot een bedrag van € 2.691. De Rechtbank heeft het beroep voor het overige ongegrond verklaard. Voorts heeft de Rechtbank de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 718 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 310 aan deze vergoedt.

1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 118. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4. Het onderzoek ter zitting, waarbij de onderhavige zaak gelijktijdig met de samenhangende zaak met kenmerk 13/00566 is behandeld, heeft plaatsgehad op 28 februari 2014 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, als gemachtigde van belanghebbende, de heer [A], belastingadviseur te [B], alsmede, namens de Inspecteur, de heer [C].
1.5. Tijdens het onderzoek ter zitting is afgesproken dat de Inspecteur binnen één week een stuk aan het Hof zou doen toekomen, waaruit zou blijken of de opgelegde naheffingsaanslag verlaagd zou dienen te worden vanwege de toepassing van een te hoog belastingtarief. Dit stuk zou dan nog tot de op de zaak betrekking hebbende stukken worden gerekend.

1.6. Met inachtneming van het voorgaande is het onderzoek gesloten en is een schriftelijke uitspraak aangekondigd per 10 april 2014.

1.7. De Inspecteur heeft bij schrijven van 5 maart 2014 een nader stuk als bedoeld in 1.5 ingediend. Het stuk betreft een overeenkomst tussen hem en belanghebbende. De aan de overeenkomst ten grondslag liggende berekeningen zijn als bijlagen bij het stuk gevoegd.

1.8. Het Hof heeft naar aanleiding van de ontvangst van het nadere stuk het onderzoek heropend en partijen uitgenodigd voor een nader onderzoek ter zitting op 17 april 2014 te ’s-Hertogenbosch. Tijdens dit onderzoek is de onderhavige zaak wederom gezamenlijk behandeld met de zaak met kenmerk 13/00566. Bij het nadere onderzoek zijn dezelfde personen namens partijen verschenen en gehoord als bij het initiële onderzoek ter zitting.

1.10. Het Hof heeft aan het einde van de tweede zitting het onderzoek gesloten.



2 Feiten

Op grond van de stukken van het geding en de onderzoeken ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:

2.1. Belanghebbende heeft in onderhavig tijdvak aan één van haar werknemers, mevrouw [D], een personenauto met een cataloguswaarde van € 67.888 ter beschikking gesteld.

2.2. Belanghebbende heeft in onderhavig tijdvak de ter beschikkingstelling van deze auto niet in haar loonadministratie opgenomen en heeft (derhalve) geen bijtelling voor het privégebruik van de auto in de loonbelasting betrokken.

2.3. Mevrouw [D] heeft in haar aangiften inkomstenbelasting over de in het tijdvak gelegen jaren 2006 tot en met 2010 het privégebruik van de auto niet of tot een te laag bedrag aangegeven.

2.4. Op 28 juli 2011 is door de Belastingdienst een boekenonderzoek naar het privégebruik van door belanghebbende vanaf 2006 ter beschikking gestelde auto’s en de verwerking daarvan in (onder meer) de aangiften loonheffingen ingesteld. Van het onderzoek is op 7 november 2011 een rapport opgemaakt.

2.5. Naar aanleiding van de bevindingen van het boekenonderzoek is aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag opgelegd naar een (totaal)bedrag van € 15.969 ter zake van het privégebruik van de aan mevrouw [D] ter beschikking gestelde auto. Tevens is bij beschikking een boete van € 8.030 opgelegd en heffingsrente in rekening gebracht van € 1.308 (beide bedragen zijn totaalbedragen over het gehele tijdvak).

2.6. De Rechtbank heeft in haar uitspraak de (totale) boete verminderd tot een bedrag van € 2.691 en het beroep voor het overige ongegrond verklaard. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. De Inspecteur heeft geen incidenteel hoger beroep ingesteld.



3 Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. Belanghebbende en de Inspecteur zijn ten aanzien van de onderhavige naheffingsaanslag overeengekomen, dat het deel van de naheffingsaanslag betreffende het jaar 2010 (ten bedrage van € 8.825) en de over dat jaar opgelegde vergrijpboete (welke door de Rechtbank reeds was verlaagd tot een bedrag van € 2.206) komen te vervallen. Dit betekent dat de totale naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2010 € 7.144 bedraagt, en de heffingsrente € 1.088. Het over het totale tijdvak opgelegde boetebedrag wordt, gezien het voorgaande, verminderd tot een bedrag van € 485.

3.2. Belanghebbende heeft zich ten aanzien van het resterende boetebedrag van € 485 op het standpunt gesteld dat ook dit dient te vervallen. Belanghebbende stelt, zo begrijpt het Hof, dat de boete ten onrechte is opgelegd, nu de Inspecteur er niet in is geslaagd om te bewijzen dat bij belanghebbende sprake is geweest van opzet.

3.3. De Inspecteur is van mening dat de boete terecht op een bedrag van € 485 is vastgesteld en dat deze boete gehandhaafd dient te worden. Hetgeen door belanghebbende is aangevoerd doet daar volgens de Inspecteur niet aan af.

