Structuur met vennootschap op Jersey is misbruik van recht; pleitbaar standpunt

Verweerder heeft aan eiseres de volgende naheffingsaanslagen omzetbelasting, boetebeschikkingen en beschikkingen belastingrente opgelegd:

Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 10 juli 2020 de naheffingsaanslagen, de beschikkingen belastingrente en de boetebeschikkingen gehandhaafd.

Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld bij de rechtbank Noord-Holland. Het beroepschrift is op 19 augustus 2020 door de rechtbank Noord-Holland ontvangen. Bij brief van 17 september 2020 heeft de rechtbank Noord-Holland het beroep doorgestuurd naar de rechtbank.

Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Hij heeft voor een aantal op de zaken betrekking hebbende

stukken (16) ten aanzien van de weggelakte delen van deze stukken een verzoek gedaan tot

beperkte kennisneming op grond van artikel 8:29 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb).

De geheimhoudingskamer van de rechtbank heeft op 6 juli 2021 geoordeeld dat het verzoek om beperkte kennisneming gedeeltelijk moet worden toegewezen en gedeeltelijk moet worden afgewezen.

Bij brief van 26 juli 2021 heeft verweerder met inachtneming van de uitspraak van de geheimhoudingskamer aangepaste versies van de geschoonde zaakstukken overgelegd. Bij brief van 3 september 2021 heeft eiseres medegedeeld dat zij geen toestemming geeft om mede op basis van de ongeschoonde stukken uitspraak te doen.

Partijen hebben nadere stukken ingediend die telkens in afschrift zijn verstrekt aan de wederpartij.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 oktober 2022.

Namens eiseres zijn verschenen [persoon A] , [persoon B] , [persoon C] en [persoon D] bijgestaan door [persoon E] , [persoon F] , [gemachtigde] en [persoon G] . Namens verweerder zijn verschenen [persoon H] , [persoon I] , [persoon J] , [persoon K] en [persoon L].

Overwegingen

Inleiding

1. Deze zaak gaat in de kern om de vraag of sprake is van misbruik van recht als gevolg van het gebruik maken van een structuur met een vennootschap op Jersey waardoor geen omzetbelasting verschuldigd is, terwijl er wel een aftrekrecht bestaat voor de vaste inrichting van eiseres in Nederland. Het gaat hierbij om drie grote portefeuilles met kredieten van niet meer betalende kredietnemers. De werkzaamheden voor het innen van de schuldvorderingen vinden in Nederland plaats. Indien sprake is van misbruik van recht kan het recht op aftrek worden geweigerd en zijn de naheffingsaanslagen terecht opgelegd. Indien er geen sprake is van misbruik van recht moeten de naheffingsaanslagen worden vernietigd.

Feiten

2. [naam bedrijf 1] ( [bedrijf 1] ) en [eiseres] ( [eiseres] ) zijn vennootschappen gevestigd in [plaatsnaam] ( [land] ). [eiseres] was 100% aandeelhouder van [bedrijf 1] . Op 2 januari 2018 zijn deze vennootschappen gefuseerd met [eiseres] als verkrijgende rechtspersoon. [eiseres] heeft vestigingen in elf Europese landen, hierna gezamenlijk aangeduid als de [naam] .

3. De [naam] houdt zich onder meer bezig met het aankopen en beheren van ‘non performing loan’ (NPL) portefeuilles. Een NPL is een krediet waarbij de kredietnemer zijn betalingsverplichtingen niet meer nakomt. Een NPL-portefeuille is een bundel van dergelijke kredieten.

4. [bedrijf 1] had tot 2 januari 2018 een vaste inrichting in Nederland, gevestigd in [plaatsnaam] . Na de fusie is sprake van een vaste inrichting van [eiseres] . De vaste inrichting wordt hierna aangeduid als [naam] . [naam] is verantwoordelijk voor het uitwinnen van alle uitstaande Nederlandse schuldvorderingen. Meer specifiek bestaan de activiteiten van [naam] onder meer uit het contact leggen met debiteuren (schriftelijk en telefonisch) en het inschakelen en managen van incassobureaus en gerechtsdeurwaarders.

5. Op [datum] is een Service Letter Agreement (hierna: de SLA 2007) ondertekend door vertegenwoordigers van [bedrijf 1] en [naam] . In de SLA 2007 is beschreven welke diensten [naam] zal verrichten om Nederlandse schuldvorderingen te innen. Daarnaast zal [naam] diensten verrichten op het gebied van verkoop en marketing. [bedrijf 1] zal alle gemaakte kosten vergoeden, verhoogd met een 5% winstopslag. De overeenkomst geldt tot het einde van het jaar, maar wordt stilzwijgend verlengd totdat tijdig is opgezegd.

6. In [jaartal] is [bedrijf 2] opgericht op Jersey. Begin 2009 is de entiteit geregistreerd in het 'Register of Companies incorporated in Jersey' en hernoemd naar [naam] , hierna te noemen [naam] .

7. In een reorganisatiememorandum van 19 december 2008 van de [naam] (het reorganisatiememo) is over de oprichting van [naam] onder meer het volgende opgenomen:

8. Tot [datum] is de statutaire vestigingsplaats van [naam] [adresgegevens] , het kantooradres van [naam bedrijf 10] ( [bedrijf 10] ). Per [datum] is de statutaire vestigingsplaats van [naam] gewijzigd naar [adresgegevens] , het kantooradres van [naam bedrijf 11] ( [bedrijf 11] ).

