Terechte navordering over voordeel uit aanmerkelijk belang; woonplaats Nederland

Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 41.000 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 21.324.861. Tevens is bij beschikking € 902.308 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

Er heeft een geheimhoudingsprocedure plaatsgevonden ter zake van stukken waarvoor verweerder een beroep heeft gedaan op artikel 8:29 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb). De geheimhoudingskamer heeft uitspraak gedaan en als gevolg van die uitspraak heeft verweerder bij brief van 16 januari 2019 de passages overgelegd ter zake waarvan de geheimhoudingskamer heeft beslist dat beperking van de kennisneming niet gerechtvaardigd is.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 november 2019. Namens eiser zijn verschenen zijn gemachtigden. Namens verweerder zijn verschenen mr. [persoon A], mr. [persoon B] , mr. [persoon C] , drs. [persoon D] en [persoon E] .

Overwegingen

Feiten

1. Eiser is van oorsprong afkomstig uit [plaats 1 in NL] en was oprichter van [bedrijf 1] . Deze onderneming werd gedreven in [bedrijf 2] B.V. en haar deelnemingen. De onderneming is in 1999 verkocht.

2. In 1998 zijn eiser en zijn echtgenote, [de vrouw] (de echtgenote), verhuisd naar [plaats 2 in NL] , naar het pand [naam pand] . Vanwege de hierna te noemen emigratie hebben zij in 2001 dit pand te koop gezet. De verkoop is niet gelukt.

3. Per 1 juni 2001 zijn eiser en de echtgenote volgens de gemeentelijke basisadministratie geëmigreerd naar [plaats] , kanton [naam kanton] , Zwitserland. Eiser en de echtgenote beschikken sinds juli 2000 over een permanente verblijfsvergunning voor Zwitserland.

4. Eiser en de echtgenote hebben de Nederlandse nationaliteit.

5. In 2008 heeft eiser op [plaats 1 in Spanje] een vakantiewoning gekocht. In 2015 is de vakantiewoning verkocht.

6. In verband met zijn emigratie naar Zwitserland in 2001 is aan eiser een conserverende aanslag IB/PVV opgelegd ter zake van de fictieve vervreemding van zijn aanmerkelijk belang in [bedrijf 2] B.V. Voor de conserverende aanslag is uitstel van betaling verleend voor 10 jaar.

7. Op 27 oktober 2011 heeft de Ontvanger op verzoek van de adviseur van eiser schriftelijk bevestigd dat de opgelegde conserverende aanslag inmiddels was kwijtgescholden, omdat de tienjaarstermijn was verstreken en eiser had verklaard dat hij zijn aanmerkelijk belang niet had vervreemd. Ten tijde van het verzoek was eiser nog steeds aandeelhouder van [bedrijf 2] B.V. en haar deelnemingen [bedrijf 3] B.V., [bedrijf 4] B.V., [bedrijf 5] B.V., [bedrijf 6] B.V. en [bedrijf 7] B.V.

8. Op 30 december 2011 heeft eiser de aandelen [bedrijf 7] B.V. van [bedrijf 3] B.V. gekocht. [bedrijf 7] B.V. had op dat moment geen eigen vermogen. Eiser heeft zijn aandelen in [bedrijf 2] B.V. vervolgens aan [bedrijf 7] B.V. verkocht. [bedrijf 7] B.V. is de koopsom van € 21.382.947 schuldig gebleven aan eiser.

9. Aan eiser is met dagtekening 29 februari 2012 een uitnodiging tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2011 (de aangifte) uitgereikt. Vervolgens heeft eiser op 24 april 2013 de aangifte ingediend. Het aangegeven verzamelinkomen bedraagt € 41.000, bestaande uit een loon uit dienstbetrekking van € 41.000. De definitieve aanslag IB/PVV 2011 is vastgesteld met dagtekening 1 juni 2013, overeenkomstig de ingediende aangifte.

10. Op 27 juni 2013 heeft [bedrijf 7] B.V. haar aangifte vennootschapsbelasting 2011 ingediend. Naar aanleiding van deze ingediende aangifte heeft de inspecteur bij brief van 2 januari 2014 schriftelijk vragen over deze aangifte gesteld aan genoemde vennootschap.

11. Op 22 januari 2015 heeft verweerder via e-mail een tip ontvangen. De tip bestond erin dat eiser in Nederland woonachtig zou zijn. In de e-mail is dit als volgt verwoord:

“Volgens [...] woont hij helemaal niet Zwitserland, hij heeft daar alleen vakantiewoning. [...] Hij zou gewoon in Nederland wonen, en wel op de [adres 1] [postcode] [plaats 2 in NL] ”.

12. Vanaf 31 augustus 2015 heeft verweerder onderzoek verricht naar de juistheid van de ingediende aangifte IB/PVV 2011. Verweerder heeft bij e-mail van 13 januari 2016 aangekondigd het heffingsonderzoek uit te breiden naar de woonplaats van eiser.

