X (belanghebbende) is dga van A (bv). Op 24 november 2006 is B (bv) opgericht met als aandeelhouders de broer van X en A, ieder voor 50%. Op 21 december 2007 is door X, zijn broer en B een realisatieovereenkomst gesloten met als doel de herontwikkeling van een voormalige langgevelboerderij als seniorenappartementen. X en zijn broer zijn ieder eigenaar van een deel van de onroerende zaak. De betreffende percelen zijn samengevoegd en opgedeeld in 15 appartementsrechten. Begin 2011 is de realisatie stopgezet en B is vervolgens op 22 december 2014 ontbonden. Op basis van eigendom en afspraken zijn de bouwrechten terug in handen van X en zijn broer gekomen. A heeft de herontwikkeling van de onroerende zaak voortgezet en de appartementen zijn in april 2017 opgeleverd.
X heeft in de aangifte IB/PVV 2016 een verlies aangegeven ter zake van de ontwikkeling van de onroerende zaak. De Inspecteur heeft het verlies niet aanvaard. Hij stelt dat geen sprake is van row.
Evenals Rechtbank Zeeland-West-Brabant is Hof Den Bosch het met de Inspecteur eens.
Nadat de realisatieovereenkomst niet langer ten uitvoer kon worden gebracht, heeft X de appartementsrechten uiteindelijk aan A verkocht en geleverd. De winst uit de ontwikkeling komt niet toe aan X. Naast de vergoeding voor de grondwaarde van de appartementsrechten heeft X geen aanvullende vergoeding bedongen, ontvangen of beoogd. Gelet hierop heeft X niet aannemelijk gemaakt dat de door hem gestelde werkzaamheid op enig moment gericht was op het behalen van redelijkerwijs te verwachten voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gaan.
BRON
Uitspraak op het hoger beroep van belanghebbende, wonend in woonplaats, hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 2 februari 2023, nummer BRE21/2369 in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekering (IB/PVV) 2016 opgelegd aan belanghebbende.
1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.
De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de andere partij.
1.6. De zitting heeft plaatsgevonden op 18 januari 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde [gemachtigde] , en namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
1.7. Partijen hebben tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij.
1.8. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
2. Feiten
2.1. Belanghebbende is sinds 1 mei 2005 directeur-groot aandeelhouder van [A BV].
2.2. Op 27 september 2005 heeft de broer van belanghebbende, [de broer] , een pand gekocht aan de [adres 1] in [plaats] .
2.3. Op [datum 1] 2006 is [B BV] opgericht met als aandeelhouders de broer van belanghebbende en [A BV] , ieder voor 50%.
2.4. Belanghebbende heeft op [datum 2] 2007 in privé een pand gekocht gelegen aan de [adres 2] in [plaats] , naast het pand van zijn broer.
2.5. Op [datum 2] 2007 is door belanghebbende, zijn broer en [B BV] een realisatieovereenkomst gesloten met als doel de herontwikkeling van de [adres 1] en [adres 2] tot seniorenappartementen. In deze overeenkomst is opgenomen (voor zover relevant):
‘Artikel 6: Financiële uitgangspunten.1. [B BV] ontwikkelt en realiseert in het bouwplan [bouwplan] voor eigen rekening en risico seniorenappartementen en heeft het recht gerealiseerde appartementen door te verkopen aan derden. Alle opbrengsten uit de ontwikkeling van de appartementen komen ten gunste van [B BV] .(...)5. Voor de realisatie zijn beide percelen noodzakelijk en bij de overdracht tegen marktwaarde worden eerst de gemaakte grondkosten (incl. hypotheekkosten en rente) aan partijen vergoed. Het nettoresultaat wordt verdeeld over de beide grondeigenaren.‘
2.6. Vervolgens zijn bij notariële aktes van [datum 3] 2008, akte van ruiling en akte van splitsing, de percelen [adres 1] en [adres 2] samengevoegd en gesplitst in 15 appartementsrechten (hierna: de appartementsrechten).
2.7. Begin 2011 is de realisatie stopgezet en [B BV] is vervolgens op 22 december 2014 ontbonden. Op basis van eigendom en afspraken zijn de bouwrechten terug in handen van belanghebbende en zijn broer gekomen.
2.8. Op 14 december 2015 sluit [A BV] een aannemingsovereenkomst met [bedrijf] .
2.9. Op 13 januari 2016 volgt een subsidiebeschikking in het kader van de provinciale Tenderregeling Woningbouw Noord-Limburg. De subsidie is aangevraagd door, en toegekend aan [A BV] .
2.10. Op 6 februari 2016 hebben belanghebbende en zijn broer de appartementsrechten verkocht aan [A BV] . Op [datum 4] 2016 zijn de appartementsrechten bij notariële akte geleverd aan [A BV] . Hierna is de daadwerkelijke ontwikkeling van een appartementencomplex en de verkoop daarvan tot stand gekomen.
2.11. Belanghebbende heeft aangifte IB/PVV 2016 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 37.696. Belanghebbende heeft in de aangifte een negatief resultaat uit overige werkzaamheden van € 83.219 in aanmerking genomen, zijnde 50% van de verkoopopbrengst van de appartementsrechten verminderd met 50% van de aankoopkosten van de percelen [adres 1] en [adres 2] , na verrekening van de terbeschikkingstellingsvrijstelling.