9. Bestuursleden van [naam] zijn:

• [persoon M] (sinds 3 februari 2009)
• [persoon N] (van 3 februari 2009 tot 30 juni 2015)
• [persoon O] (sinds 4 januari 2011)
• [persoon P] (van 19 mei 2011 tot 22 mei 2014)
• [persoon Q] (sinds 10 september 2013)
• [persoon S] (sinds 22 mei 2014)
• [persoon T] (sinds 30 juni 2015)

[persoon P] ( [persoon P] ) en [persoon Q] ( [persoon Q] ) waren respectievelijk ceo en cfo van [bedrijf 1] en later van [eiseres] . [persoon S] ( [persoon S] ) was ‘head of corporate structures/taxes’ van [bedrijf 1] .

10. Vanaf medio [jaartal] tot medio [jaartal] was [persoon S] ook in dienst bij [naam] . Vanaf augustus [jaartal] was ook [bedrijf 11] in dienst bij [naam] . [bedrijf 11] is inwoner van Jersey en drijft een accountantspraktijk als zelfstandig accountant.

11. De [naam] heeft in 2009 bepaalde depositoproducten en termijnrekeningen onder de naam [naam] aan klanten aangeboden. Met de depositoproducten heeft de [naam] dusdanig veel inkomsten gegenereerd dat vanaf 2010 de bedrijfsactiviteiten volledig worden gefinancierd door middel van deze depositoproducten, zo blijkt uit het jaarververslag van 2010 van [bedrijf 1] .

12. In 2010 heeft [naam] een eerste portfolio aangekocht van de [naam] . Dit betrof een portfolio met Franse schuldvorderingen.

13. [benaming] van de [naam] is vanaf [jaartal] gevestigd in het Verenigd Koninkrijk. Dit team doet investeringsvoorstellen en toetst of de voorstellen in de strategie passen. Het team verzorgt de documentatie en doet een Investment Recommendation bij het [benaming] . Binnen de [naam] bestaan twee Investment Committees: de [benaming] ( [benaming] ) en de [benaming] ( [benaming] ). De [benaming] is gemachtigd goedkeuring te geven over

investment recommendations met betrekking tot portefeuilles met een kleinere waarde, de [benaming] doet dit voor portefeuilles met een grotere waarde. Bij sommige investeringen dient de Zweedse financieel toezichthouder goedkeuring te geven, omdat [naam] beursgenoteerd is in [land] . In die gevallen dient de [benaming] goedkeuring te geven aan de transactie. [persoon P] , [persoon Q] en [persoon S] zaten in de [benaming] . De [benaming] keurt een voorstel goed of af. Bij goedkeuring vindt de aankoop plaats.

14. In een Investment Recommendation van [datum] (hierna: het investeringsvoorstel) is een overname beschreven van een portefeuille van 16.385 schuldvorderingen met een nominale waarde van € 405.000.000, te verkopen door [naam bedrijf 12] ( [bedrijf 12] ). In onderdeel 4 van het investeringsvoorstel is het volgende opgenomen:

15. Bij brief van 23 juli 2013 heeft [eiseres] een bindend voorstel gedaan aan [bedrijf 12] voor de overname van de portefeuille. In de brief is onder meer het volgende opgenomen:

16. Op 11 september 2013 heeft een vergadering van de bestuurders van [naam] plaatsgevonden. Van de vergadering zijn notulen opgesteld. Bij de vergadering waren aanwezig [persoon O] (voorzitter), [persoon N] (secretaris) en [persoon U] van [naam bedrijf 10] ( [bedrijf 10] ) en verder [persoon Q] , [persoon P] en [persoon S] , alle drie via een telefoonverbinding vanuit [land] . Volgens de notulen is onder meer gesproken over de aankoop van een portefeuille van [bedrijf 12] voor een bedrag van € 119.000.000 en is daarover onder meer het volgende opgenomen:

17. In een Portefeuille Purchase Agreement van 9 oktober 2013 (hierna: PPA1) is een overdracht van een portefeuille door [bedrijf 12] en diverse dochterondernemingen van [bedrijf 12] uitgewerkt. De overeenkomst is zowel namens [bedrijf 1] als namens [naam] ondertekend door [persoon S] . In de overeenkomst is [naam] als koper en [bedrijf 1] als garantsteller vermeld. Het betreft een portefeuille van schuldvorderingen met een nominale waarde van € 776.000.000 en een verkoopprijs van € 119.000.000 (hierna: Portefeuille 1).

18. In de considerans van PPA1 is onder meer vermeld dat [bedrijf 1] een due dilligence onderzoek heeft uitgevoerd naar de financiële, juridische en fiscale aspecten van de portefeuille en dat een interface tussen de IT-systemen van [bedrijf 12] en [bedrijf 1] wordt gecreëerd. In artikel 6.2 van de PPA1 is vermeld dat op de ‘closing date’ de data-overdracht plaatsvindt overeenkomstig bijlage 15. In bijlage 15 is vermeld dat [bedrijf 12] de dataset beschikbaar maakt voor [bedrijf 1] zo spoedig mogelijk na de ‘closing date’ of op verzoek van [bedrijf 1] gebaseerd op een afgestemde planning. Op grond van artikel 7 van de PPA1 neemt [bedrijf 1] het personeel van [bedrijf 12] over en ook de arbeidsvoorwaarden worden integraal overgenomen.