13. Op 21 oktober 2016 is aan eiser een concept controlerapport woonplaatsonderzoek toegestuurd.

14. Vervolgens is met dagtekening 3 december 2016 aan eiser een navorderingsaanslag IB/PVV 2011 (de navorderingsaanslag) opgelegd naar een verzamelinkomen van € 21.365.861, dat bestaat uit een loon uit dienstbetrekking van € 41.000 en een vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang van € 21.324.861.

Geschil

15. In geschil is of de navorderingsaanslag terecht is opgelegd. Specifiek is in geschil of artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) aan de oplegging van de navorderingsaanslag in de weg staat. Indien de navorderingsaanslag opgelegd kan worden is in geschil of:

• sprake is van onrechtmatig verkregen bewijs;
• de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard op grond van artikel 27e van de AWR; en
• de fiscale woonplaats van eiser in 2011 voor toepassing van de Wet IB 2001 en de belastingverdragen Nederland-Zwitserland en Nederland-Spanje in Nederland lag.

Beoordeling van het geschil

Formele geschilpunten

16. Als eerste zal de rechtbank ingaan op de vraag of verweerder op grond van artikel 16 van de AWR bevoegd was om eiser een navorderingsaanslag op te leggen. Eiser heeft gesteld dat geen sprake is van een nieuw feit op basis waarvan navordering mogelijk is. De relevante feiten voor vaststelling van de fiscale woonplaats van eiser waren al voor oplegging van de primitieve aanslag over het jaar 2011 bekend bij verweerder dan wel heeft verweerder een ambtelijk verzuim begaan door destijds geen onderzoek in te stellen, aldus eiser.

17. Op grond van artikel 16, eerste lid, van de AWR kan, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Op de inspecteur rust de bewijslast aannemelijk te maken dat er sprake is van een nieuw feit.

18. Voor het antwoord op de vraag of sprake is van een nieuw feit dient beoordeeld te worden of de navorderingsaanslag voortvloeit uit feiten die bij het opleggen van de primitieve aanslag reeds bij verweerder bekend waren of redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn. Volgens vaste jurisprudentie mag verweerder bij het vaststellen van de aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die belanghebbende in zijn aangifte heeft vermeld. Tot een nader onderzoek is verweerder in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven of het ontbreken daarvan, in redelijkheid behoort te twijfelen.1 Verweerder behoeft in redelijkheid niet te twijfelen aan de juistheid van de in het aangiftebiljet opgenomen posten, indien er voor deze posten ook een andere, niet onwaarschijnlijke verklaring mogelijk is.2

19. Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat uit de ingediende aangifte IB/PVV 2011 niet kon worden afgeleid dat in 2011 sprake was van een verkoop door eiser van aandelen in [bedrijf 2] B.V. Het enige dat in die aangifte stond vermeld over dit aandelenbelang was immers:

Ook overigens waren er ten tijde van het opleggen van de primitieve aanslag IB/PVV 2011 geen feiten en omstandigheden bekend bij verweerder op basis waarvan hij in redelijkheid behoorde te twijfelen aan de juistheid van de aangifte. Gelet op de hiervoor onder 18. beschreven beperkte onderzoeksplicht die in dit kader op hem rust, was verweerder dan ook niet gehouden om een nader onderzoek in te stellen voordat hij de primitieve aanslag oplegde. Naar het oordeel van de rechtbank vormt het uitblijven van onderzoek voor het opleggen van de primitieve aanslag geen ambtelijk verzuim en brengt het feit dat verweerder eerst bij indiening van de aangifte vennootschapsbelasting 2011 door [bedrijf 7] B.V. op 27 juni 2013 bekend is geworden met de hiervoor genoemde aandelenverkoop met zich dat sprake is van een nieuw feit op grond waarvan verweerder kan navorderen.

20. Daarnaast stelt eiser dat door verweerder (voor een deel) gebruik wordt gemaakt van onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal, omdat medewerkers van de Belastingdienst op 23 september 2015 zonder toestemming van eiser het erf van [naam pand] hebben betreden en door de ramen van het pand naar binnen hebben gekeken. Deze waarneming is in strijd met artikel 8 van het EVRM. Het aldus verzamelde bewijs is verkregen op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat dit gebruik onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht, aldus eiser. Verweerder stelt daartegenover dat er op 23 september 2015 weliswaar medewerkers van de Belastingdienst bij [naam pand] zijn geweest, maar dat zij het erf niet hebben betreden. Het betrof een zichtwaarneming vanaf de openbare weg.

21. Gelet op de gemotiveerde betwisting door verweerder, heeft eiser, op wie in dit geval de bewijslast rust, niet aannemelijk gemaakt dat de medewerkers van de Belastingdienst ook daadwerkelijk het erf van [naam pand] hebben betreden. Daarmee komt de feitelijke grondslag aan het standpunt van eiser te ontvallen.

