Persoonsgebonden aftrek in verband met onderhoudskosten monumentenpand

en

de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur.

Inleiding

1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van 21 november 2022.

1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2017 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.954. Bij gelijktijdige beschikking heeft de inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 2.403 aan belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking).

1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2017 en de belastingrentebeschikking. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.

1.3. De rechtbank heeft het beroep op 9 februari 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: belanghebbende, en namens de inspecteur, mr. [inspecteur] .

Beoordeling door de rechtbank

2. De rechtbank beoordeelt of de aanslag IB/PVV 2017 tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Zij doet dat aan de hand van de argumenten van belanghebbende, de beroepsgronden.

2.1. Naar het oordeel van de rechtbank is de aanslag IB/PVV 2017 tot een te hoog bedrag vastgesteld. Belanghebbende heeft recht op een hogere persoonsgebonden aftrek in verband met onderhoudskosten voor een monumentenpand dan reeds bij aanslag IB/PVV 2017 is toegestaan. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

Feiten

3. Belanghebbende is sinds februari 1999 eigenaar van de onroerende zaken aan de [adres 1] en de [adres 2] te [plaats] . De onroerende zaak aan de [adres 1] te [plaats] is als monument ingeschreven in het Rijksmonumentenregister (het monumentenpand). Belanghebbende heeft het monumentenpand van 1999 tot en met 2015 verhuurd.

3.1. In 2016 is belanghebbende gestart met werkzaamheden aan het monumentenpand. De werkzaamheden hebben plaatsgevonden in 2016, 2017 en 2018. De werkzaamheden zijn uitgevoerd door [aannemer] (de aannemer). De totale kosten van de werkzaamheden aan het monumentenpand bedragen € 269.050.

3.2. De aannemer heeft aan belanghebbende een detailbegroting voor de werkzaamheden aan het monumentenpand verstrekt. In de detailbegroting staat – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:

3.3. De aannemer heeft met dagtekening 22 januari 2018 een financieel overzicht aan belanghebbende verstrekt:

3.4. Belanghebbende heeft een aangifte IB/PVV voor het jaar 2017 ingediend. Uit de aangifte volgt een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een restant persoonsgebonden aftrek van € 59.526. De aangifte is als volgt opgebouwd:

3.5. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2017 vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.954. Daarbij is de inspecteur uitgegaan van een inkomen uit werk en woning van € 149.086, een persoonsgebonden aftrek in verband met periodieke giften van € 1.000 en een persoonsgebonden aftrek in verband met onderhoudskosten voor het monumentenpand van € 101.132.

Motivering

Vooraf

Verloop procedure

4. Belanghebbende stelt – in de kern weergegeven – dat het optreden van de inspecteur gedurende de procedure onredelijk en onbetrouwbaar is geweest en niet aan redelijke omgangsnormen voldoet. In het bijzonder wijst belanghebbende erop dat de inspecteur een lange periode heeft laten verlopen tussen het opvragen van stukken ter onderbouwing van de in aftrek gebrachte kosten in het jaar 2016 en in het jaar 2017, terwijl het in wezen over kosten met betrekking tot dezelfde werkzaamheden gaat en in een keer had kunnen worden opgevraagd. Verder wijst belanghebbende erop dat hij is geïntimideerd tijdens een telefoongesprek met de inspecteur.

4.1. Naar het oordeel van de rechtbank bevat het dossier onvoldoende aanknopingspunten om te oordelen dat de inspecteur heeft gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Het handelen van de inspecteur had op onderdelen mogelijk sneller kunnen verlopen, hetgeen de inspecteur ter zitting ook heeft beaamd, maar dat is op zichzelf bezien onvoldoende reden om het handelen van de inspecteur in strijd te achten met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.

Gestelde bewijsnood

5. Belanghebbende stelt dat hij in zijn bewijspositie is geschaad omdat hij niet (meer) beschikt over bepaalde bewijsstukken die de inspecteur bij hem heeft opgevraagd. Dat is volgens belanghebbende te wijten aan het lange tijdsverloop tussen de werkzaamheden aan het pand en het moment waarop de inspecteur de bewijsstukken bij hem heeft opgevraagd.