19. In artikel 9.1.2 van de PPA1 is vermeld dat [naam] de dienstverlening met betrekking tot Portefeuille 1 uitbesteedt aan [bedrijf 1] . [bedrijf 1] heeft een vergunning op grond van de Wet op het financieel toezicht als aanbieder consumptief krediet in Nederland en lid van het Bureau Krediet Registratie (BKR). [bedrijf 1] is gerechtigd om registraties in het register van BKR in te voeren en te wijzigen die betrekking hebben op de portfolio. De schuldvorderingen zullen worden geregistreerd op naam van [bedrijf 1] .

20. Op 29 oktober 2013 heeft de betaling voor de overdracht van Portefeuille 1 plaatsgevonden vanaf een bankrekening van [naam] bij [bank] .

21. Op 30 oktober 2013 heeft [bedrijf 1] een Service Letter Agreement gesloten met [naam] (hierna: de SLA 2013). Op grond van deze overeenkomst heeft [bedrijf 1] zich jegens [naam] ertoe verbonden om de volgende diensten voor [naam] te verrichten:

De vergoeding voor de diensten is vastgesteld op de gemaakte kosten plus 5% winstopslag.

22. Op 31 december 2013 hebben [bedrijf 1] en [naam] een leningsovereenkomst gesloten voor een totaalbedrag van € 126.400.000. In de leningsovereenkomst is als uitleendatum 31 december 2013 vermeld. De leningsovereenkomst is zowel namens [bedrijf 1] als namens [naam] ondertekend door [persoon P] , directeur van zowel [bedrijf 1] als [naam] , en [persoon Q] , gemachtigd door [bedrijf 1] en directeur van [naam] .

23. Op 5 februari 2014 heeft [naam] aan [bedrijf 1] een volmacht gegeven om vorderingen op debiteuren te incasseren. [naam] machtigt en gelast [bedrijf 1] om debiteuren te instrueren hun betalingen te richten aan haar incassorekening en verder het overige te doen om de vorderingen te incasseren, met inbegrip van, doch niet beperkt tot, het contact opnemen met debiteuren, het bij wege van vaststellingsovereenkomst, schikking of afwikkeling innen van vorderingen en het nemen van juridische stappen, waaronder het voeren van civielrechtelijke procedures, doen leggen van beslagen en doen executeren van vonnissen.

24. In een Portefeuille Purchase Agreement van 28 maart 2014 (hierna: PPA2) is een overdracht van een tweede portefeuille door [bedrijf 12] en diverse dochterondernemingen van [bedrijf 12] uitgewerkt. Ook in deze overeenkomst is [naam] als koper en [bedrijf 1] als garantsteller vermeld. De overeenkomst is namens [bedrijf 1] ondertekend door [persoon P] en [persoon Q] , en namens [naam] door [persoon M] . Het betreft een portefeuille van schuldvorderingen met een nominale waarde van € 70.000.000 en een verkoopprijs van € 20.852.122 (hierna: Portefeuille 2). De betaling dient plaats te vinden op de ‘closing date’, in de PPA2 gedefinieerd als 28 maart 2014 of elke andere datum waar partijen het over eens zijn.

25. Op 31 maart 2014 hebben [bedrijf 1] en [naam] een aanvullende leningsovereenkomst gesloten voor een bedrag van € 14.500.000. Het betreft een wijziging van de leningsovereenkomst van 31 december 2013. De aanvullende leningsovereenkomst is zowel namens [bedrijf 1] als namens [naam] ondertekend door [persoon P] en [persoon Q] .

26. In een Portefeuille Purchase Agreement van [datum] (hierna: PPA3) is een overdracht van een derde portefeuille door [bedrijf 12] en diverse dochterondernemingen van [bedrijf 12] uitgewerkt. In deze overeenkomst is [bedrijf 1] als koper vermeld, omdat [bedrijf 12] dit zo wenste. Het betreft een portefeuille van toekomstige schuldvorderingen voor een bedrag van 26,48% van de nominale waarde van de schuldvorderingen inclusief achterstallige rente (hierna: Portefeuille 3).

27. Op [datum] hebben [bedrijf 1] en [naam] een Receivables Participation Agreement (hierna: de RPA) gesloten. De overeenkomst is namens [bedrijf 1] (the Participation Seller) ondertekend door [persoon P] en [persoon Q] en namens [naam] (the Participation Buyer) door [persoon Q] . In deze overeenkomst is onder meer het volgende opgenomen:

28. Bij brief van 28 april 2016 heeft verweerder een onderzoek naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over het jaar 2015 aangekondigd. Het boekenonderzoek is gestart op 8 juni 2016.

29. Op 1 juni 2017 is € 150 mln. van het resterende deel van door [bedrijf 1] aan [naam] verstrekte leningen van € 190 mln. geconverteerd naar eigen vermogen van [naam] . Voor het resterende bedrag van € 40 mln. hebben [naam] en [bedrijf 1] op 31 augustus 2017 een aanvullende leningsovereenkomst gesloten waarin is bepaald dat het resterende bedrag inclusief rente uiterlijk 31 augustus 2019 moet worden terugbetaald.

