Op 21 maart jl. publiceerde de Europese Commissie de lang verwachte plannen voor een belastingsysteem voor de digitale markt. In deze opinie plaatst Fred van Horzen een aantal vraagtekens bij de houdbaarheid van de voorgestelde tijdelijke heffing over digitale services.
Woensdag 21 maart 2018 was een belangrijke dag. Het was de tweede dag van de lente, we konden stemmen voor de gemeenteraadsverkiezingen, meedoen aan waarschijnlijk het laatste raadgevend referendum en Pierre Moscovici beheerste weer eens het nieuws uit Brussel, naar aanleiding van de gepubliceerde plannen van de Europese Commissie om tot een rechtvaardiger systeem van belastingheffing van digitale ondernemingen te komen. Zoals verwacht, gaat het bij die plannen om een tweetrapsraket. Het uiteindelijke doel, de tweede trap van de raket, is om in de sfeer van de winstbelasting de zogenoemde virtuele of digitale vaste inrichting te introduceren. Een dergelijk voornemen wordt door mij van harte ondersteund. Ik schreef daar eerder over in november 2016 op de site van artikel104.nl, onder de titel ‘Intentie telt!’. Ik verwees daarin naar een in 1993 gedane uitspraak door het Hooggerechtshof van de staat South Carolina voor toepassing van state taxes, waarin was geoordeeld dat intentie gericht op het verkrijgen van omzet uit een bepaalde staat waar een ondernemer geen fysieke aanwezigheid heeft, in die staat tot een relevante fiscale aanwezigheid van die ondernemer kan leiden.
Het hart van de Digital Services Tax (hierna: DST) wordt gevormd door artikel 3, 4 en 5, handelend over het belastbaar feit, heffingsgrondslag, belastingplicht en de toedeling van heffingsgrondslag en belastingopbrengst binnen de EU.
De DST richt zich op inkomsten uit bepaalde digitale activiteiten. De DST richt zich blijkens artikel 3, lid 1 van de voorgestelde richtlijn op de inkomsten uit de volgende activiteiten:
- het plaatsen op een digitale interface van advertentieruimte, gericht op gebruikers van die interface;
- het ter beschikking stellen van een digitale interface zodat gebruikers via die interface met elkaar in contact kunnen komen of elkaar goederen en diensten kunnen verstrekken;
- de transmissie van verzamelde userdata die zijn gegenereerd door de activiteiten van gebruikers op digitale interfaces.
De heffingsgrondslag bestaat uit de bruto-inkomsten (‘gross revenues’) uit deze activiteiten, geschoond van btw en andere soortgelijke belastingen (artikel 3, lid 2). De richtlijn is enigszins vaag over de vraag hoe een opbrengst aan een activiteit moet worden toegerekend. Het persbericht van 21 maart biedt meer helderheid. Bij belastbaar feit 1 (adverteren) gaat het om de opbrengst uit de verkoop van online-advertentieruimte. Bij belastbaar feit 2 (ter beschikking stellen digitale interface) gaat het om de opbrengst van de terbeschikkingstelling van de interface als zodanig. Bij belastbaar feit 3 (transmissie data) gaat het om de opbrengst uit verkoop van die data. Deze opbrengsten worden vervolgens via een bepaalde sleutel toegerekend aan de EU (zie hierna, onder ‘Allocatie aan EU-lidstaten’). De gebruikers zijn er alleen om een verband of ‘nexus’ van de belastingplichtige met de EU te kunnen construeren.
Artikel 4 geeft vervolgens een omschrijving van de belastingplichtige voor de DST. Belastingplichtig is de entiteit/groep die:
- in een jaar een wereldwijde omzet heeft van meer dan € 750.000.000; en
- in dat jaar binnen de EU een heffingsgrondslag heeft ter zake van de in artikel 3 genoemde activiteiten van meer dan € 50.000.000.
Hoe deze EU-heffingsgrondslag moet worden berekend, die dus mede de belastingplicht bepaalt, wordt bepaald in artikel 5 van de richtlijn, getiteld ‘Plaats van belastingheffing’, waarbij weer wordt teruggegrepen op de belastbare feiten van artikel 3. Relevant is of gebruikers (‘users’) van de in artikel 3, lid 1 genoemde activiteiten zich binnen de EU bevinden. Bij belastbaar feit 1 gaat het erom hoe vaak in een kalenderjaar een in de EU gevestigde of wonende gebruiker via een device wordt geconfronteerd met de advertentie. Het is dus niet relevant of de adverteerder al dan niet in de EU is gevestigd. Het gaat erom of en zo ja, hoe vaak de advertentie op een device van een gebruiker in de EU verschijnt. Bij belastbaar feit 2 gaat het erom hoe vaak in een kalenderjaar de interface door een gebruiker binnen de EU wordt gebruikt om een transactie tot stand te brengen of hoe vaak de interface door een gebruiker binnen de EU wordt geopend. Bij belastbaar feit 3 gaat het erom van hoeveel EU-gebruikers de data in een kalenderjaar zijn verzameld.
De gebruikers zijn er derhalve om een verband of ‘nexus’ van de belastingplichtige met de EU te kunnen construeren. Behoudens voor toepassing van belastbaar feit 2, is het in beginsel niet relevant of, en zo ja, hoeveel de EU-gebruikers aan de belastingplichtige betalen.
In het derde lid van artikel 5 wordt vervolgens bepaald hoe de totale inkomsten bedoeld in artikel 3 worden gealloceerd aan de EU: naar rato van het aantal gebruikers binnen de EU en vervolgens weer aan elke EU-lidstaat naar rato van het aantal in die lidstaat wonende gebruikers. De lidstaten met veel inwoners zullen ongetwijfeld de meeste gebruikers hebben en daarom voor in de rij staan bij het verdelen van de buit.