5.1. De rechtbank overweegt dat belanghebbende desgevraagd ter zitting niet nader heeft gespecificeerd welke stukken hij had willen inbrengen waarover hij kennelijk eerder wel beschikte maar op een later moment niet meer beschikte. De rechtbank passeert in zoverre dan ook de stelling van belanghebbende dat hij in zijn bewijspositie is geschaad.

Vertrouwensbeginsel

6. Verder stelt belanghebbende dat de inspecteur bij de beoordeling van de persoonsgebonden aftrek in verband met onderhoudskosten voor het monumentenpand voor 2016 een andere bewijslastverdeling heeft toegepast dan voor 2017, waardoor bepaalde uitgaven voor het jaar 2016 wel door de inspecteur in aftrek zijn toegestaan en voor het jaar 2017 niet.

6.1. Naar de rechtbank begrijpt doet belanghebbende daarmee een beroep op het vertrouwensbeginsel. Dat beroep slaagt naar het oordeel van de rechtbank niet. Aan de enkele omstandigheid dat het standpunt van belanghebbende bij de aanslagregeling over voorafgaande jaren (geautomatiseerd) is gevolgd, kan niet een in rechte te beschermen vertrouwen worden ontleend dat de inspecteur dit ook in de toekomst zou blijven doen. In dit geval komt daar bij dat de wettelijke regeling waarin is opgenomen welke uitgaven als onderhoudskosten voor een monumentenpand zijn aan te merken jaarlijks kan wijzigen en ieder jaar opnieuw moet zijn voldaan aan de voorwaarden voor aftrek van de uitgaven voor onderhoudskosten voor een monumentenpand (zie 7.10).

Persoonsgebonden aftrek

7. Partijen houdt verdeeld of belanghebbende recht heeft op een hogere persoonsgebonden aftrek in verband met onderhoudskosten voor het monumentenpand. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de aftrek € 207.612 moet bedragen. De inspecteur handhaaft de bij de aanslag IB/PVV 2017 verleende aftrek van € 101.132.

Bewijslastverdeling

7.1. Onderhoudskosten voor een monumentenpand worden op basis van artikel 6.31 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) alleen als persoonsgebonden aftrek in aanmerking genomen als belanghebbende aannemelijk maakt dat aan alle voorwaarden is voldaan. Dit betekent dat belanghebbende aannemelijk dient te maken dat hij de uitgaven heeft gedaan in het jaar waarover aftrek wordt geclaimd, dat de uitgaven op hem drukken en dat de uitgaven voldoen aan de in de wet opgenomen voorwaarden voor aftrek.

Totale uitgaven in 2017

7.2. Partijen zijn het niet eens over de omvang van de totale uitgaven in 2017 voor de werkzaamheden aan het monumentenpand. Belanghebbende gaat uit van een bedrag van € 259.515 aan uitgaven. Dat bedrag bestaat uit 15 termijnen van € 15.000, een credit van € 360 en een eindafrekening van € 19.875. De inspecteur gaat uit van een bedrag van € 210.000 aan uitgaven. Dat bedrag bestaat uit 14 termijnen van € 15.000.

7.3. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende – tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur – niet aannemelijk gemaakt dat de uitgaven in 2017 voor de werkzaamheden aan het monumentenpand meer dan € 210.000 bedroegen. Het ligt bij betwisting door de inspecteur op de weg van belanghebbende om door middel van bewijsstukken, bijvoorbeeld bankafschriften, te onderbouwen dat de uitgaven in 2017 hoger zijn geweest. Belanghebbende heeft dergelijke bewijsstukken niet overgelegd. Dat betekent dat de rechtbank uitgaat van een bedrag van € 210.000 aan totale uitgaven in 2017 voor de werkzaamheden aan het monumentenpand waarvan de inspecteur dus reeds € 101.132 in aftrek heeft toegelaten.