Inhoudelijk geschilpunt

22. In geschil is of eiser terecht als binnenlandse belastingplichtige is aangemerkt en of eiser voor toepassing van de bilaterale belastingverdragen met Zwitserland respectievelijk Spanje inwoner van Nederland is.

23. Binnenlandse belastingplichtige is degene die in Nederland woont.3 Waar iemand woont en waar een lichaam gevestigd is, wordt naar de omstandigheden beoordeeld.4 Dit heeft in beginsel ook te gelden voor verdragstoepassing. De Hoge Raad heeft in diverse arresten5 geoordeeld dat het er in dit kader op aankomt of deze omstandigheden van dien aard zijn dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen belanghebbende en Nederland. Die duurzame band met Nederland hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijk leven zich in Nederland bevindt. Op verweerder rust de last te bewijzen dat eiser in 2011 in Nederland woonde.

24. Verweerder heeft zijn stelling dat eiser in 2011 een duurzame band van persoonlijke aard met Nederland heeft, onderbouwd met onder meer de volgende omstandigheden:

• Eiser en zijn echtgenote bleven ook na 2001 in Nederland de beschikking houden over de woon- en kantoorvilla aan de [adres 1] te [plaats 2 in NL] , [naam pand] . Deze villa is volledig ingericht als permanent woonverblijf. De kantoorruimten worden gebruikt door eiser en zijn administrateur;
• Na de verkoop van het chalet in [plaats] in 2010 heeft eiser alle fitnessapparatuur overgebracht naar zijn woning in [plaats 2 in NL] . Uit foto’s van makelaarskantoren blijkt dat er een aparte, compleet ingerichte fitnessruimte in de villa aanwezig is;
• Eiser heeft veel zakelijke contacten in [plaats 2 in NL] en omgeving;
• Een dochter en kleinkind van eiser wonen in [plaats 2 in NL] ;
• Eiser heeft Nederlandse bankrekeningen;
• Met een pinpas die behoort bij een Rabobank-rekening die op naam van eiser staat zijn in 2011 allerlei betalingen gedaan die gebruikelijk zijn voor iemand die in Nederland woont. De betalingen vonden voornamelijk plaats in [plaats 2 in NL] en omgeving, dichtbij de woning van eiser en zijn echtgenote, maar er zijn ook betalingen elders in Nederland. Vaak zijn het geen eenmalige betalingen en vinden de betalingen op vaste adressen plaats. Het betreffen betalingen op ieder moment van de dag: in de ochtend, middag en avond. Verweerder heeft hiervan een overzicht gemaakt en als bijlage 21 aan het verweerschrift toegevoegd;

- In het kader van het woonplaatsonderzoek dat is verricht door verweerder is gesproken met de voormalig personal trainer (de heer [persoon H] van eiser. Van dit gesprek is een verslag gemaakt. Dit verslag vermeldt onder meer:

“Via via kwam hij in 2007 in contact met de familie [eiser] . Vanaf die tijd is hij in vaste dienst getreden bij [bedrijf 4] BV als personal trainer van de familie ( [eiser] met zijn vrouw en dochter). hij kwam drie keer in de week bij de familie thuis. “Zij wonen hier aan de overkant van de rivier” ( [adres 1] ). De familie schafte hiervoor zelf de benodigde apparaten e.d. aan.

(…)

Vanaf 2009 – 2010 is dhr. [persoon H] gestart met zijn eigen sportschool ( [naam sportschool] ). De familie [eiser] verstrekte hem hiervoor een renteloze lening van € 6.500, voor de aankoop van fitnessapparatuur en dergelijke. In ruil voor deze lening moest dhr. [persoon H] wel het trainingsprogramma van drie keer in de week bij de familie voortzetten. Dit waren volgens hem de ‘prime-time momenten’. De familie betaalde hier wel voor.”

25. Eiser heeft gesteld dat hij weliswaar zo nu en dan in Nederland verbleef en daar bij tijd en wijle activiteiten in economische zin ontplooide, maar dat het middelpunt van zijn leven niet in Nederland lag. Naar het oordeel van de rechtbank miskent eiser hiermee dat voor het antwoord op de vraag of een persoon voor fiscale doeleinden in Nederland woonachtig is, blijkens de hiervoor genoemde arresten van de Hoge Raad, niet doorslaggevend is of het middelpunt van iemands maatschappelijke leven zich in Nederland bevindt. Getoetst moet worden of er ten aanzien van eiser sprake is van omstandigheden waardoor hij een duurzame band van persoonlijke aard heeft met Nederland. Eiser heeft in dit kader de door verweerder aangevoerde omstandigheden, zoals vermeld onder 24., in wezen niet weersproken, alleen de conclusie die verweerder daaruit heeft getrokken. De rechtbank oordeelt dat verweerder met hetgeen hij naar voren heeft gebracht aannemelijk heeft gemaakt dat in 2011 een duurzame band van persoonlijke aard bestond tussen eiser en Nederland en dat eiser in dat jaar in Nederland woonde in de zin van artikel 4 van de AWR.

