Thuiswerken tijdens lockdown; onterechte naheffing loonheffing inzake reiskostenvergoeding (1)
Rechtbank Gelderland, 5 september 2023
Samenvatting
Vanaf 12 maart 2020 is Nederland vanwege de coronapandemie in gedeeltelijke lockdown gegaan en hebben werknemers van X (belanghebbende) in beginsel vanuit huis gewerkt. Hierdoor kon niet meer worden voldaan aan de voorwaarde voor de – vaste – reiskostenvergoeding dat de werknemers doorgaans naar dezelfde arbeidsplek reizen.
X heeft op grond van het goedkeuringsbesluit van 14 april 2020 van de staatssecretaris de reiskostenvergoeding onbelast aan werknemers uitgekeerd. Zij heeft de reiskostenvergoeding als gerichte vrijstelling in de zin van artikel 31a, lid 2, onderdeel a, onder 3°, Wet LB 1964 aangemerkt.
Dat is volgens de Inspecteur onterecht voor die gevallen waarin de werknemers niet vóór 12 maart 2020 hebben aangegeven dat zij in 2020 de onbelaste reiskostenvergoeding willen. Dat betekent dat de reiskostenvergoeding ten laste van de vrije ruimte moet komen en bij overschrijding daarvan moet het eindheffingstarief van 80% worden toegepast (artikel 31a, lid 2, Wet LB 1964). De Inspecteur heeft daarom over de maand februari 2021 een naheffingsaanslag loonheffing opgelegd die betrekking heeft op het gehele jaar 2020 ten bedrage van € 257.811 (322.263 x 80%) en een verzuimboete van € 5.514.
Dat is volgens Rechtbank Gelderland onterecht. De stelling van de Inspecteur dat het moet gaan om een onvoorwaardelijk recht op een vaste reiskostenvergoeding, volgt de Rechtbank niet. Voor zover wel dient te worden uitgegaan van het standpunt dat sprake moet zijn van een onvoorwaardelijk recht op of vóór 12 maart 2020, dan is de Rechtbank van oordeel dat de werknemers van X reeds vóór 13 maart 2020 een onvoorwaardelijk recht hadden op een vaste reiskostenvergoeding. De vermelding in het programma ‘Flex Benefits’ hield in wezen een ‘opt-out’-mogelijkheid in voor de werknemer.
De Rechtbank vernietigt de naheffingsaanslag en boetebeschikking.
BRON
Uitspraak van de meervoudige belastingkamer van in de zaak tussen
eiseres, uit vestigingsplaats, eiseres (gemachtigde: gemachtigde),
en
de inspecteur van de belastingdienst, kantoor Groningen , verweerder.
Inleiding
In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiseres tegen de uitspraak op bezwaar van verweerder van 15 april 2022.
Verweerder heeft aan eiseres over de maand februari 2021 een naheffingsaanslag Loonheffingen van € 257.811 opgelegd en tevens bij beschikking een verzuimboete van € 5.514 opgelegd.
Verweerder heeft het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard.
Verweerder heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift.
Eiseres heeft voor de zitting nadere stukken ingediend.
De rechtbank heeft het beroep op 7 juni 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde bijgestaan door [naam 1], [naam 2] en [naam 3] en namens verweerder [naam 4] en [naam 5]. De zaak van eiseres is gelijktijdig behandeld met de zaak met nummer ARN 22/4316.
Feiten
1. Werknemers van eiseres hebben volgens hun cao recht op een Individueel Keuze Budget (IKB). De werknemer bouwt het IKB per maand op. Dat is een budget in geld waarvan de werknemer zelf kan kiezen voor welk doel dat budget wordt ingezet en wanneer hij of zij het budget wil inzetten. Indien gedurende een jaar geen keuze wordt gemaakt, dan wordt het budget aan het einde van het jaar (belast als loon) uitgekeerd.
2. De cao schrijft de (uitruil van) de onbelaste reiskostenvergoeding niet voor als IKB-doel. Eiseres heeft de reiskostenvergoeding daarom als IKB-doel toegevoegd in haar eigen regeling IKB. De werknemers konden op grond daarvan een onbelaste vergoeding voor woon-werkververkaar à € 0,19 per kilometer ontvangen.
