Samenvatting
In deze opinie vraagt Charlie Bruijsten zich af of een vermogensbelasting niet een veel eenvoudiger alternatief is voor de vermogensrendementsheffing dan andere suggesties om het box 3-probleem op te lossen.
Opinie
1. Inleiding
De vermogensrendementsheffing (box 3) is een probleem. Een mensenrechtenprobleem om precies te zijn. De oplossing is een vermogensaanwasbelasting of een vermogenswinstbelasting. Of wellicht toch een fijnmaziger forfaitaire rendementsheffing. Is een vermogensbelasting niet een veel eenvoudiger oplossing? Het vergt in ieder geval minder aanpassingen.
2. Korte historie
Tot en met 2000 werden inkomsten uit vermogen tegen een progressief tarief belast. Daarnaast kenden we een vermogensbelasting met een vast tarief van 0,7%. Om te voorkomen dat belastingplichtigen met een laag inkomen en een hoog vermogen een relatief groot deel van hun inkomen moesten aanwenden om de vermogensbelasting te betalen, was in de wet een samenloopregeling opgenomen (de zogenoemde 68%-regeling).
Met de invoering van de Wet IB 2001 zijn deze heffingen geĂŻntegreerd in box 3. Een belangrijke reden voor de invoering van een nieuwe vermogensrendementsheffing was dat gerealiseerde waardemutaties van vermogensbestanddelen destijds niet in de heffing werden betrokken, terwijl deze wel als inkomsten konden worden beschouwd. Dat lokte arbitrage uit waarbij belaste inkomsten werden getransformeerd naar onbelaste vermogenswinsten.
Uitgangspunt van het nieuwe systeem was dat een belastingplichtige voortaan bij wege van wetsfictie geacht werd met de tot zijn rendementsgrondslag behorende vermogensbestanddelen altijd een bepaald nettorendement te (kunnen) behalen dat in de belastingheffing kon worden betrokken. Het forfaitaire rendement werd gesteld op 4% van de rendementsgrondslag. De wetgever had omwille van eenvoud en om belastingontwijking zoveel mogelijk te voorkomen gekozen voor Ă©Ă©n (ongedifferentieerd) forfaitair rendement.
3. Vermogensbelasting
Het zal niemand zijn ontgaan dat de box 3-heffing zwaar onder vuur is komen te liggen nu het werkelijke rendement op spaartegoeden aanzienlijk lager is dan het forfaitaire rendement (althans tot de invoering van het rechtsherstel). Er wordt nu vol ingezet op een heffing over het werkelijk rendement. Maar waarom geen vermogensbelasting?
Formeel is sinds 2001 sprake van een belasting over inkomen. Artikel 5.1 Wet IB 2001 spreekt expliciet over belastbaar inkomen uit sparen en beleggen. Weliswaar is het een forfaitair vastgesteld inkomen, maar het blijft een belasting over inkomen. De box 3-heffing leidde vanaf 2001 effectief tot een belasting van 1,2% van het nettovermogen. In 2017 en 2018 is het forfaitair rendement gedifferentieerd, maar per saldo werd nog steeds een percentage van het nettovermogen in de heffing betrokken. Dan kan je het wel een inkomstenbelasting noemen, maar het is een vermogensbelasting waar ietwat verwarrend het label âinkomstenbelastingâ op is geplakt.
Dat label is er wel bewust op geplakt. Bij de parlementaire behandeling is expliciet opgemerkt dat de vermogensrendementsheffing geen nieuwe vermogensbelasting is, en dat het nadrukkelijk het karakter heeft van een inkomstenbelasting en niet van een vermogensbelasting. Als argument daarvoor werd aangedragen dat jaarlijks een forfaitair rendement wordt belast. Vanuit de Tweede Kamer werd nog wel gesuggereerd dat de vermogensrendementsheffing niets anders is dan een partiĂ«le vermogensbelasting op privĂ©vermogen met een tarief van 1,2% in plaats van het tarief van 0,7% van de toenmalige vermogensbelasting. Maar die zienswijze werd door de minister en staatssecretaris van FinanciĂ«n verworpen. Daarbij wezen zij op de âtalrijkeâ verschillen tussen de heffingsgrondslag van de vermogensbelasting en de rendementsgrondslag.
