Verschoonbare termijnoverschrijding; navorderingsaanslag tijdig opgelegd

1.1. Aan belanghebbenden is over het jaar 2010 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Bij beschikking is heffingsrente berekend.

1.2. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar het bezwaar nietontvankelijk verklaard.

1.3. Belanghebbenden zijn tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd en de Inspecteur opgedragen opnieuw uitspraak op bezwaar te doen.

1.4. De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 4 november 2021. Daarbij zijn verschenen en gehoord O.M. Kesler, als de gemachtigde van belanghebbenden, alsmede [naam1] namens de Inspecteur. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

1.6. Op 5 november 2021 heeft het Hof een nader stuk (formulier proceskosten) van belanghebbenden ontvangen, waarin zij verzoeken om een vergoeding van de forfaitair bepaalde kosten van de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Het Hof heeft dit stuk tot de processtukken gerekend en de Inspecteur in de gelegenheid gesteld hierop te reageren. De Inspecteur heeft schriftelijk te kennen gegeven dat hij geen behoefte heeft inhoudelijk op het nader stuk te reageren.

2. Vaststaande feiten

2.1. [de erflater] (hierna: erflater) is [in] 2010 overleden. Hij was gehuwd in gemeenschap van goederen met [de echtgenote] , geboren [in] 1943, en zij woonden in de woning aan de [adres1] te [woonplaats] .

2.2. De Inspecteur heeft het laatste woonadres van erflater aangemerkt als het zogenoemde ervenadres en aan dit adres zijn correspondentie gericht. Aan dit adres is onder meer de voorlopige aanslag IB/PVV voor het jaar 2010 met dagtekening 28 juni 2011 ten name van belanghebbenden gericht en deze aanslag hebben belanghebbenden ook voldaan.

2.3. Op het moment van overlijden bezaten erflater en [de echtgenote] gezamenlijk een aanmerkelijk belang van 50% in [naam2] B.V.

2.4. Namens belanghebbenden is de overlijdensaangifte IB/PVV van erflater over het jaar 2010 ingediend. De Inspecteur heeft op verzoek uitstel verleend voor het indienen van de aangifte volgens de zogenoemde becon-regeling. In de aangifte is ter zake van de overgang van het aanmerkelijk belang van erflater geen fictieve vervreemding als bedoeld in artikel 4.16, eerste lid, onderdeel e, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001) in aanmerking genomen en is evenmin een verzoek gedaan als bedoeld in artikel 4.17a van de Wet IB 2001 om de overgang krachtens erfrecht onder algemene titel niet als vervreemding aan te merken.

2.5. De Inspecteur heeft op 14 september 2011 de aanslag IB/PVV 2010 opgelegd overeenkomstig de overlijdensaangifte. Deze aanslag is gezonden aan het ervenadres.

2.6. In 2016 heeft de Belastingdienst een landelijk onderzoek gedaan naar de gevallen waarin in overlijdensaangiften geen melding is gedaan van de vererving van een aanmerkelijk belang. Op basis van dit onderzoek heeft de Inspecteur bij brief van 28 juli 2016 aan de gemachtigde van belanghebbenden een verzoek om informatie gestuurd over de fictieve vervreemding als bedoeld in artikel 4.16, eerste lid, onderdeel e, van de Wet IB 2001 van de aandelen in [naam2] B.V. aan [de echtgenote] .

2.7. De Inspecteur heeft bij brief van 21 oktober 2016 een kennisgeving van navordering aan de gemachtigde verzonden.

2.8. Vanwege het feit dat de bevoegdheid tot het opleggen van een navorderingaanslag IB/PVV over het jaar 2010 op 31 januari 2017 zou verlopen, heeft de Inspecteur bij brief van 23 december 2016 aan de gemachtigde aangekondigd dat hij een navorderingsaanslag op zal leggen waarin hij de fictieve vervreemding van € 242.000 en - ter behoud van rechten - een uitdeling van € 450.000 in aanmerking zal nemen. De Inspecteur heeft in de brief opgemerkt dat de navorderingsaanslag aan belanghebbenden zal worden toegezonden. Tevens heeft de Inspecteur een afschrift van de brief van 23 december 2016 aan het ervenadres gezonden.

