Geen aftrek zorgkosten voor inwoner Hongarije met pensioeninkomsten en AOW

IB/PVV 2016

1.1. De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2016 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente vergoed.

1.2. Belanghebbende heeft verzocht om ambtshalve vermindering. De inspecteur heeft het verzoek afgewezen.

1.3. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.

1.4. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.

IB 2017

1.5. De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting (hierna: IB) 2017 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente vergoed.

1.6. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.

1.7. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.

IB/PVV 2016 en IB 2017

1.8. De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.

1.9. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.10. De zitting heeft plaatsgevonden op 17 augustus 2022 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . Op deze zitting zijn de onderhavige zaken gelijktijdig behandeld.

1.11. Belanghebbende en zijn gemachtigde zijn niet verschenen. De griffier heeft verklaard dat zij belanghebbende bij brief van 6 mei 2022 heeft uitgenodigd voor de zitting met vermelding van datum, plaats en tijdstip van de zitting. Deze brief, met nummer [nummer] , is aangetekend verzonden naar het door belanghebbende opgegeven adres. Tot de gedingstukken behoort een kopie van de lijst van aangetekende verzendbewijzen en een schermprint van de statusinformatie van het verzendbewijs. Hieruit volgt dat de uitnodiging voor de zitting op 7 mei 2022 op het door belanghebbende opgegeven adres is afgeleverd.

1.12. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.13. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

2. Feiten

2.1. Belanghebbende is geboren op [geboortedatum] 1951 en woonde in de jaren 2016 en 2017 in Hongarije.

2.2. Belanghebbende heeft de aangifte IB/PVV 2016 en 2017 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning, tevens premie-inkomen, van € 5.733 (2016) respectievelijk € 8.778 (2017). Deze inkomens (€) zijn als volgt samengesteld:

In de op 1 mei 2018 ingediende aangiften heeft belanghebbende voor zowel 2016 als 2017 aangegeven dat hij kan worden aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige en dat zijn gehele inkomen belastbaar is in Nederland.

2.3. De inspecteur heeft naar aanleiding van de aangifte IB/PVV 2016 in zijn brief van 23 februari 2019 een inkomensverklaring opgevraagd. In reactie hierop heeft belanghebbende met zijn brief van 19 maart 2019 verklaringen van de Hongaarse belastingdienst over 2016 en 2017 in de Hongaarse taal ingediend.

2.4. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2016, conform de ingediende aangifte, met dagtekening 5 juli 2019 vastgesteld, naar een belastbaar inkomen uit werk en woning, tevens verzamelinkomen en premie-inkomen van € 5.733. Rekening houdend met de algemene heffingskorting van € 2.242, die in dit geval maar voor € 2.094 kon worden benut, bedraagt de verschuldigde IB/PVV nihil. Belanghebbende heeft recht op teruggaaf van de ingehouden loonheffing van € 30. Tevens is € 2 belastingrente vergoed.

2.5. De inspecteur heeft de aanslag IB 2017, in afwijking van de ingediende aangifte, met dagtekening 1 oktober 2019 vastgesteld, naar een belastbaar inkomen uit werk en woning, tevens verzamelinkomen, van € 2.018. Er is geen heffingskorting in aanmerking genomen. De verschuldigde IB bedraagt € 179. Tevens is € 65 belastingrente vergoed.

2.6. De gemachtigde van belanghebbende heeft met dagtekening 8 oktober 2019 verzocht om ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2016. Hij heeft verzocht een aftrek van € 2.649 aan zorgkosten in aanmerking te nemen. De inspecteur heeft het verzoek afgewezen.

2.7. De gemachtigde van belanghebbende heeft op 7 november 2019 bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB 2017. Hij heeft verzocht een aftrek van € 2.583 aan zorgkosten in aanmerking te nemen.

2.8. Op 2 januari 2020 heeft de gemachtigde van belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de afwijzende beslissing op het verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2016 (zie 2.6).

2.9. De inspecteur heeft in zijn brief van 20 januari 2020 aan belanghebbende laten weten dat hij eenzijdig de beslistermijn van het in 2.8 bedoelde bezwaar heeft verlengd met maximaal zes weken (hierna: het verdagingsbesluit).

2.10. De inspecteur heeft met dagtekening 5 februari 2020 het bezwaar tegen de aanslag IB 2017 ongegrond verklaard.

2.11. De gemachtigde van belanghebbende heeft de inspecteur met zijn brief van 26 februari 2020, ontvangen door de Belastingdienst op 28 februari 2020, in gebreke gesteld wegens het niet tijdig beslissen op het in 2.8 bedoelde bezwaar (hierna: de ingebrekestelling).