Toerekening uitgaven aan 2017

7.4. De rechtbank stelt vast dat de detailbegroting van de aannemer bestaat uit veel verschillende posten. Belanghebbende heeft steeds in termijnen aan zijn aannemer betaald. Het is daarom niet inzichtelijk op welke specifieke posten de uitgaven in 2017 zien. De rechtbank gaat er om praktische redenen en bij gebrek aan concreet inzicht van uit dat steeds 81,07% (€ 210.000 / € 259.050) per post is toe te rekenen aan het jaar 2017. Dat stemt overeen met de berekeningswijze die de inspecteur hanteert.

Standpunten partijen over welke uitgaven voor aftrek in aanmerking komen

7.5. De inspecteur heeft op basis van de detailbegroting van de aannemer een onderverdeling gemaakt van uitgaven die volgens hem wel voor aftrek in aanmerking komen en uitgaven die volgens hem niet voor aftrek in aanmerking komen. De inspecteur heeft op basis van deze onderverdeling bij de aanslag IB/PVV 2017 80%1 van € 133.100 aan uitgaven in aftrek toegestaan. In de beroepsfase heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat van de totale uitgaven voor de werkzaamheden aan het monumentenpand slechts een bedrag van € 100.469 aan uitgaven in aftrek had moeten worden toegestaan. Naar de rechtbank begrijpt stelt de inspecteur zich in beroep dus op het standpunt dat slechts (80% van) € 210.000 / € 259.050 x € 100.469 = € 81.446 in 2017 voor aftrek in aanmerking komt. Nu de inspecteur reeds € 101.132 in aftrek heeft toegelaten is de aanslag volgens de inspecteur eerder te laag dan te hoog vastgesteld.

7.6. De inspecteur heeft het bedrag aan uitgaven van € 100.469 dat volgens hem wel in aftrek komt als volgt nader gespecificeerd:

7.7. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat alle uitgaven voor aftrek in aanmerking komen. Naar de rechtbank begrijpt stelt belanghebbende zich dus op het standpunt dat 80%2 van € 210.000 in 2017 voor aftrek in aanmerking komt.

Praktische werkwijze bij beoordeling aftrek

7.8. Zoals de rechtbank eerder al heeft opgemerkt bestaat de detailbegroting van de aannemer uit veel gedetailleerde en verschillende posten. De rechtbank heeft daarom ter zitting met partijen afgestemd dat de nog in geschil zijnde uitgaven in de categorie ‘kosten (voor staartkosten)’ uiteenvallen in de volgende drie posten: (i) kosten die verband houden met vloeren en plafonds ad € 88.562, (ii) elektra ad € 12.500, en (iii) binnenschilderwerk ad € 9.500. De categorie ‘meerwerk volgens financieel overzicht’ zal de rechtbank beoordelen aan de hand van de posten die als meerwerk in het financiële overzicht (zie 3.3.) staan opgenomen.

Kosten (voor staartkosten)

7.9. Belanghebbende stelt – in de kern weergeven – dat er achterstallig onderhoud was nadat de huurder het pand in 2015 had verlaten. Zo moesten de systeemplafonds worden gereviseerd. Daarbij is besloten rekening te houden met toen geldende brandveiligheidsnormen, hetgeen ertoe heeft geleid dat is gewerkt met materiaal dat een sterkere scheiding van verdiepingen in geval van brand met zich brengt. De vloeren en plafonds zijn volgens belanghebbende echter gelijk gebleven. Ook heeft de huurder volgens belanghebbende een wirwar aan bekabeling achtergelaten, waardoor er werk aan de elektra moest worden verricht. Ook is er een nieuwe WTW-installatie geplaatst. Verder heeft het binnenschilderwerk volgens belanghebbende aan bestaande muren plaatsgevonden, zodat geen sprake is van verbetering maar van onderhoud.