3.4. Partijen hebben hun standpunten ten aanzien van de boete uitgewerkt in de van hen afkomstige stukken, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.

Op de beide zittingen is hieraan het volgende toegevoegd.

Gemachtigde van belanghebbende:
- Ik erken dat ik - achteraf beoordeeld - fouten in de loonadministratie heb gemaakt. In het systeem dat ik voor de loonadministratie gebruikte, bestond de mogelijkheid niet om de ter beschikkingstelling van de auto in de sfeer van de loonbelasting te betrekken. Ik ging dus door op de oude weg en gaf aan belanghebbende door dat de bijtelling via de aangifte inkomstenbelasting moest worden verwerkt. Ik dacht dat het mogelijk was. Ik begrijp nu dat die keuze er niet was, maar ik had toen niet ingezien dat ik die keuze niet had en dat dit tot zulke problemen en het opleggen van een boete zou leiden.
- Belanghebbende valt geen opzet te verwijten. Ik heb de keuze om de bijtelling niet in de loonadministratie te verwerken niet met belanghebbende besproken. Belanghebbende wist niet beter dan dat de bijtelling (nog steeds) via de inkomstenbelasting moest geschieden.
- Ik ga akkoord met het vaststellen van de (totale) naheffingsaanslag op het bedrag van € 7.144, maar ik acht geen gronden aanwezig voor het opleggen van een vergrijpboete aan belanghebbende.

Inspecteur:
- Ik ben van mening dat er wel degelijk sprake was van opzet, zowel bij de adviseur van belanghebbende als bij belanghebbende zelf. Het juist aangeven van het privégebruik van de auto was één van de speerpunten van de Belastingdienst in het jaar 2006. Er is veel voorlichting over gegeven. Ik kan mij geen “aangiftesysteem” voorstellen, waarin het niet mogelijk was het privégebruik via de loonbelasting te verantwoorden. Zowel de adviseur als belanghebbende moesten op de hoogte zijn van de vanaf 2006 geldende (wettelijke) regels. Wij hebben belanghebbende zelfs één jaar extra gegund: belanghebbende is in 2006 niet beboet, dit is pas vanaf 2007 gebeurd.
- Ik ga akkoord met het vaststellen van de (totale) naheffingsaanslag op het bedrag van € 7.144 en bepleit (daarbij) dat de vergrijpboete van € 485 in stand blijft.



4 Gronden

4.1. Na de tweede zitting van het Hof is uitsluitend nog in geschil de aan belanghebbende na vermindering opgelegde vergrijpboete als bedoeld in artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) van € 485.

4.2. De bewijslast dat de boete terecht en tot een juist bedrag is opgelegd rust op de Inspecteur.

4.3. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat in onderhavig geval sprake was van voor de toepassing van artikel 67f AWR vereiste opzet, met name omdat de regelgeving met betrekking tot het privégebruik van de auto als algemeen bekend mocht worden verondersteld gezien het feit dat landelijk veel aandacht is besteed aan de wetswijzigingen ter zake per 1 januari 2006. Volgens de Inspecteur moesten de gemachtigde van belanghebbende en belanghebbende zelf derhalve geweten hebben van de wijzigingen in de regelgeving en is het een bewuste keuze van belanghebbende geweest om geen bijtelling in de loonadministratie op te nemen. Grove schuld is door de Inspecteur niet gesteld.

4.4. De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd aannemelijk heeft gemaakt dat het aan (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende was te wijten dat te weinig belasting is afgedragen. Naar het oordeel van de Rechtbank heeft belanghebbende door zich niet dan wel onvoldoende te laten informeren omtrent de (wettelijke) regels met betrekking tot het privégebruik van de auto willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven.

4.5. Belanghebbende heeft in hoger beroep gesteld dat de aan haar opgelegde boete dient te vervallen vanwege het ontbreken van opzet bij haar.

4.6. In artikel 67f, eerste lid, van de AWR is neergelegd dat indien het aan opzet of grove schuld van de inhoudingsplichtige is te wijten dat belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald, dit een vergrijp vormt ter zake waarvan de Inspecteur hem een boete kan opleggen van ten hoogste 100 procent van de in het tweede lid omschreven grondslag voor de boete. Deze grondslag wordt, aldus het tweede lid, gevormd door het bedrag van de belasting dat niet of niet tijdig is betaald, voor zover dat bedrag als gevolg van de opzet of de grove schuld van de inhoudingsplichtige niet of niet tijdig is betaald.

4.7. Het Hof overweegt als volgt. De lichtste vorm van opzet is de voorwaardelijke opzet. Van voorwaardelijke opzet is sprake indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wetenschap had van de aanmerkelijke kans, dat een onjuiste aangifte zou worden gedaan, en dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen). De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 13 augustus 2010 (ECLI: NL:HR:2010:BN3830) overwogen dat bij opzet vastgesteld moet worden of de vereiste bewustheid aanwezig is en dat het hierbij gaat om subjectieve bewustheid. Objectieve bewustheid (“had behoren te weten”) is derhalve niet voldoende.