Nu zijn wij fiscalisten inmiddels zo gewend aan het idee dat sprake is van een inkomstenbelasting, dat het wellicht moeilijk is om er nog een vermogensbelasting in te zien. Maar hoe zou een buitenstaander, iemand die geheel blanco is, er tegen aankijken? Wat dat betreft vind ik het veelzeggend dat A-G JÀÀskinen van het HvJ heeft opgemerkt dat in wezen sprake is van een vermogensbelasting. Dat roept dan ook de vraag op hoe het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) de heffing zou kwalificeren: belasting over inkomen of belasting over vermogen?
4. Reikwijdte van het EVRM
De discussie over box 3 gaat vooral over de houdbaarheid in het licht van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). In de preambule bij dat verdrag hebben de leden van de Raad van Europa opgetekend een 'diep geloof' in de fundamentele vrijheden te hebben. Deze vrijheden vormen volgens de Raad de grondslag voor gerechtigdheid en vrede in de wereld. De handhaving daarvan steunt volgens de Raad mede het gemeenschappelijk begrip en de gemeenschappelijke eerbiediging van de rechten van de mens waarvan die vrijheden afhankelijk zijn. Het EHRM op zijn beurt ziet respect voor de menselijke waardigheid en vrijheid als grondslag van het EVRM.
Wanneer je het verdrag erop naslaat, dan vind je daar inderdaad zeer fundamentele rechten waarbij denk ik niemand zal twijfelen aan de ernst daarvan en dat de wereld inderdaad een stuk aangenamer is wanneer die rechten daadwerkelijk beschermd worden. Ik noem het recht om niet van het leven beroofd te worden (artikel 2), het verbod op foltering (artikel 3), het verbod op slavernij (artikel 4), het recht op een eerlijk proces (artikel 6) en het recht op vrijheid van meningsuiting (artikel 10).
De vraag is dan: vormt een vermogensbelasting waarbij het vermogen wordt belast tegen een tarief van (bijvoorbeeld) 1,2% een aantasting van de fundamentele vrijheden die door het EVRM worden gewaarborgd? Ontegenzeggelijk wordt er iets afgenomen van de belastingplichtigen. Maar dat is inherent aan belastingen. Artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: EP) sluit ook niet uit dat belastingen worden geheven. De vraag is alleen of een vermogensbelasting van 1,2% zo stuitend is dat een mensenrechtengrens wordt overschreden. Of is sprake van een probleem dat enkel wordt beleefd of gepitcht als een vrijheidsschending, als een schending van fundamentele rechten?
5. Meebewegen met de samenleving
Het EVRM stamt uit 1950 en is daarmee al meer dan 72 jaar oud. Het begrijp âvrijheidâ is in de loop der tijd wel veranderd. In de moderne tijd ligt de focus voor een belangrijk deel op de individuele vrijheid, die â zo lijkt het af en toe â bij voorkeur zo ruim mogelijk wordt uitgelegd.
Moeten we daar rekening mee houden bij de uitleg van het EVRM? Tot op zekere hoogte waarschijnlijk wel. Zo wordt betoogd dat de betekenis en inhoud van de bepalingen van het EVRM geacht worden te evolueren als gevolg van veranderingen in juridische of sociale inzichten. Het EHRM heeft wat dat betreft ook meermalen aangegeven dat het EVRM een âliving instrumentâ is dat naar de huidige omstandigheden moet worden uitgelegd. Een dynamische verdragsinterpretatie dus. Wil je toch de historische basis van het EVRM handhaven, dan moet het EHRM de beginselen die ten grondslag liggen aan de mensenrechten achterhalen en met die beginselen in het achterhoofd de mensenrechten uitleggen naar de gewijzigde omstandigheden.
Het EVRM kan dus meebewegen met ontwikkelingen in het vrijheidsdenken. Maar een individuele vrijheid die elke vorm van belastingheffing uitsluit, betekent zeer waarschijnlijk ook het einde van de hedendaagse verzorgingsstaat. Dat is een onrealistische uitkomst. We moeten niet vergeten dat burgers naast hun vrijheden en mensenrechten ook verplichtingen hebben. Ergens ligt een grens waar de individuele vrijheid plaats moet maken voor het collectieve belang.
6. Jurisprudentie van het EHRM
Het EHRM hanteert doorgaans een vast schema voor toetsing aan artikel 1 EP. Onderdeel daarvan is de proportionaliteitstoets en ik denk dat die hier de meeste aandacht verdient. Een regeling is in strijd met artikel 1 EP als de regeling leidt tot een individuele en buitensporige last (individual and excessive burden), buitenproportionele last (disproportionate burden), buitenproportionele en buitensporige last (disproportionate and excessive burden) of een fundamentele aantasting van iemands financiële positie. Wanneer de wet een dergelijke onredelijk excessieve last bij het individu legt, wordt de ruime beoordelingsmarge van de wetgever overschreden.