30. [naam] heeft de minnelijke en juridische incasso van een deel van de vorderingen van de van [bedrijf 12] aangekochte portefeuilles aan derden uitbesteed en daarvoor overeenkomsten gesloten. [naam] heeft de omzetbelasting die deze partijen aan haar in rekening hebben gebracht volledig op de aangiften omzetbelasting in aftrek gebracht.

31. Op 2 maart 2017 heeft verweerder de belastingautoriteiten van Jersey verzocht om informatie over [naam] .

32. In een brief van 31 januari 2018 heeft [bedrijf 10] vragen van de belastingautoriteiten van Jersey beantwoord. Het betreft de vragen die in een informatieverzoek van de Belastingdienst zijn gesteld. In de brief vermeldt [bedrijf 10] onder meer het volgende:

• [naam] had geen eigen kantoorruimte op het adres van [bedrijf 10] .
• De personeelsleden van [naam] waren [persoon S] en [bedrijf 11] .
• [naam] moet volgens lokale wetgeving een meerderheid van directeuren hebben die woonachtig zijn op Jersey.
• [bedrijf 10] leverde drie directeuren en verrichte secretariële werkzaamheden voor [naam] , zorgde voor een geregistreerd kantoor, verrichtte compliance en advieswerkzaamheden en droeg zorg voor bankbetalingen inclusief geautoriseerde handtekeningen.

33. Bij brief van 10 april 2018 heeft verweerder het conceptcontrolerapport aan eiseres gezonden. Bij brief van 6 juli 2018 heeft eiseres hierop gereageerd.

34. Per mei 2018 heeft [naam] de portefeuilles als gevolg van een reorganisatie overgedragen aan [eiseres] .

35. Bij brief van 28 november 2018 heeft verweerder het definitieve controlerapport aan eiseres gezonden.

36. Per december 2018 is [naam] opgeheven.

37. Verweerder heeft met dagtekening 27 december 2018 de naheffingsaanslagen en rente- en boetebeschikkingen opgelegd, waartegen eiseres bij brief van 1 februari 2019 bezwaar heeft gemaakt.

Geschil

38. In geschil is of de naheffingsaanslagen en boeten terecht zijn opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of sprake is van misbruik van recht.

39. Van misbruik van recht is volgens eiseres geen sprake. Ook stelt eiseres zich op het standpunt dat het verdedigingsbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel zijn geschonden en dat daarom de naheffingsaanslagen moeten worden vernietigd. De boeten dienen volgens eiseres te worden vernietigd omdat sprake is van een pleitbaar standpunt. Eiseres verzoekt ook om toekenning van rente gerekend vanaf de dag na de betaling van de naheffingsaanslagen tot en met de dag voorafgaand aan de terugbetaling.

40. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd, omdat sprake is van misbruik van recht. Van een schending van het zorgvuldigheids- en verdedigingsbeginsel is volgens verweerder geen sprake, en de boeten zijn terecht opgelegd.

Beoordeling van het geschil

Misbruik van recht

41. De rechtbank stelt voorop dat verweerder zich niet langer op het standpunt heeft gesteld dat [bedrijf 1] (en niet [naam] ) de Nederlandse portefeuilles zou hebben verkregen. Daarmee is tussen partijen niet meer in geschil dat, indien de contractuele bepalingen zouden worden gevolgd, eiseres op grond van de bepalingen van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) en van de Btw-richtlijn recht op aftrek van voorbelasting heeft.

42. Verweerder heeft zich echter op het standpunt gesteld dat sprake is van misbruik van recht en dat daarom toch geen recht op aftrek van voorbelasting bestaat. Verweerder voert daarvoor aan dat met behulp van een zuiver kunstmatige constructie een aftrekrecht is gecreëerd dat voorheen niet bestond. Indien [bedrijf 1] eigenaar zou zijn van de schuldvorderingen, bestond geen recht op aftrek. Volgens verweerder is het wezenlijke doel van de betrokken transacties het behalen van een belastingvoordeel. Verweerder wijst in dat verband op onderdeel 4 van het investeringsvoorstel (zie punt 14. van deze uitspraak). Bovendien blijkt volgens verweerder uit de feiten en omstandigheden dat [naam] geen reële betekenis heeft in de aankoop, het beheer en de uitwinning van de schuldvorderingen. [naam] had geen personeel en technische middelen om deze doelen na te streven.

43. Eiseres stelt zich op het standpunt dat sprake is van normale handelstransacties en dat dus geen sprake is van een zuiver kunstmatige constructie. Het opzetten van [naam] vloeit voort uit het opzetten van een geschikte structuur voor het ophalen van externe financiering, enerzijds via het versimpelen van de zogenoemde Lender security structure en anderzijds voor het verkrijgen van een credit rating voor het ophalen van externe financiering. Het hanteren van een afzonderlijke juridische entiteit voor het overnemen van vorderingen is eerder regel dan uitzondering in de mondiale financiële markt. Hierbij staan juridische en financieringsredenen voorop. Dat leningen aan [naam] zijn verstrekt om (delen van) de portefeuilles van [naam] te financieren, levert op zichzelf geen kunstmatige constructie op. De diensten die de Nederlandse incassobureaus en deurwaarders verlenen, hebben betrekking op de portefeuilles waarvan [naam] eigenaar is. Bij een herkwalificatie van de feiten op basis van misbruik van recht dient [naam] als eigenaar van de portefeuilles degene te zijn die deze dienst afneemt, en dan zou ook geen btw verschuldigd zijn, aldus eiseres.