4.8. Naar het oordeel van het Hof kan in onderhavig geval niet worden geoordeeld dat de adviseur (thans ook gemachtigde) van belanghebbende bewust de bijtelling in de loonadministratie in verband met de ter beschikkingstelling van de auto aan mevrouw [D] achterwege heeft gelaten en daarmee bewust onjuiste aangifte loonheffing heeft gedaan. Dat de adviseur had behoren te weten hoe het zat met de regelgeving omtrent het privégebruik van de auto, is, gezien genoemd arrest van de Hoge Raad, niet voldoende. Dat de adviseur de schijn tegen heeft nu hij zijn voorkeur heeft uitgesproken voor bijtelling via de inkomstenbelasting in plaats van in de loonbelasting, acht het Hof evenmin bewijs voor de stelling dat de adviseur bewust - willens en wetens - onjuiste aangiften loonheffing heeft gedaan of de kans daarop bewust heeft aanvaard. De adviseur heeft ter zitting toegegeven dat hij achteraf beoordeeld ten onrechte na 2006 heeft vastgehouden aan het primaat van de inkomstenbelasting, maar hij heeft het Hof er van overtuigd dat hij in onderhavig tijdvak meende een keuze te hebben voor wat betreft de bijtelling in de loon- of inkomstenbelasting. en dat hij “geen problemen” verwachtte van de keuze voor de inkomstenbelasting. Het Hof acht, gezien het voorgaande, de aanwezigheid van (voorwaardelijk) opzet bij de gemachtigde in onderhavig geval niet bewezen.

4.9. Nu er geen sprake is van opzet van de adviseur/gemachtigde van belanghebbende, hoeft de vraag naar de toerekening van de opzet van de adviseur aan belanghebbende niet beantwoord te worden. Wel komt de vraag op of er - los van de adviseur/gemachtigde - sprake was van opzet bij belanghebbende. Het Hof is van oordeel dat hier evenmin sprake van was. De gemachtigde heeft ter zitting geloofwaardig uiteengezet dat hij de keuze voor het niet opnemen van een bijtelling in de loonadministratie niet met belanghebbende heeft besproken. Belanghebbende ging er gewoontegetrouw vanuit dat het privégebruik van de auto in de aangiften inkomstenbelasting verantwoord zou worden. Aan de zijde van belanghebbende constateert het Hof dan ook geen subjectieve bewustheid van het verkeerd doen van aangifte loonbelasting. Gezien het voorgaande vervalt de grondslag voor de aan belanghebbende opgelegde vergrijpboete.

4.10. Nu de Inspecteur geen grove schuld, maar enkel opzet heeft gesteld, komt het Hof niet toe aan het oordeel of in onderhavig geval sprake was van grove schuld.

Slotsom

4.11. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd, behoudens de daarin opgenomen gedeelten over de proceskosten en het griffierecht. Doende wat de Rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep gegrond verklaren, de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 20016 tot en met 31 december 2010 verminderen tot een ten bedrage van € 7.144, de uitspraak van de Inspecteur inzake de boetebeschikking alsmede de boetebeschikking vernietigen.Belanghebbende heeft geen grieven aangevoerd tegen het in rekening brengen van heffingsrente. Het Hof gaat er dan ook vanuit dat belanghebbende er geen bezwaar tegen heeft dat de heffingsrente wordt berekend overeenkomstig hoofdstuk VA van de AWR.

Ten aanzien van het griffierecht

4.12. Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Staat aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 118 te vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

4.13. Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

4.14. Daarbij wordt uitgegaan van twee samenhangende zaken, waarin belanghebbenden geheel of gedeeltelijk in het gelijk zijn gesteld. Dit betreft de onderhavige zaak van belanghebbende, en de zaak van [F] B.V., kenmerk 13/00566.

4.15. Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2,5 (punten) x € 487 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is in totaal € 1.217,50.

4.16. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

4.17. Het Hof zal in deze zaak en in zaak 13/00566 een proceskostenvergoeding toekennen van (€ 1.217,50 : 2 =) € 608,75 in iedere zaak.



5 Beslissing

Het Hof

- verklaart het hoger beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten;
- verklaart het tegen de uitspraken van de Inspecteur bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken van de Inspecteur;
- vermindert de naheffingsaanslag tot een aanslag ten bedrage van € 7.144;
- gelast dat de Inspecteur de heffingsrentebeschikking dienovereenkomstig vermindert;
- vernietigt de boetebeschikking;
- gelast dat de Staat aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 118 vergoedt;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 608,75, en
- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de proceskosten moet vergoeden.

Aldus gedaan op 3 juli 2014 door J. Swinkels, voorzitter, T.A. Gladpootjes en G.D. van Norden, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.