7.10. De rechtbank stelt voorop dat uitsluitend uitgaven voor aftrek in aanmerking komen die in redelijkheid zijn gemaakt en die kwalificeren als onderhoudskosten die ertoe hebben gestrekt dat het monumentenpand, zoals dat bij de aanvang van de werkzaamheden bestond, in bruikbare staat wordt hersteld of gehouden.3 Uitgaven voor verbetering van een monumentenpand zijn niet aftrekbaar. Van uitgaven voor verbetering is sprake wanneer de werkzaamheden dienen om aan het gebouw, in vergelijking met de toestand waarin het zich bij de stichting of na latere verandering bevond, een wezenlijke verandering aan te brengen, waardoor het naar inrichting, aard of omvang een wijziging ondergaat.4 Kosten die in huurverhoudingen door de huurder plegen te worden gedragen zijn ook niet aftrekbaar, bijzondere omstandigheden daargelaten.5

7.11. De rechtbank acht op basis van de verklaringen van belanghebbende in samenhang met de gedingstukken aannemelijk dat er een aanzienlijke mate van achterstallig onderhoud was aan het monumentenpand en dat de uitgaven voor een aanzienlijk deel hierop betrekking moeten hebben gehad. De foto’s van het monumentenpand, die zijn genomen na afloop van de werkzaamheden, roepen naar het oordeel van de rechtbank daarnaast het beeld op dat er ook verbetering heeft plaatsgevonden. Bevestiging daarvan vindt de rechtbank ook in onder meer de verklaring van belanghebbende dat hij het monumentenpand aantrekkelijk heeft willen maken voor een nieuwe huurder, wat de rechtbank begrijpt, maar dat deel van de uitgaven is wettelijke bezien niet aftrekbaar. Al met al komt de rechtbank in goede justitie tot het oordeel dat ten aanzien van de nog in geschil zijnde uitgaven in verband met de vloeren en plafonds en de elektra, voor de helft voor aftrek in aanmerking komt. De uitgaven voor het binnenschilderwerk komen in het geheel niet voor aftrek in aanmerking. Dit betreft namelijk onderhoud dat in huurverhoudingen door de huurder dient te worden verricht en bijzondere omstandigheden zijn niet gesteld of aannemelijk geworden.

7.12. Het voorgaande betekent dat van de niet in aftrek toegestane uitgaven onder de post ‘kosten (voor staartkosten)’, een bedrag van € 50.531 (50% van € 88.562 + 50% van € 12.500) alsnog voor aftrek in aanmerking komt. Het totale bedrag dat van de post ‘kosten (voor staartkosten)’ voor aftrek in aanmerking komt bedraagt dan € 114.220 (€ 63.689 + € 50.531).

Algemene kosten

7.13. Aangezien de rechtbank van oordeel is dat een bedrag van in totaal € 114.220 van de post ‘kosten (voor staartkosten)’ voor aftrek in aanmerking komt (zie 7.12.), heeft belanghebbende ook recht op aftrek van een hoger bedrag aan uitgaven die verband houden met de post ‘algemene kosten’. De post ‘algemene kosten’ bedraagt namelijk 5% van de post ‘kosten (voor staartkosten)’. Dat betekent dat het totale bedrag dat van de post ‘algemene kosten’ voor aftrek in aanmerking komt € 5.711 bedraagt.

Winst en risico

7.14. Aangezien de rechtbank van oordeel is dat een bedrag van in totaal € 114.220 van de post ‘kosten (voor staartkosten)’ voor aftrek in aanmerking komt (zie 7.12.), heeft belanghebbende ook recht op aftrek van een hoger bedrag aan uitgaven die verband houden met de post door de aannemer getiteld ‘winst en risico’. Deze post bedraagt namelijk 8% van de post ‘kosten (voor staartkosten)’. Dat betekent dat het totale bedrag dat van de post ‘winst en risico’ voor aftrek in aanmerking komt € 9.138 bedraagt.

Meerwerk

7.15. Tussen partijen is niet in geschil dat de uitgaven voor het volgende meerwerk voor aftrek in aanmerking komen: (i) extra kosten renovatiewerk onderlaag voorgevel nr. 6 ad € 1.990, (ii) kosten diverse extra reparaties rot houtwerk ad € 3.255, en (iii) buitenschilderwerk ad € 23.000. Het geschil ziet dus uitsluitend nog op de overige uitgaven voor meerwerk als genoemd in het financieel overzicht dat is opgenomen onder 3.3.

7.16. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur de overige uitgaven voor meerwerk als genoemd in het financieel overzicht dat is opgenomen onder 3.3. terecht niet in aftrek toegestaan. Een gedeelte van de uitgaven ziet – blijkens de omschrijving ervan – niet op het monumentenpand zelf, maar op het naastgelegen pand aan de [adres 2] te [plaats] . Van de andere uitgaven is onvoldoende onderbouwd dat die betrekking hebben op het onderhoud van het monumentenpand.