44. De rechtbank neemt het volgende toetsingskader tot uitgangspunt. Belastingplichtigen zijn in de regel vrij om de organisatorische structuren en de voorwaarden van een transactie te kiezen die hun het meest geschikt lijken om hun economische activiteiten uit te oefenen en om de op hen rustende belastingdruk te verlichten. Het verbod van misbruik verbiedt alleen zuiver kunstmatige constructies die geen verband houden met de economische realiteit en die alleen bedoeld zijn om een belastingvoordeel te verkrijgen.1 Van misbruik is op btw-gebied sprake wanneer (i) de betrokken handelingen, in weerwil van de formele toepassing van de voorwaarden die worden opgelegd door de desbetreffende bepalingen van de Btw-richtlijn en de nationale wettelijke regeling tot omzetting ervan, ertoe leiden dat in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel een belastingvoordeel wordt toegekend, en (ii) uit een geheel van objectieve factoren blijkt dat het wezenlijke doel van de betrokken handelingen erin bestaat een belastingvoordeel te verkrijgen.2Er moet alleen rekening worden gehouden met het doel van de transactie(s) (bijvoorbeeld de overeenkomsten) waarvan moet worden beoordeeld of deze misbruik vormen en niet met het doel van de prestaties die wegens bedoelde transacties formeel voldoen aan de voorwaarden voor verkrijging van een belastingvoordeel. Teneinde de werkelijke inhoud en betekenis van overeenkomsten te bepalen, kunnen in aanmerking worden genomen het louter kunstmatige karakter van deze transacties, maar ook de banden van juridische, economische en/of persoonlijke aard tussen de betrokken ondernemers. Uit dergelijke omstandigheden kan blijken dat verkrijging van een belastingvoordeel het wezenlijke doel is geweest, ook al hebben daarnaast economische doelen mogelijkerwijs een rol gespeeld.3De vaststelling van misbruik vloeit niet voort uit de aard van de handelstransacties die de verrichter van de betrokken handelingen gewoonlijk verricht, maar uit het voorwerp, de doelstelling en de gevolgen van die handelingen.4

45. Het ligt op de weg van verweerder om aan de hand van objectieve gegevens genoegzaam te bewijzen dat sprake is van misbruik. Indien verweerder dit heeft bewezen, dan kan het recht op aftrek rechtsgeldig worden geweigerd.5

46. De SLA 2013 houdt in dat [naam] diensten verricht aan [naam] met betrekking tot de van [bedrijf 12] aangekochte portefeuilles en dat [naam] hiervoor een vergoeding ontvangt. Uitgaande van deze contractuele bepalingen verricht [naam] als ondernemer diensten onder bezwarende titel aan [naam] en niet in geschil is dat de plaats van de diensten Jersey is. Omdat de Btw-richtlijn niet van toepassing is op de Kanaaleilanden6, waartoe Jersey behoort, blijft in dat geval btw-heffing ter zake van deze dienstverlening door [naam] aan [naam] achterwege. Wel heeft [naam] dan recht op aftrek van de aan deze diensten toerekenbare voorbelasting, omdat als deze diensten in Nederland zouden zijn verricht, deze wel aan btw-heffing zouden zijn onderworpen en dan ook recht op aftrek zou bestaan.7

47. In zoverre is geen sprake van strijd met doel en strekking van de Btw-richtlijn en de daarop gebaseerde nationale bepalingen. Dit is alleen anders indien de contractuele bepalingen niet beantwoorden aan de economische en commerciële realiteit van de handelingen en in werkelijkheid niet [naam] maar [bedrijf 1] zelf de afnemer is van de diensten van haar vaste inrichting in het kader van de van [bedrijf 12] aangekochte schuldvorderingen.8 In dat geval bestaat geen recht op aftrek van de aan de diensten toerekenbare voorbelasting, omdat sprake is van niet-economische activiteiten indien schuldvorderingen worden aangekocht en deze voor eigen rekening en risico worden geïnd. Op de zitting heeft eiseres haar standpunt ingetrokken dat de aankoop van de portefeuilles kwalificeert als een (belaste) economische activiteit.

48. Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van misbruik van recht, omdat sprake is van een zuiver kunstmatige constructie die er uitsluitend op is gericht om een belastingvoordeel te behalen. De contractuele bepalingen beantwoorden niet aan de economische en commerciële realiteit. De rechtbank licht dit oordeel als volgt toe.