Het tarief van de DST bedraagt 3% (artikel 8). Heffing vindt plaats per kalenderjaar (artikel 2, lid 7).
Duidelijk is dat de lidstaten zelf grote moeite zouden hebben om uitvoering aan de heffing van de DST te geven. De belastingplichtigen worden daarom met allerlei administratieve rompslomp opgezadeld in het kader van het nakomen van verplichtingen, het berekenen van de verschuldigde belasting, de afdracht en allerlei overige zaken (hoofdstuk 3 van de richtlijn, getiteld ‘Verplichtingen’). Om de belastingplichtigen enigszins tegemoet te komen, geldt het zogenoemde one-stop-shopsysteem.
De vraag is of de DST wel een deugdelijke grondslag heeft, in de zin dat het duidelijk is dat de EU niet de soevereiniteit van andere landen schaadt wanneer de DST wordt ingevoerd. De richtlijn is gebaseerd op de gedachte dat de belastingplichtigen enorme waarde creëren binnen de EU, een waarde die tot op heden ten onrechte niet binnen de EU wordt belast. Met name in het persbericht van de Commissie van 21 maart jl. wordt daar aan gerefereerd en ook in de toelichting op de richtlijn. Dat de zogenoemde techreuzen waarde creëren met de gegevens van gebruikers, behoeft mijns inziens geen betoog. De vraag is echter of die waarde, voor zover verband houdend met EU-gebruikers, wel binnen de EU wordt gecreëerd. De Britse krant The Guardian stuurde op 4 januari jl. het volgende bericht de digitale ruimte in via Twitter:
Kortom, ruwe data hebben slechts een relatief geringe waarde. Data krijgen pas waarde wanneer de data in handen komen van een partij die er iets mee kan en/of de data bewerkt. Dat is niet alleen zo in de digitale wereld maar ook in de reële wereld. Stel dat een niet in de EU gevestigd bedrijf in staat is via een bijzondere techniek, zand dat wordt gewonnen op de Veluwe in goud te transformeren. Dan krijgt dat zand op enig moment een enorme waarde, maar dat gebeurt pas als gevolg van de bewerking, niet als gevolg van de graafwerkzaamheden op de Veluwe. De waardecreatie vindt in dit voorbeeld derhalve niet plaats op de Veluwe. In de digitale wereld is dat niet anders. Data krijgen pas waarde als er ‘brains’ op worden losgelaten. De vraag is waar die ‘brains’ zich bevinden. Ik betwijfel dan ook of de enkele aanwezigheid van gebruikers binnen de EU een voldoende rechtvaardiging voor EU-heffingsrecht op kan leveren in de ogen van de jurisdicties waar de DST-belastingplichtigen zijn gevestigd, zeker wanneer de brains zich in die jurisdicties bevinden en niet in de EU.
Een tweede en mogelijk meer fundamenteel vraagpunt betreft het volgende. De Europese Commissie kwalificeert de DST als een indirecte belasting. Zie p. 2 van het persbericht van 21 maart,
Q: ‘Will consumers have to bear the cost of new tax measures for the digital economy?
A: There is no reason why this should happen, provided that companies behave responsibly towards their customers.’
Het doel van de DST is blijkens de toelichting op artikel 3 het belasten van het te gelde maken door de belastingplichtige van de input van gebruikers.
Uit de hele context van de DST blijkt dat de Commissie beoogt een deel van de door de belastingplichtigen behaalde winst te belasten. Dat men heft over een bepaalde brutorevenue en niet over een nettobasis, neemt mijns inziens niet weg dat de DST kwalificeert als een belasting naar het inkomen als bedoeld in artikel 2 OESO-Modelverdrag. Gezegd kan worden dat met toerekenbare aftrekbare kosten rekening is gehouden via het relatief lage tarief van 3%. In verband met de verdragstoepassing is ook interessant het persbericht dat Tax Justice Network op 21 maart jl. publiceerde. Dat persbericht bevat op zich de nodige onzin, bijvoorbeeld dat ‘the digital giants’ zich aan ‘corporate tax dodging’ schuldig maken omdat ze geen fysieke belastbare aanwezigheid binnen de EU hebben en overigens hun ‘effective tax rate’ via ‘accounting tricks’ naar bijna 0% brengen, maar wat Tax Justice Network ook – en in mijn beleving terecht – opmerkt, is dat voor toepassing van de DST de gebruikers een ‘virtual permanent establishment’ vormen. Welnu: zolang in de verdragen ter voorkoming van dubbele belasting met niet-EU-landen niet is voorzien in een virtuele vaste inrichting, valt er door de EU-lidstaten geen DST te heffen van in die landen gevestigde entiteiten. Die verdragen maken het onmogelijk om DST te heffen, tenzij de belastingplichtige binnen de EU is gevestigd.
In ‘Lof der zotheid’ schreef Desiderius Erasmus: ‘bij grootse plannen telt alleen intentie’.
De plannen van de Europese Commissie zijn zonder twijfel groots. De intentie van de Commissie is ook duidelijk: het belasten van een deel van de winst van de techreuzen. Dat de Commissie de DST aanduidt als een indirecte belasting, is een agressieve schijnconstructie. Zolang de verdragen ter voorkoming van dubbele belasting niet zijn aangepast, zullen de plannen geen effect kunnen sorteren. Dat geldt ook voor de DST.
Degenen die gaan profiteren van de DST zijn niet de EU-lidstaten waar de gebruikers zich bevinden, maar de adviseurs van de techreuzen en – indirect – de landen waar die adviseurs zijn gevestigd. Die landen krijgen hun fair share over de met de advisering over de DST behaalde winst.