2.12. De inspecteu heeft het in 2.8 bedoelde bezwaar met dagtekening 1 april 2020 ongegrond verklaard.

3. Geschil en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

• Is de rechtbank vooringenomen?
• Kan belanghebbende in de onderhavige jaren worden aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige?
• Heeft de inspecteur het vertrouwensbeginsel geschonden?
• Heeft de inspecteur het zorgvuldigheidsbeginsel geschonden?
• Heeft de inspecteur misbruik gemaakt van zijn bevoegdheid?
• Heeft belanghebbende recht op een dwangsom?
• Heeft belanghebbende recht op een schadevergoeding?

3.2. Belanghebbende concludeert tot vermindering van de aanslag IB 2017 en - naar het hof begrijpt - tot het nemen van een beschikking als bedoeld in artikel 6.2a Wet IB 2001. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

4. Gronden

Vooraf en ambtshalve

4.1. Zoals volgt uit de onder 1.11 vermelde stukken is de uitnodiging op 7 mei 2022 aan belanghebbende uitgereikt. Op grond hiervan is het hof van oordeel dat belanghebbende op de juiste wijze is uitgenodigd om op de zitting te verschijnen.

4.2. De inspecteur heeft bij de aanslag IB/PVV 2016 het verzamelinkomen vastgesteld op € 5.733. Het verzamelinkomen bestond in 2016 uit pensioeninkomsten van Achmea en de Stichting bedrijfstak pensioenfonds beroepsvervoer. Niet in geschil is dat op grond van artikel 18 van het belastingverdrag tussen Nederland en Hongarije1 het heffingsrecht over de AOW-uitkering toekomt aan Nederland en dat het heffingsrecht over de overige pensioeninkomsten toekomt aan Hongarije. Het hof volgt partijen hierin en verwijst ook naar 4.6 hierna. Voor 2016 heeft daarom te gelden dat belanghebbende geen inkomen heeft dat in Nederland is onderworpen aan IB. Tijdens de zitting heeft de inspecteur desgevraagd verklaard dat het verzamelinkomen over 2016 daarom op nihil had moeten worden vastgesteld. Daarmee staat vast dat sprake is van een misslag. Deze misslag is niet door de rechtbank gecorrigeerd. Vernietiging van de uitspraak van de rechtbank is echter slechts aangewezen, indien de belangen van belanghebbende daarmee kunnen worden gediend.2 De inspecteur heeft desgevraagd bevestigd dat deze misslag geen financiële gevolgen voor belanghebbende heeft. Belanghebbende is namelijk in beide situaties geen IB/PVV verschuldigd en heeft recht op teruggaaf van de ingehouden loonheffing van € 30. Belanghebbende heeft beroep en hoger beroep ingediend met het oog op het in aftrek brengen van zorgkosten en op toekenning van een dwangsom en vergoeding van schade. Deze punten staan ter beoordeling zowel bij ongegrondverklaring van het beroep als bij gegrondverklaring van het beroep. Het hof ziet niet in hoe in redelijkheid correctie van de misslag enig belang van belanghebbende zou kunnen dienen, mede gelet op het feit dat belanghebbende in 2016 niet in Nederland woonde en daarom geen aanspraak kon maken op voorzieningen waarbij de hoogte van het verzamelinkomen van belang is. Daarom zal het hof deze misslag niet corrigeren en laat het bij de constatering dat het verzamelinkomen in de aanslag IB/PVV 2016 nihil dient te zijn. Het hof zal de aanslag IB/PVV 2016, evenals uiteraard de aanslag IB 2017, beoordelen op de grondslag van hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd.

Ten aanzien van het geschil

Ten aanzien van vraag a (vooringenomenheid rechtbank)

4.3. Belanghebbende stelt dat de rechtbank vooringenomen is, omdat deze hem niet in bescherming heeft genomen. De rechtbank heeft belanghebbende er ten onrechte van beticht dat hij onjuist aangifte heeft gedaan en daarbij de inspecteur niet volledig en juist heeft ingelicht over zijn fiscale positie. Ook heeft de rechtbank volgens belanghebbende geen kritische vragen aan de inspecteur gesteld.

4.4. Het is het hof niet gebleken dat de rechtbank vooringenomen is. Noch het dossier, noch het proces-verbaal van de zitting of de uitspraak van de rechtbank geven daarvan blijk. De omstandigheid dat de rechtbank (bewijs)oordelen heeft gegeven die niet in het voordeel van belanghebbende zijn, leidt nog niet tot de conclusie dat de rechtbank vooringenomen is.