49. [naam] was niet betrokken bij de selectie van portefeuilles, het uitvoeren van due dilligence onderzoeken ten aanzien van de portefeuilles en het doen van biedingen in verband met de aankopen ervan. Bij het gehele aankoopproces was [naam] niet in beeld. Pas bij het opstellen van de PPA1 en PPA2 is [naam] als koper vermeld. Uit de wijze waarop de aankoop van de portefeuilles tot stand is gekomen en uit de notulen van [naam] van 11 september 2013 moet worden opgemaakt dat de beslissing voor de aankoop van Portefeuille 1 is genomen door het Investment Committee en dat [naam] in wezen geen beslissingsbevoegdheid heeft. Het bestuur van [naam] heeft formeel de aankoop wel goedgekeurd, maar de rechtbank acht het volstrekt onaannemelijk dat het bestuur van [naam] een besluit tot afkeuring had kunnen nemen. Daarbij bestond het bestuur van [naam] in de relevante periode uit vijf leden, waarvan drie leden werkzaam waren voor [bedrijf 10] . De overige leden waren ook bestuurder of werknemer van [bedrijf 1] . [bedrijf 10] verrichtte diverse diensten aan [naam] , die in wezen alleen betrekking hadden op de instandhouding van de vennootschap op papier. De rechtbank acht het daarom niet aannemelijk dat de drie bestuursleden van [bedrijf 10] enige reële invloed hadden op de besluitvorming binnen [naam] . Het zijn ook de bestuursleden die tevens werkzaam zijn voor [bedrijf 1] die nagenoeg alle relevante overeenkomsten met betrekking tot de aanschaf van portefeuilles namens [bedrijf 1] en/of [naam] hebben ondertekend.

50. De van [bedrijf 12] gekochte schuldvorderingen zijn daarnaast volledig gefinancierd door [bedrijf 1] . Weliswaar heeft de betaling plaatsgevonden vanaf een bankrekening van [naam] , maar de gelden waren door [bedrijf 1] ter beschikking gesteld. Tussen [naam] en [bedrijf 1] is wel een leningsovereenkomst opgesteld voor de aanschaf van Portefeuille 1, maar deze leningsovereenkomst is pas opgesteld twee maanden nadat de betaling voor de aanschaf van Portefeuille 1 had plaatsgevonden. Ook de aanvullende leningsovereenkomst uit 2014 is opgemaakt nadat de aankoopprijs was betaald. De leningsovereenkomsten zijn namens beide partijen ondertekend door zowel [persoon P] als [persoon Q] , wat aangeeft dat [naam] in feite niet meer dan een verlengstuk was van [bedrijf 1] . Daar komt bij dat het grootste deel van de leningen in 2017 is omgezet in eigen vermogen.

51. Met betrekking tot Portefeuille 3 is in de RPA afgesproken dat [naam] de aankoopprijs van de aankoop van nieuwe schuldvorderingen aan [bedrijf 1] betaalt en dat aan [naam] de geïnde bedragen toekomen. Hoewel hieruit de conclusie zou kunnen worden getrokken dat [naam] hierdoor een (vrijgestelde) dienst (kredietverlening) verrichtte aan [bedrijf 1]9, moet worden vastgesteld dat [naam] voor de financiering juist afhankelijk was van [bedrijf 1] en niet andersom. De RPA dient geen economisch of commercieel doel, anders dan dat is beoogd ook de aankoop van Portefeuille 3 op papier aan [naam] te kunnen toeschrijven.

52. [naam] beschikte verder zelf niet over het personeel en de technische middelen om de werkzaamheden met betrekking tot de inning van de schuldvorderingen uit te voeren. Het is ook [bedrijf 1] die personeel van [bedrijf 12] heeft overgenomen. [naam] beschikte daarnaast niet over documentatie over de schuldvorderingen, terwijl de schuldvorderingen op naam van [bedrijf 1] zijn geregistreerd bij het BKR. Ook de terbeschikkingstelling van de dataset heeft rechtstreeks van [bedrijf 12] aan [bedrijf 1] plaatsgevonden en alleen tussen [bedrijf 12] en [bedrijf 1] is een interface tot stand gebracht. Uit de omstandigheid dat [bedrijf 12] bij de verkoop van de derde portefeuille alleen zaken wilde doen met [bedrijf 1] als officiële wederpartij, leidt de rechtbank af dat [naam] naar derden geen reële betekenis had.

53. Uit de voorgaande drie overwegingen volgt dat [naam] op papier weliswaar de juridische of economische eigenaar was van de van [bedrijf 12] aangekochte schuldvorderingen, maar dat de beslissingsbevoegdheid, het financiële risico en de feitelijke uitvoering volledig bij [bedrijf 1] lagen. De economische en commerciële realiteit is dat de schuldvorderingen voor rekening en risico van [bedrijf 1] zijn uitgewonnen. Door het samenstel van de transacties is beoogd dat [naam] als afnemer van de diensten van [naam] zou worden beschouwd en dat bijgevolg [naam] een recht op aftrek zou toekomen, terwijl de dienstverlening aan [naam] niet aan btw-heffing zou zijn onderworpen. Maar in werkelijkheid is [bedrijf 1] zelf de afnemer van de diensten van haar vaste inrichting. In dat geval is geen btw verschuldigd over de dienstverlening door [naam] , maar bestaat ook geen recht op aftrek.

54. Gelet op onderdeel 4 van het investeringsvoorstel (zie overweging 14.) acht de rechtbank aannemelijk dat het wezenlijke doel van de verkrijging van Portefeuille 1 op naam van [naam] was gelegen in het behalen van een btw-voordeel. Het btw-voordeel is in het investeringsvoorstel omschreven als het voorkomen van btw-heffing op vergoedingen die dienstverleners in rekening zouden brengen. Omdat voor de aankoop van Portefeuille 2 en 3 geen afzonderlijke investeringsvoorstellen bekend zijn, acht de rechtbank aannemelijk dat hetzelfde heeft te gelden voor deze latere aankopen. Ook in het reorganisatiememo (zie overweging 7.) is vermeld dat het optimaliseren van de belastingpositie een van de beoogde voordelen was. In deze stukken wordt het recht op aftrek van voorbelasting weliswaar niet als het te behalen belastingvoordeel vermeld, maar dit doet er niet aan af dat het wezenlijke doel van de transacties het verkrijgen van belastingvoordeel is geweest.