2.9. Op 30 december 2016 is [de echtgenote] verhuisd van de woning aan de [adres1] te [woonplaats] naar [adres2] te [woonplaats] . Het woonadres van [de echtgenote] is op dezelfde dag in het systeem van de Inspecteur gewijzigd.

2.10. In de systemen van de Belastingdienst is geregistreerd dat met dagtekening 21 januari 2017 een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2010 aan belanghebbenden is opgelegd. Het ervenadres is ongewijzigd gebleven.

2.11. Vanwege het uitblijven van betaling van de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2010, ook na de per post aan het ervenadres gezonden herinnering, aanmaning en uitvaardiging van een dwangbevel, heeft de ontvanger in 2019 een onderzoek gestart. Hij heeft daarbij geconstateerd dat [de echtgenote] is verhuisd en heeft vervolgens met dagtekening 2 december 2019 een duplicaat van de navorderingsaanslag aan het nieuwe woonadres van [de echtgenote] gezonden.

2.12. Belanghebbenden hebben op 2 december 2019 bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag.

2.13. De Inspecteur heeft het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard vanwege overschrijding van de bezwaartermijn. De Inspecteur acht de termijnoverschrijding niet verschoonbaar.

3. Geschil

In geschil is of de Inspecteur het bezwaar van belanghebbenden tegen de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2010 terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. De Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend en belanghebbenden beantwoorden deze ontkennend.

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Op grond van artikel 22j, aanhef en onderdeel a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen vangt de termijn voor het maken van bezwaar tegen een belastingaanslag aan op de dag na die van dagtekening van het aanslagbiljet. Dit is anders indien de dag van dagtekening is gelegen vóór de dag van de bekendmaking. In dat geval vangt de termijn voor het maken van bezwaar aan op de dag na de datum waarop het besluit op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt.

4.2. In gevallen waarin een of meer besluiten zijn bekendgemaakt door toezending van een aanslagbiljet aan de belanghebbende, kan in de regel ervan worden uitgegaan dat met de terpostbezorging van dat biljet de daarin vervatte besluiten zijn bekendgemaakt1. Indien de belanghebbende de verzending van het aanslagbiljet betwist, is het aan de inspecteur om die verzending aannemelijk te maken. Indien de belanghebbende, zoals in dit geval, stelt dat een schriftelijk besluit hem niet heeft bereikt, ligt in die stelling een betwisting van de verzending van dat besluit begrepen2.

4.3. De Inspecteur is van mening dat de navorderingsaanslag op 21 januari 2017 op een juiste wijze is bekendgemaakt, doordat deze voor die datum is vastgesteld en aan het juiste adres is verzonden.

4.4. Belanghebbenden stellen dat zij de navorderingsaanslag niet hebben ontvangen en dat zij eerst op 2 december 2019 een kopie daarvan hebben ontvangen. Aldus wordt ook de correcte verzending ervan betwist.

4.5. De Inspecteur heeft bij de Rechtbank ter onderbouwing van zijn standpunt dat de navorderingsaanslag is verzonden, een rapport overgelegd dat op 8 oktober 2020 is opgemaakt door [naam3] van de Belastingdienst/Centrale administratie processen. In hoger beroep heeft de Inspecteur daarnaast schermafdrukken van diverse systemen overgelegd en een nadere toelichting gegeven op de gegevens die op die verschillende schermafdrukken zijn vermeld. Van hetgeen de Inspecteur heeft overgelegd heeft hij de volgende samenvatting gegeven:

4.6. Belanghebbenden hebben tegen de door de Inspecteur geschetste gang van zaken geen inhoudelijk verweer gevoerd.

4.7. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur met hetgeen hij in beroep en hoger beroep heeft aangedragen, aannemelijk gemaakt dat de navorderingsaanslag deel heeft uitgemaakt van de hiervoor vermelde partij van 378 formulieren met RUNID [nummer2] en dat deze partij na samenvoeging met andere partijen is afgedrukt en dat deze partij tijdig en zonder problemen is aangeboden aan de postleverancier en aldus aan belanghebbenden is verzonden3.