Een hoog belastingtarief leidt volgens het EHRM op zich nog niet tot een onredelijk excessieve last. De proportionaliteitstoets kan niet enkel worden gebaseerd op een bepaald percentage. Alle relevante elementen moeten in overweging worden genomen. Een hoge belasting kan volgens het EHRM ook een weerspiegeling zijn van een hoog inkomen. En wellicht ook van een hoog vermogen. Het EHRM ziet wel een mogelijke aantasting van het eigendomsrecht als de heffing over een inkomensbestanddeel relatief hoog is in vergelijking met de heffing over andere inkomensbestanddelen. Het gaat dan niet om de hoogte van het tarief in absolute zin, maar in relatieve zin. Een mogelijke aantasting van het eigendomsrecht kan ook aan de orde komen wanneer de levensstandaard van een belastingplichtige wordt aangetast. Maar een echte lijn heeft zich op dit punt naar mijn idee nog niet ontwikkeld in de jurisprudentie van het EHRM. Het is zeker niet zo dat het EHRM een duidelijke kwantitatieve grens (bijvoorbeeld een belastingpercentage) heeft getrokken, bij overschrijding waarvan sprake zou zijn van een onredelijke excessieve last.
Voor de vraag of een vermogensbelasting op stelselniveau houdbaar is, lijkt het mij goed om de vraag te stellen of een dergelijke belasting in een groot aantal gevallen tot een onredelijke excessieve last leidt. Daarvoor is een hanteerbaar toetsingskader nodig. A-G Niessen heeft na een uitgebreid onderzoek geconcludeerd dat een vermogensbelasting in strijd is met artikel 1 EP als de belasting niet kan worden voldaan uit de inkomsten en de al dan niet gerealiseerde waardestijging van het vermogen. Dat is een relatief eenvoudig toetsingskader en biedt bovendien mogelijkheden om maatregelen in te bouwen om te voorkomen dat de vermogensbelasting in strijd komt met artikel 1 EP, bijvoorbeeld een variant op de oude 68%-regeling.
7. Keuzevrijheid voor de wetgever
Ik denk dat de wetgever niet te snel moet concluderen dat een vermogensbelasting tot problemen met het EVRM zal leiden. Het EHRM biedt landen bij het uitstippelen en implementeren van beleid op het gebied van belastingheffing namelijk een ruime beoordelingsmarge. Het EHRM respecteert de afweging van de nationale wetgever, tenzij deze geen redelijke grondslag heeft. Daarbij is het in eerste instantie vooral aan de nationale wetgever om te beslissen welke belasting hij wenst te heffen. Dat geldt ook voor de vraag wat hij als belastbaar inkomen (en naar mijn idee dan ook belastbaar vermogen) wil aanmerken. Een dergelijke beslissing vergt een politieke, economische en sociale afweging die het EHRM overlaat aan de nationale wetgever omdat die volgens het EHRM beter in staat is om een dergelijke afweging te maken.
Bij de vormgeving van een vermogensbelasting spelen afwegingen over draagkracht, herverdeling en het onderscheid tussen belastingheffing op arbeid en kapitaal een rol. Daarnaast is er natuurlijk het budgettaire aspect. Het moet toch wel mogelijk zijn om daarvoor een basis met een degelijke afweging neer te leggen die binnen de ruimte beoordelingsmarge blijft?
8. Conclusie
Stel dat we de vermogensrendementsheffing zoals we die tot 2017 kenden, omlabellen naar een vermogensbelasting. Dat hoeft niet al te moeilijk te zijn, want in feite was al sprake van een vermogensbelasting. Ik kan mij niet voorstellen dat het EHRM zou oordelen dat een dergelijke belasting in strijd komt met artikel 1 EP als in die vermogensbelasting een faciliteit wordt ingebouwd die voorkomt dat op het vermogen moet worden ingeteerd.
Krijgen we dan alsnog een vermogensbelasting? Ik denk het niet. Het idee om box 3 te vervangen door een vermogensbelasting wordt voor zover ik kan nagaan niet breed gedragen. Maar suggesties in die richting zijn er wel. Ik vermoed echter dat we nog wel even bezig blijven met de vraag of we kiezen voor een vermogensaanwasbelasting, een vermogenswinstbelasting of een fijnmaziger forfaitaire rendementsheffing.