3. In artikel 4.4 van de cao is onder andere het volgende opgenomen:
4. Om aanspraak te kunnen maken op de onbelaste reiskostenvergoeding dienden de werknemers in het voorafgaande jaar een verklaring in het programma Youforce in te vullen. Deze verklaring luidt als volgt:
5. In het programma Flex Benefits geeft de werknemer aan wanneer hij het budget wil inzetten voor één van de IKB-doelen, waaronder de onbelaste reiskostenvergoeding. Indien in december van een jaar de werknemer geen keuze heeft gemaakt dan wordt het budget in december uitbetaald als loon.
6. Voor de berekening van de hoogte van de reiskostenvergoeding maakt eiseres gebruik van de goedgekeurde praktische regeling. Dit houdt in dat werkgevers een vaste reiskostenvergoeding zonder nacalculatie mogen verstrekken. Deze regeling heeft onder andere als voorwaarde dat de werknemers doorgaans naar dezelfde arbeidsplek reizen.
7. De werknemers van eiseres hebben voor 1 januari 2020 de verklaring in het programma Youforce ingevuld.
8. Vanaf 12 maart 2020 is Nederland vanwege de wereldwijde COVID 19-pandemie in gedeeltelijke lockdown gegaan en hebben werknemers van eiseres conform de RIVM-richtlijnen in beginsel vanuit huis gewerkt. Hierdoor kon niet meer worden voldaan aan de voorwaarde dat de werknemers doorgaans naar dezelfde arbeidsplek reizen.
9. In het Verzamelbesluit noodmaatregelen coronacrisis met diverse versoepelingen en goedkeuringen van 14 april 2020 is het volgende opgenomen:
10. In het Besluit noodmaatregelen coronacrisis van 16 juni 2020 is het volgende opgenomen:
11. In het kader van informatieverstrekking verzorgt de Belastingdienst op 30 september 2020 een webinar “Coronavirus fiscale maatregelen en de gevolgen”. Op 8 december 2020 beantwoordt de Belastingdienst op het Forum Salaris vragen die tijdens dit webinar van 30 september 2020 zijn gesteld. Onder andere de volgende vraag wordt beantwoord (Vraag en Antwoord nummer 3):
12. Eiseres heeft op grond van het goedkeuringsbesluit van 14 april 2020 van de Staatssecretaris van Financiën de reiskostenvergoeding onbelast aan werknemers uitgekeerd. Eiseres heeft de reiskostenvergoeding als gerichte vrijstelling in de zin van artikel 31a, lid 2, onder a sub 3 van de Wet Loonbelasting 1964 aangemerkt.
13. Volgens verweerder is de reiskostenvergoeding onterecht als gerichte vrijstelling aangemerkt voor die gevallen waarin de werknemer niet vóór 12 maart 2020 in Flex Benefits hebben aangegeven dat zij in 2020 de onbelaste reiskostenvergoeding willen. Dat betekent dat de reiskostenvergoeding ten laste van de vrije ruimte moet komen en bij overschrijding daarvan moet het eindheffingstarief van 80% worden toegepast. Verweerder heeft daarom over de maand februari 2021 een naheffingsaanslag loonheffing opgelegd die betrekking heeft op het gehele jaar 2020 ten bedrage van € 257.811 en een verzuimboete van € 5.514.
Beoordeling door de rechtbank
14. De rechtbank beoordeelt of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Meer in het bijzonder beoordeelt de rechtbank of eiseres een beroep kan doen op het goedkeuringsbesluit van de staatssecretaris van Financiën van 14 april 2020 indien de werknemers voor 13 maart 2020 in Flex Benefits de keuze voor een onbelaste reiskostenvergoeding nog niet hebben aangegeven. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van eiseres.