4.8. De Inspecteur stelt verder dat hij de navorderingsaanslag naar het juiste adres heeft gestuurd, zijnde het ervenadres. Dit adres werd door belanghebbenden gebruikt na het overlijden van erflater. De Inspecteur stelt dat hij kort na het overlijden van erflater een brief aan belanghebbenden heeft gestuurd, waarin hij belanghebbenden heeft verzocht een wijziging van het ervenadres aan hem door te geven (hierna: de ervenadres-brief). Vlak voor de verhuizing van [de echtgenote] heeft de Inspecteur niet alleen het opleggen van de navorderingsaanslag kenbaar gemaakt aan belanghebbenden, maar heeft hij ook nog post aan het ervenadres gestuurd. Aangezien hij geen adreswijziging van het ervenadres heeft doorgekregen, is hij van mening dat hij de navorderingsaanslag aan het juiste adres heeft gestuurd.

4.9. Belanghebbenden stellen dat de navorderingsaanslag aan het verkeerde adres is gestuurd. Zelfs als de navorderingsaanslag aan het ervenadres is gestuurd, is dit adres onjuist. De Inspecteur had uit de aangifte in het successierecht van belanghebbenden bekend kunnen zijn met het feit dat [de echtgenote] de enige erfgenaam was. De Inspecteur had daarom na kennisname van de adreswijziging van [de echtgenote] in de gemeentelijke basisadministratie, waaraan de systemen van de Belastingdienst zijn gekoppeld, ook het ervenadres moeten aanpassen. Belanghebbenden ontkennen de ervenadres-brief te hebben ontvangen.

4.10. Op een schermafdruk uit DAS is een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2010 aan belanghebbenden te zien, waarop het adres [adres1] te [woonplaats] is vermeld. Het Hof gaat er daarom van uit, dat de navorderingsaanslag aan het ervenadres is gestuurd. Tegenover de weerspreking door belanghebbenden dat zij de ervenadres-brief hebben ontvangen, heeft de Inspecteur onvoldoende ingebracht dat de verzending van die brief ondersteunt. Wel heeft de Inspecteur uit de betaling van de voorlopige aanslag IB/PVV voor het jaar 2010 mogen afleiden, dat het door hem gebruikte ervenadres juist is. Ook uit de correspondentie die de Inspecteur in 2016 met belanghebbenden en hun gemachtigde tot ver in december heeft gevoerd, heeft hij niet kunnen afleiden dat het ervenadres was gewijzigd of binnen afzienbare tijd zou wijzigen. De gemachtigde - zo heeft hij ter zitting van het Hof bevestigd - was bekend met het voornemen van [de echtgenote] te verhuizen, maar heeft dit niet aan de Inspecteur gemeld. Gelet op deze omstandigheden was de Inspecteur naar het oordeel van het Hof niet gehouden de juistheid van het ervenadres nader te onderzoeken, voordat hij de navorderingsaanslag aan belanghebbenden ging vaststellen en verzenden. De Inspecteur kan dan ook niet worden verweten, dat hij het ervenadres niet heeft aangepast naar aanleiding van de adreswijziging van [de echtgenote] in de systemen van de Belastingdienst, aangezien een wijziging van de adresgegevens van een erfgenaam niet noodzakelijkerwijs gevolgen heeft voor het gehanteerde ervenadres. De omstandigheid dat in dit geval sprake is van één erfgenaam en dat dit de Inspecteur bekend had kunnen zijn na raadpleging van de aangifte successierecht, maakt dit niet anders. De Inspecteur was - zoals hiervoor is overwogen - in de gegeven omstandigheden tot het verrichten van een dergelijk onderzoek niet gehouden.

4.11. De Inspecteur heeft daarom aannemelijk gemaakt dat hij de navorderingsaanslag heeft vastgesteld en verzonden aan het juiste adres, zodat hij de navorderingsaanslag op de voorgeschreven wijze heeft bekendgemaakt.

4.12. De bezwaartermijn is daarom op 22 januari 2017 ingegaan. Het bezwaar is eerst op 2 december 2019 en daarmee ver buiten de bezwaartermijn ingediend.

4.13. Ten aanzien van een na afloop van de termijn ingediend bezwaarschrift blijft niet-ontvankelijkverklaring wegens die termijnoverschrijding achterwege, indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest4. De belanghebbende die een beroep op deze regel doet, draagt de bewijslast van de feitelijke stellingen die hij aan dit beroep ten grondslag legt5.