2.12. De inspecteur heeft de ingediende aangifte IB/PVV 2016 gecorrigeerd omdat geen
sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden of, indien wel sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden, geen of op een eerder moment dan 2016, een verlies is geleden. De inspecteur heeft het inkomen uit werk en woning verhoogd met een bedrag van € 83.129 en de aanslag IB/PVV 2016 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 45.523.
3. Geschil en conclusies van partijen
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of sprake is van een resultaat uit overige werkzaamheden in de zin van artikel 3.90 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord, staat de omvang van het negatief resultaat uit overige werkzaamheden niet meer ter discussie.
3.2. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en vermindering van de aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 37.696. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
4.1. In art. 3:90 Wet IB 2001 is het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden gedefinieerd als het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren verminderd met de terbeschikkingstellingsvrijstelling. Artikel 3:91, lid 1, letter c Wet IB 2001 bepaalt dat onder een werkzaamheid mede wordt verstaan het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat, zoals bij het uitponden van onroerende zaken, het in belangrijke mate door de belastingplichtige zelf verrichten van groot onderhoud of andere aanpassingen aan een zaak, of het aanwenden door de belastingplichtige van voorkennis of daarmee vergelijkbare bijzondere vormen van kennis. Met betrekking tot artikel 3:91, lid 1, letter c Wet IB 2001 heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 9 oktober 2009 gepreciseerd dat de werkzaamheid gericht moet zijn op het behalen van - redelijkerwijs te verwachten - voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gaan.
4.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat sprake is van een resultaat uit overige werkzaamheden in de hiervoor bedoelde zin. Aangezien belanghebbende concludeert tot een negatief resultaat, brengt een redelijke verdeling van de bewijslast mee dat belanghebbende feiten en omstandigheden aannemelijk moet maken die deze conclusie rechtvaardigen.
4.3. Uit realisatieovereenkomst van [datum 2] 2007 blijkt dat alle opbrengsten uit de ontwikkeling van de appartementsrechten ten gunste zouden komen van [B BV] . Belanghebbende zou de grond tegen marktwaarde overdragen, waarbij eerst de gemaakte grondkosten (inclusief hypotheekkosten en rente) aan belanghebbende en zijn broer zouden worden vergoed. Het nettoresultaat zou daarna worden verdeeld over de beide grondeigenaren. Belanghebbende heeft verduidelijkt dat hierbij is beoogd hem te vergoeden op basis van de residuele grondwaarde, door de verwachte marktwaarde van het te realiseren vastgoed te verminderen met de verwachtte stichtingskosten. De residuele grondwaarde is door belanghebbende nader gespecificeerd als:
Marktwaarde
-/- Bouwkosten
-/- Bijkomende kosten
-/- Algemene kosten
-/- Winst & risico
= Residuele grondwaarde
4.4. Belanghebbende stelt dat hij verwachtte dat de residuele grondwaarde door de ontwikkeling van de appartementsrechten zou stijgen en betoogt dat daarmee voldaan is aan het criterium dat een voordeel werd beoogd. Nu de opbrengst echter beperkt blijft tot die residuele grondwaarde, is het hof van oordeel dat de overeenkomst geen voordeel in het vooruitzicht stelt dat kon worden beïnvloed door een eventuele werkzaamheid van belanghebbende. Dit betekent dat het voordeel voor belanghebbende het redelijkerwijs te verwachten rendement bij normaal actief vermogensbeheer niet te boven kon gaan en geen sprake is van een resultaat uit overige werkzaamheden.
4.5. Nadat de realisatieovereenkomst niet langer ten uitvoer kon worden gebracht, heeft belanghebbende de appartementsrechten uiteindelijk aan [A BV] verkocht en geleverd. Belanghebbende heeft volgens de akte van levering een vergoeding gekregen voor de levering van appartementsrechten, die volgens de akte door [A BV] gebruikt zouden worden als bouwgrond voor de realisatie van appartementen voor bewoning, als parkeerplaats en als berging. Nu in de akte alleen [A BV] wordt genoemd als partij die na verkrijging van de grond de appartementen zou realiseren, is naar oordeel van het hof sprake van een vergelijkbare situatie als in de realisatieovereenkomst van [datum 2] 2007 en komt de winst uit de ontwikkeling niet toe aan belanghebbende. Belanghebbende heeft verder niet aannemelijk gemaakt dat hij naast de vergoeding voor de grondwaarde van de appartementsrechten een aanvullende vergoeding heeft bedongen, ontvangen of beoogd.
4.6. Uit het vorenstaande volgt dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de door hem gestelde werkzaamheid op enig moment gericht was op het behalen van redelijkerwijs te verwachten voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gaan. Hieruit volgt dat het in 2016 behaalde resultaat niet is aan te merken als een resultaat uit overige werkzaamheden zoals bedoeld in art. 3:90 Wet IB 2001.
Tussenconclusie
4.7. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
Ten aanzien van het griffierecht
4.8. Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
Ten aanzien van de proceskosten
4.9. Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.
5. Beslissing
Het hof:
verklaart het hoger beroep ongegrond;
bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door E.P.A. Brakeboer, voorzitter, L.B.M. Klein Tank en J.A. den Braber-Riemens, in tegenwoordigheid van E.A.D. Dockx, als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 februari 2024 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