15. De rechtbank is van oordeel dat de naheffingsaanslag ten onrechte door verweerder is opgelegd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
16. Eiseres voert aan dat zij voldoet aan de voorwaarden van het goedkeuringsbesluit van 14 april 2020. De door verweerder gestelde bijzondere voorwaarde dat werknemers voor 13 maart 2020 in Flex Benefits moeten hebben gekozen voor een onbelaste vaste reiskostenvergoeding staat niet in de wet en ook niet in de goedkeuring. Ook is niet vereist dat de werknemer uiterlijk op 12 maart 2020 een onvoorwaardelijk recht kreeg op een vaste reiskostenvergoeding. Subsidiair voert eiseres aan dat als de goedkeuring zo dient te worden uitgelegd dat er uiterlijk 12 maart 2020 een onvoorwaardelijk recht op een vaste reiskostenvergoeding moest zijn, aan die voorwaarde wordt voldaan. Verder voert eiseres aan dat er geen terugwerkende kracht over 2020 mogelijk is dan wel dat een overgangsregeling toepassing moet vinden met een evenredige berekening.
17. Verweerder stelt zich op het standpunt dat door eiseres niet wordt voldaan aan de in de goedkeurende coronabesluiten opgenomen voorwaarden. De werknemers hadden vóór 13 maart 2022 geen onvoorwaardelijk recht op een (onbelaste) vaste reiskostenvergoeding woon-werkverkeer. Dit betekent, nu sprake is van een aangewezen eindheffingsbestand- deel, dat geen sprake is van een gerichte vrijstelling. Doel en strekking van het coronabesluit van 14 april 2020 is volgens verweerder dat de op 12 maart 2020 onvoorwaardelijk vaststaande rechten worden geëerbiedigd. Daarom staat in onderdeel 11 van het coronabesluit van 14 april 2020 dat dit terugwerkt tot en met 12 maart 2020 met betrekking tot onderdeel 4.2 van het besluit inzake de reiskostenvergoeding woon-werkverkeer. Voor vergoedingen vanaf 13 maart 2020 kon immers rekening worden gehouden met de mate van thuiswerken vanaf het moment van de toekenning.
18. De rechtbank volgt het standpunt van verweerder niet. In de letterlijke tekst van het goedkeuringsbesluit van 14 april 2020 staat niet dat sprake moet zijn van een onvoorwaardelijk recht op een vaste reiskostenvergoeding. Dit kan er ook niet in worden gelezen. In de tekst staat slechts dat is goedgekeurd dat een werkgever voor een vaste reiskostenvergoeding geen gevolgen verbindt aan een wijziging in het reispatroon van een werknemer. Daarbij wordt geen onderscheid gemaakt in vaste reiskostenvergoedingen die vóór of na 12 maart 2020 zijn toegekend. Evenmin volgt uit de toelichting van dit goedkeuringsbesluit dat er vóór 13 maart 2020 sprake moet zijn van een onvoorwaardelijk recht op een vaste reiskostenvergoeding. Dat uit onderdeel 11 van het besluit van 14 april 2020 zou moeten volgen dat het moet gaan om een onvoorwaardelijk recht, volgt de rechtbank eveneens niet. Onderdeel 11 ziet slechts op de inwerkingtreding van het besluit, voor zover hier van belang met terugwerkende kracht tot en met 12 maart 2020, en daaruit volgt niet dat sprake moet zijn van een onvoorwaardelijk recht op een vaste reiskostenvergoeding. Het gelijk is aan eiseres.
19. De verduidelijking in de toelichting op de goedkeuring van de Staatssecretaris in het besluit van 16 juni 2020 - dat als een recht op een vaste reiskostenvergoeding afhankelijk was van een keuze van de werknemer (bijvoorbeeld bij een cafetariasysteem) deze zijn keuze uiterlijk op 12 maart 2020 moet zijn gemaakt - moet naar het oordeel van de rechtbank dan ook worden gelezen als een aanscherping of beperking van de goedkeuring van 14 april 2020. Deze aanscherping treedt in werking met terugwerkende kracht tot en met 12 maart 2020. Dit acht de rechtbank in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, waaronder het rechtszekerheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel. Het was immers voor werkgevers en werknemers niet meer mogelijk om hun handelen af te stemmen op deze aanscherping. Bovendien kon in de voorgaande jaren nog aan het einde van het jaar de keuze worden gemaakt voor een onbelaste reiskostenvergoeding die zag op het gehele jaar. Doordat dit door de aanscherping van 16 juni 2020 niet meer mogelijk zou zijn, werden de werkgevers en werknemers geconfronteerd met een voldongen feit, terwijl ze daar niet op bedacht hadden hoeven te zijn. Deze aanscherping dient daarom naar het oordeel van de rechtbank buiten beschouwing worden gelaten.