55. Eiseres heeft gesteld dat uit het reorganisatiememo volgt dat het opzetten van [naam] voortvloeide uit het opzetten van een geschikte structuur voor het ophalen van externe financiering. De rechtbank acht het niet onaannemelijk dat dit ten tijde van de oprichting van [naam] inderdaad een van de doelen was. Echter, vanaf 2010 was externe financiering niet meer noodzakelijk, omdat de depositoproducten onder de naam [naam] voldoende opbrengsten genereerden voor de financiering van de bedrijfsactiviteiten. De van [bedrijf 12] aangekochte portefeuilles zijn feitelijk ook niet extern gefinancierd. Vanaf 2010 was externe financiering dus geen reëel doel meer voor het gebruik van [naam] . De rechtbank acht daarom aannemelijk dat het enige doel van de verkrijging van de portefeuilles van [bedrijf 12] door [naam] was gelegen in het verkrijgen van het belastingvoordeel.

Herdefiniëring

56. Omdat de rechtbank tot het oordeel komt dat sprake is van misbruik van recht, dienen de transacties zo te worden geherdefinieerd dat de situatie wordt hersteld zoals zij zou zijn geweest zonder de transacties die dit misbruik vormen. In wezen dienen de transacties die het misbruik vormen buiten beschouwing te worden gelaten.10

57. Het misbruik bestaat erin dat [naam] op papier is voorgesteld als de afnemer van de diensten van [naam] , terwijl in werkelijkheid [bedrijf 1] zelf de afnemer was van de diensten van haar vaste inrichting. Tussen partijen is niet in geschil dat in die situatie [naam] niet-economische activiteiten verricht waarvoor geen recht op aftrek bestaat. De herdefiniëring van de transacties die het misbruik vormen leidt er dan ook toe dat eiseres het recht op aftrek moet worden ontzegd.

58. Niet is gesteld of gebleken dat verweerder bij het opleggen van de naheffingsaanslagen is uitgegaan van te hoge bedragen. Verweerder heeft de naheffingsaanslagen dus terecht en tot de juiste bedragen opgelegd en eiseres heeft geen recht op een aanvullende teruggaaf voor het tweede kwartaal 2018.

Schending zorgvuldigheids- en verdedigingsbeginsel?

59. De rechtbank verwerpt de beroepsgrond van eiseres dat het zorgvuldigheidsbeginsel is geschonden, omdat niet valt in te zien waarom in de omstandigheden van dit geval daarvan sprake zou zijn en eiseres dit ook niet heeft toegelicht.

60. Eiseres heeft verder nog gesteld dat sprake is van een schending van het verdedigingsbeginsel, omdat het expliciete verzoek om te worden gehoord en inzage te verkrijgen in de stukken voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslag is afgewezen.

61. Ook deze beroepsgrond faalt. Het verdedigingsbeginsel is niet geschonden. Op 10 april 2018 is het conceptcontrolerapport aan eiseres toegezonden. In het rapport is het voornemen tot het opleggen van de naheffingsaanslag kenbaar gemaakt. In de begeleidende brief is vermeld dat een afspraak zal worden gemaakt voor de bespreking ervan en is de mogelijkheid geboden binnen zes weken te reageren. Ook is vermeld dat de resultaten van de bespreking daar waar nodig in het definitieve controlerapport zullen worden verwerkt. Op 31 mei 2018 heeft een bespreking plaatsgevonden en op 6 juli 2018 heeft eiseres schriftelijk gereageerd. Op 10 september 2018 is het conceptrapport nogmaals besproken en daarvan is een verslag opgesteld. Eiseres heeft hierop gereageerd. Hieruit kan geen andere conclusie worden getrokken dan dat verweerder eiseres expliciet en tijdig heeft uitgenodigd om haar standpunten over de voorgenomen naheffingsaanslagen kenbaar te maken en dat eiseres haar standpunten voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslagen naar behoren kenbaar heeft kunnen maken.11

62. De omstandigheid dat bij brief van 26 november 2018 het boekenonderzoek formeel is uitgebreid naar andere jaren en het definitieve rapport op 28 november 2018 aan eiseres is toegezonden doet hier niet aan af. Het feitencomplex dat verweerder ten grondslag heeft gelegd aan de naheffingsaanslagen is daardoor niet anders geworden. Daarnaast zijn de bedragen voor de jaren tot en met 2017 ook vermeld in het conceptcontrolerapport. Weliswaar zijn de bedragen voor het jaar 2018 niet vermeld in het conceptcontrolerapport, maar uitsluitend die omstandigheid kan er niet toe leiden dat het verdedigingsbeginsel is geschonden. Het verdedigingsbeginsel vereist niet dat een onderzoek naar de juistheid van de belastingaangiften definitief moet zijn afgerond voordat de inspecteur de belastingplichtige op de hoogte kan stellen van de voorgenomen naheffingsaanslag onder vermelding van de elementen die hij aan die naheffingsaanslag ten grondslag wil leggen.