26. Uit het voorgaande volgt dat eiser in Nederland belastingplichtig is voor het voordeel uit aanmerkelijk belang dat hij heeft genoten in het kader van de verkoop van aandelen in [bedrijf 2] B.V. in 2011. Verweerder heeft dan ook terecht nagevorderd over dit voordeel. Om die reden behoeft de vraag of verweerder met recht een beroep kan doen op omkering en verzwaring van de bewijslast op grond van artikel 27e van de AWR geen beantwoording meer.

27. Aangezien tegen de hoogte van de navorderingsaanslag als zodanig geen gronden zijn aangevoerd, is de navorderingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag opgelegd.

28. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

29. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Eiser heeft hiertegen geen zelfstandige beroepsgronden aangevoerd. Het beroep is ook in zoverre ongegrond.

Vergoeding immateriële schade en proceskostenvergoeding

30. Uit een arrest van de Hoge Raad van 10 juni 20116 volgt dat de rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel dat aan artikel 6 van het EVRM mede ten grondslag ligt, ertoe noopt dat ook de beslechting van belastinggeschillen binnen een redelijke termijn plaats dient te vinden. Een overschrijding van die termijn leidt, behoudens bijzondere omstandigheden, in de regel tot spanning en frustratie, wat grond vormt voor vergoeding van immateriële schade met toepassing van artikel 8:73 van de Awb, aldus de Hoge Raad.

31. Uit het arrest volgt voorts dat bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, moet worden aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in een arrest van de Hoge Raad van 22 april 20057. Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. In deze termijn is de duur van de bezwaarfase inbegrepen. In gevallen waarin de bezwaar- en beroepsfase tezamen onredelijk veel tijd in beslag hebben genomen heeft als regel te gelden dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover de duur daarvan een half jaar overschrijdt en de beroepsfase voor zover deze meer dan anderhalf jaar in beslag neemt.8 Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per halfjaar dat die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.

32. De rechtbank is van oordeel dat er geen omstandigheden zijn op grond waarvan de redelijke termijn verlengd moet worden. Tussen de ontvangst van het bezwaarschrift op 28 december 2016 en deze uitspraak zijn bijna 39 maanden verstreken, zodat sprake is van overschrijding van de redelijke termijn met vijftien maanden, naar boven afgerond is dat anderhalf jaar. Eiseres heeft daarom recht op een schadevergoeding van € 1.500 (3 x € 500). De uitspraken op bezwaar dateren van 16 november 2017. Dat betekent dat van de overschrijding vijf maanden is toe te rekenen aan de bezwaarfase en tien maanden aan de beroepsfase. Met inachtneming van de uitgangspunten van het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad, dient verweerder 1/3 van € 1.500 te vergoeden, oftewel € 500, en de Staat 2/3 van € 1.500, oftewel € 1.000. Omdat de Staat minder dan € 5.000 hoeft te vergoeden, hoeft het bevoegd gezag van de Staat niet in de gelegenheid te worden gesteld om hierop verweer te voeren.9

33. Eiser heeft, in afwijking van een forfaitaire vaststelling van een proceskostenvergoeding op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht, verzocht om vergoeding van de in bezwaar en beroep werkelijk gemaakte proceskosten. De rechtbank overweegt dat slechts in bijzondere omstandigheden kan worden afgeweken van de forfaitaire vaststelling van een proceskostenvergoeding. Zulke bijzondere omstandigheden zijn de rechtbank niet gebleken, zodat eiseres slechts voor een forfaitaire proceskostenvergoeding in aanmerking komt.

34. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 262 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 0,5). De rechtbank hanteert een wegingsfactor van 0,5, omdat de reden voor toekenning van een proceskostenvergoeding in dit geval louter ligt in de toekenning van een vergoeding van immateriële schade. Voor een vergoeding van de in bezwaar gemaakte proceskosten bestaat geen aanleiding, aangezien de uitspraak op bezwaar volledig in stand is gebleven.10 Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart het beroep ongegrond;
• veroordeelt verweerder tot vergoeding van de aan de bezwaarfase toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 500;
• veroordeelt de Staat (het ministerie van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van de aan de beroepsfase toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 1.000;
• veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 262;
• gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 46 vergoedt

Deze uitspraak is gedaan door mr. W.W. Monteiro, voorzitter, mr. J.M.W. van de Sande en mr. J.J.J. Engel, rechters, in tegenwoordigheid van mr. H.H. Ruis, griffier.