20. Voor zover er wel dient te worden uitgegaan van het standpunt van verweerder, dat sprake moet zijn van een onvoorwaardelijk recht op of vóór 12 maart 2020, dan is de rechtbank van oordeel dat de werknemers van eiseres reeds vóór 13 maart 2020 een onvoorwaardelijk recht hadden op een vaste reiskostenvergoeding. De werknemers hadden immers op grond van hun arbeidsvoorwaarden het recht om het IKB in te zetten voor een vaste reiskostenvergoeding in de zin van het besluit van 20 maart 2015. Daarbij is ter zitting bevestigd dat het in voorgaande jaren niet uitmaakte wanneer in het belastingjaar dat in Flex Benefits werd geregistreerd. Verder hebben de werknemers voorafgaand aan het jaar van uitruil, in dit geval 2019, een verklaring in Youforce ondertekend waarin staat dat de werknemer in het jaar van uitruil, in dit geval 2020, akkoord gaat met de uitruil van de reiskosten woon-werkverkeer. Het was in dat geval – zo is niet in geschil - voor de werkgever niet mogelijk om deze uitruil te weigeren, met uitzondering van de situatie waarin sprake was van langdurige afwezigheid, zoals voorzien in het Besluit van 20 maart 2015. De werknemer zelf kon nog wel van de uitruil afzien door dit voor het einde van het belastingjaar niet aan te geven in Flex Benefits. Dit doet echter niet af aan het feit dat in de verhouding tussen werkgever en werknemer de werkgever een onvoorwaardelijke verplichting had tot uitbetaling en de werknemer een onvoorwaardelijk recht op uitbetaling en dat de vermelding in Flex Benefits in wezen een 'opt out'-mogelijkheid inhoudt voor de werknemer. Dus ook als het standpunt van verweerder zou moeten worden gevolgd, is aan de voorwaarden van het goedkeuringsbesluit van 14 april 2020 voldaan.
21. Onder deze omstandigheden heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank dan ook ten onrechte een naheffingsaanslag en een verzuimboete opgelegd.
Conclusie en gevolgen
22. Het beroep is gegrond. De rechtbank zal de naheffingsaanslag en de boetebeschikking vernietigen.
23. De rechtbank ziet in de gegrondverklaring van het beroep aanleiding verweerder te veroordelen tot een forfaitair bepaalde vergoeding van de proceskosten die eiseres in het kader van het bezwaar en beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De rechtbank stelt deze kosten voor de bezwaarfase op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Besluit) vast op € 592 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 296 en een wegingsfactor 1). Naar het oordeel van de rechtbank is in de beroepsfase sprake van samenhangende zaken als bedoeld in artikel 3, tweede lid, van het Besluit, omdat de zaak van eiseres gelijktijdig is behandeld met de zaak met nummer ARN 22/4316 en omdat de werkzaamheden van de gemachtigde in beide zaken (nagenoeg) identiek konden zijn en waren. De rechtbank stelt deze kosten voor de beroepsfase op grond van het Besluit vast op € 1.674 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 1). Voor de conclusie van repliek van eiseres van 26 mei 2023 wordt geen punt toegekend, omdat eiseres hiervoor geen toestemming had gekregen en de rechtbank ook niet om dit stuk heeft gevraagd. De vergoeding wordt voor de helft toegekend aan eiseres. Voorts heeft eiseres verzocht om vergoeding van reiskosten voor vier personen. De rechtbank is van oordeel dat alleen de reiskosten van twee personen die werkzaam zijn bij eiseres voor vergoeding in aanmerking komen. De reiskosten van de gemachtigde en zijn praktijkgenoot komen niet voor vergoeding in aanmerking, omdat deze kosten onderdeel uitmaken van toegekende forfaitaire vergoeding. De reiskosten stelt de rechtbank vast op € 71,10. Totaal komt de kostenvergoeding dus uit op 1.500,10.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de naheffingsaanslag;
- vernietigt de boetebeschikking;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 1.500,10;
- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 365 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. J.J. Westerbaan, voorzitter, en mr. A.P. Vaatstra en mr. J.M.W. van de Sande, leden, in aanwezigheid van mr. N.J.H. Klomp, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op .