Tussenconclusie

7.17. Het voorgaande betekent dat als uitgangspunt een bedrag van € 157.314 aan uitgaven voor de werkzaamheden aan het monumentenpand voor aftrek in aanmerking komt. Dat bedrag kan als volgt worden gespecificeerd:

7.18. In 2017 komt dan een bedrag van 80%6 x 81,07%7 x € 157.314 = € 102.027 voor aftrek in aanmerking. De inspecteur heeft bij de aanslag IB/PVV 2017 een bedrag van € 101.132 in aftrek toegestaan. Dat betekent dat belanghebbende recht heeft op € 895 meer aftrek. Het beroep is in zoverre gegrond.

Dwangsom

7.19. Belanghebbende heeft aanspraak gemaakt op een dwangsom wegens het niet-tijdig beslissen op zijn bezwaar. De inspecteur heeft geen dwangsombeschikking vastgesteld. Partijen zijn het er ter zitting over eens geworden dat belanghebbende de inspecteur op 19 september 2022 rechtsgeldig in gebreke heeft gesteld. Dat betekent, nu de inspecteur pas op 21 november 2022 uitspraak op bezwaar heeft gedaan, dat belanghebbende recht heeft op de maximale dwangsom van € 1.442.8 Ook in zoverre is het beroep gegrond.

Vergoeding van immateriële schade

8. Belanghebbende heeft in de stukken en ter zitting verschillende keren opgemerkt dat de procedure lang heeft geduurd en dat sprake is van ‘undue delay’. De rechtbank vat deze opmerkingen op als een verzoek om vergoeding van immateriële schade vanwege de lange duur van de procedure.

8.1. Een redelijke behandeltermijn voor de bezwaar- en beroepsfase in eerste aanleg bedraagt als uitgangspunt een periode van twee jaar.9 Deze termijn is begonnen op 2 februari 2022, zijnde de datum waarop het bezwaarschrift door de heffingsambtenaar is ontvangen. De rechtbank doet uitspraak op 22 maart 2024. De behandeltermijn voor de bezwaar- en beroepsfase heeft dus (afgerond) twee jaar en twee maanden geduurd, zodat de redelijke termijn met (afgerond) twee maanden is overschreden. Belanghebbende maakt daarom aanspraak op een vergoeding van immateriële schade vanwege de duur van de procedure.

8.2. De vergoeding bedraagt € 500 per half jaar dat de redelijke termijn is overschreden.10 Dat betekent dat belanghebbende in dit geval recht heeft op een vergoeding van € 500. Die vergoeding komt geheel voor rekening van de inspecteur omdat de overschrijding moet worden toegerekend aan de bezwaarfase. Daarbij is in aanmerking genomen dat de uitspraak op bezwaar op 21 november 2022 is gedaan.

Conclusie en gevolgen

8.3. Het beroep is gegrond. Belanghebbende heeft recht op een persoonsgebonden aftrek in verband met onderhoudskosten voor monumentenpanden van € 102.027. Dat betekent dat de aanslag IB/PVV 2017 te hoog is vastgesteld. De aanslag IB/PVV 2017 moet daarom worden verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.059 (€ 149.086 -/- € 102.027 -/- € 1.000). De belastingrentebeschikking moet dienovereenkomstig worden verminderd. Ook heeft belanghebbende recht op een dwangsom van € 1.442 en een vergoeding van immateriële schade van € 500.

8.4. Omdat het beroep gegrond is moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden. Belanghebbende heeft geen proceskosten gemaakt die vergoed kunnen worden.

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart het beroep gegrond;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar;
• vermindert de aanslag IB/PVV 2017 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.059 en vermindert de belastingrentebeschikking dienovereenkomstig;
• stelt de door de inspecteur verbeurde dwangsom vast op € 1.442;
• veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 500;
• bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan belanghebbende moet vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. V.A. Burgers, rechter, in aanwezigheid van mr. F.E.M. Houben, griffier, op 22 maart 2024 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.