63. Voor de stelling over de inzage in het controledossier geldt het volgende. In het conceptcontrolerapport is een zeer uitgebreide beschrijving opgenomen van de feiten waar verweerder zijn voornemen tot het opleggen van de naheffingsaanslagen op heeft gebaseerd. Ook is in het controlerapport uit diverse stukken geciteerd. Uit diverse e-mailwisselingen tussen eiseres en verweerder blijkt dat eiseres verweerder van deze stukken heeft voorzien. Uit het verslag van de bespreking van 11 september 2018 leidt de rechtbank af dat verweerder de stukken die afkomstig zijn van de belastingautoriteiten van Jersey heeft gedeeld met eiseres. Eiseres heeft op 1 oktober 2019, in de bezwaarfase, inzage gekregen in de op de zaak betrekking hebbende stukken. Niet gesteld of gebleken is dat eiseres hierbij stukken heeft aangetroffen die haar eerder niet bekend waren. De rechtbank gaat er daarom van uit dat de stukken waar verweerder zijn besluit op baseerde ofwel afkomstig waren van eiseres zelf, en dus voor haar toegankelijk waren, ofwel door verweerder eerder al aan eiseres waren verstrekt. Voor eiseres waren de stukken waar verweerder zich op baseerde in de controlefase dus toegankelijk. De omstandigheid dat verweerder bij e-mail van 22 oktober 2018 het recht op inzage in de controlefase heeft afgewezen, kan daarom niet tot het oordeel leiden dat eiseres het recht op inzage in de controlefase is ontnomen.

Boeten

64. Verweerder heeft op grond van artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en het toepasselijke beleid12 verzuimboeten opgelegd naar het wettelijke maximum, omdat de omzetbelasting geheel of gedeeltelijk niet betaald is. Omdat de rechtbank tot het oordeel komt dat de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd, mocht verweerder in beginsel de boeten opleggen. De hoogte van de boeten is ook in overeenstemming met de wet en het toepasselijke beleid.

65. Eiseres heeft echter gesteld dat sprake is van een pleitbaar standpunt. Het toepasselijke beleid schrijft voor dat, indien daarvan sprake is, de inspecteur geen boete oplegt.13

66. Van een pleitbaar standpunt (een pleitbare uitleg van het belastingrecht) is sprake indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte naar objectieve maatstaven redelijkerwijs kon en mocht menen dat zijn uitleg van het belastingrecht juist was. Deze beoordeling naar objectieve maatstaven brengt mee dat degene die zich op een pleitbaar standpunt beroept, daarvoor een beroep kan doen op bronnen of opinies waarmee hij ten tijde van de aangifte niet bekend was.14

67. In de onderhavige zaak staat vast dat eiseres wel een recht op aftrek van voorbelasting zou hebben bij een formele toepassing van de bepalingen van de Wet OB en de Btw-richtlijn op de relevante contractuele bepalingen. Weliswaar moet voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een pleitbaar standpunt ook rekening worden gehouden met de toepassing van het beginsel van misbruik van recht, maar eiseres kon en mocht redelijkerwijs menen dat daar in dit geval geen sprake van was, ook al komt de rechtbank tot een ander oordeel. Daarbij is van belang dat eiseres het recht heeft haar activiteiten zodanig te organiseren dat de minste belasting is verschuldigd en dat [naam] aanvankelijk mede met het oog op de verwerving van externe financiering was opgericht. Ook zijn in de rechtspraak geen in voldoende mate vergelijkbare gevallen aan te wijzen waaruit volgt dat in een geval als dit misbruik van recht wordt aangenomen.15 De boeten moeten dus vervallen omdat sprake is van een pleitbaar standpunt.

Rente

68. Eiseres heeft de rechtbank verzocht om een vergoeding van rente ingeval de naheffingsaanslagen ten onrechte zijn opgelegd en een teruggaaf moet worden verleend voor het tweede kwartaal 2018. Aangezien de rechtbank tot het oordeel komt dat de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd en geen recht op een aanvullende teruggaaf bestaat, is de vergoeding van rente in verband met aan eiseres terug te betalen bedragen niet aan de orde. Daar komt bij dat de ontvanger en de inspecteur nog geen beslissingen hebben genomen over de vergoeding van rente en de rechtbank daarom niet bevoegd is hierover te oordelen.16

Conclusie

69. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen uitsluitend gegrond te worden verklaard voor zover het de boeten betreft en voor het overige ongegrond. Omdat eiseres geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente heeft aangevoerd, dienen ook de beroepen inzake de beschikkingen belastingrente ongegrond te worden verklaard.

70. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van de bezwaren en de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op 3.084 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 269, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 759 en een wegingsfactor 1,5 omdat het om meer dan drie samenhangende zaken gaat). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart de beroepen gegrond uitsluitend voor zover het de boeten betreft, en voor het overige ongegrond;
• vernietigt de uitspraken op bezwaar, uitsluitend voor zover het de boeten betreft;
• vernietigt de boeten;
• veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 3.084;
• gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 354 vergoedt.

Deze uitspraak is gedaan door mr. F.M. Smit, voorzitter, mr. R.A. Eskes en mr. A.F. Germs-de Goede, rechters, in tegenwoordigheid van mr. L. Ketner, griffier.