4.14. Belanghebbenden dragen hiervoor aan dat zij de ervenadres-brief niet hebben ontvangen. Zij zijn ervan uit gegaan dat de Inspecteur gelijktijdig met de wijziging van het adres van [de echtgenote] ook het ervenadres zou aanpassen, omdat [de echtgenote] de enige erfgenaam was.

4.15. De Inspecteur meent dat de termijnoverschrijding niet verschoonbaar is.

4.16. De navorderingsaanslag, de herinnering, de aanmaning en het dwangbevel hebben belanghebbenden niet bereikt, omdat deze aan het ervenadres waren gericht. Belanghebbenden hebben op het eerste moment dat zij kennis namen van het bestaan van de navorderingsaanslag, direct bezwaar tegen het opleggen daarvan gemaakt. De bewustheid bij belanghebbenden dat zij voor het ervenadres bij de verhuizing van [de echtgenote] een wijziging aan de Inspecteur moesten doorgeven acht het Hof gelet op het voorgaande en mede gelet op het aanzienlijke tijdsverloop tussen het overlijden van erflater in 2010 en de wijziging van het ervenadres aan het eind van 2016 alsmede de leeftijd van [de echtgenote] ten tijde van de wijziging van het ervenadres, zo gering, dat het de termijnoverschrijding verschoonbaar acht. Belanghebbenden zijn daarom ontvankelijk in het bezwaar. De andersluidende uitspraken op bezwaar kunnen niet in stand blijven.

4.17. Partijen hebben ermee ingestemd dat het Hof dan het inhoudelijke geschil zal beslechten en, anders dan de Rechtbank heeft beslist, de zaak niet terug zal wijzen naar de Inspecteur.

4.18. De stelling van belanghebbenden dat de navorderingsaanslag buiten de navorderingstermijn is opgelegd, faalt. Uit hetgeen onder 4.11. en 4.12. is overwogen volgt dat de navorderingsaanslag op 21 januari 2017 bekendgemaakt. Aangezien de Inspecteur aan belanghebbenden op verzoek uitstel had verleend voor het indienen van de aangifte IB/PVV over het jaar 2010, verliep de wettelijke navorderingstermijn op 31 januari 2017, zodat de navorderingsaanslag binnen deze termijn is opgelegd.

4.19. Tussen partijen is in dat geval niet in geschil dat de navorderingsaanslag enkel verminderd dient te worden met de correctie ter zake van de uitdeling van € 450.000.

4.20. Het Hof zal dienovereenkomstig beslissen.

4.21. Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbenden stellen dat door het late opleggen van de navorderingsaanslag een hoog bedrag aan heffingsrente verschuldigd is geworden. De Inspecteur heeft daartegen ingebracht dat eerst bij een onderzoek in 2016 de onjuistheid in de aangifte aan het licht is gekomen. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur de heffingsrente overeenkomstig de wettelijke regels vastgesteld.

Slotsom

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.

5. Griffierecht en proceskosten

Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de proceskosten in hoger beroep van belanghebbenden, omdat de gegrondverklaring van het hoger beroep enkel mogelijk is geweest nadat belanghebbenden er mee hebben ingestemd, dat het Hof het inhoudelijke geschil zal beslechten. Zonder deze instemming had het Hof net als de Rechtbank de behandeling van de zaak teruggewezen naar de Inspecteur.

Het Hof stelt de kosten die belanghebbenden in verband met de behandeling van het hoger beroep hebben moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.496 voor de kosten in hoger beroep (2 punten (verweerschrift in hoger beroep, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 748).

6. Beslissing

Het Hof:

• vernietigt de uitspraak van de Rechtbank behoudens de beslissingen omtrent de proceskosten en het griffierecht,
• verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond,
• vernietigt de uitspraken van de Inspecteur,
• vermindert de navorderingsaanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 29.669, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 242.000, en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.880,
• vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig en
• veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbenden in hoger beroep tot een bedrag van € 1.496.

Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. M.G.J.M. van Kempen en mr. V.F.R. Woeltjes, in tegenwoordigheid van mr. S.A.R. de Klein als griffier. De beslissing is op 14 december 2021 in het openbaar uitgesproken.