Ten aanzien van vraag b (kwalificerende buitenlandse belastingplicht)

4.5. Met ingang van 2015 is de keuzeregeling voor buitenlandse belastingplichtigen vervallen. Daarvoor in de plaats is de regeling voor de kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen gekomen. Deze regeling is opgenomen in artikel 7.8 Wet IB 2001.

4.6. Belanghebbende stelt dat uit de door hem overgelegde inkomensverklaringen (zie 2.3) volgt dat Hongarije ermee akkoord gaat dat Nederland over al zijn inkomsten heft. Dit standpunt vindt geen steun in het recht. De rechtbank heeft terecht overwogen dat het belastingverdrag de heffingsbevoegdheid verdeelt en dat een inkomensverklaring niet kan bepalen welke staat mag heffen.

4.7. In 4.2 is al overwogen dat belanghebbende voor 2016 geen inkomen heeft dat in Nederland is onderworpen aan IB. Wat betreft het in 2017 genoten inkomen van belanghebbende heeft Nederland uitsluitend het heffingsrecht over de AOW-uitkering. Het in 2017 genoten inkomen is dus voor € 2.018 / € 8.778 * 100% = 22,99% in Nederland onderworpen aan IB. Dat betekent dat het inkomen van belanghebbende zowel in 2016 als in 2017 niet geheel of nagenoeg geheel in Nederland is onderworpen aan de IB of loonbelasting. Belanghebbende voldoet daarmee niet aan de voorwaarden die zijn opgenomen in artikel 7.8, lid 6, Wet IB 2001 om aangemerkt te worden als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige (het zogenoemde 90%-criterium).

4.8. In artikel 21bis Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 (UBIB 2001) is een uitbreiding opgenomen van de kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen. Deze uitbreiding is opgenomen naar aanleiding van het arrest Commissie tegen Estland.3 In dit artikel is bepaald dat ook als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige wordt aangemerkt, degene die:

• pensioen, lijfrente of een soortgelijke uitkering geniet;
• voldoet aan de voorwaarden, bedoeld in de aanhef en het slot van de eerste volzin van artikel 7.8, lid 6, Wet IB 2001; en
• aannemelijk maakt dat hij wegens de geringe hoogte van zijn inkomen in het woonland geen IB is verschuldigd.

In de onderhavige zaken zijn partijen het erover eens dat belanghebbende voldoet aan voorwaarde a. In geschil is of ook wordt voldaan aan voorwaarden b en c.

4.9. Belanghebbende moet dus aannemelijk maken dat hij wegens de geringe hoogte van zijn inkomen in Hongarije geen IB is verschuldigd. In dat kader heeft belanghebbende verklaringen van de Hongaarse belastingdienst over 2016 en 2017 in de Hongaarse taal overgelegd. Met deze verklaringen, die niet van een Nederlandse vertaling zijn voorzien, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat is voldaan aan voorwaarde c. Verder heeft belanghebbende in dat kader - in algemene zin - gesteld dat in Hongarije pensioenen, uitkeringen en toelages die zijn gerelateerd aan ouderdom, ziekte, arbeidsongeschiktheid en familieomstandigheden (weduwen-/wezenuitkeringen) zijn vrijgesteld van IB en dat, voor zover hem is bekend, Hongarije binnen zijn belastingstelsel geen rekening houdt met factoren in de persoonlijke sfeer die de financiële draagkracht van een belastingplichtige beïnvloeden. Belanghebbende heeft daarmee niet inzichtelijk gemaakt of hij in Hongarije IB is verschuldigd. Belanghebbende heeft zijn stelling dat hij in Hongarije geen IB is verschuldigd omdat zijn inkomen uitsluitend bestaat uit pensioenen die uit Nederland afkomstig zijn, niet nader onderbouwd. De in het Hongaars opgestelde inkomensverklaring kan die stelling niet onderbouwen omdat dit daaruit niet volgt. Belanghebbende heeft daarom niet aannemelijk gemaakt dat hij wegens de geringe hoogte van zijn inkomen in Hongarije geen IB is verschuldigd. Dat betekent dat belanghebbendes beroep op artikel 21bis UBIB 2001 faalt.

4.10. Gelet op dit alles kan belanghebbende niet worden aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige. Belanghebbende kan daarom geen zorgkosten in aftrek brengen.

Ten aanzien van vraag c (vertrouwensbeginsel)

4.11. Belanghebbende stelt dat de inspecteur door de aanslagregeling in 2016 bij hem het in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt dat hij is aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige. De inspecteur heeft immers na ontvangst van de ingediende aangiften inkomensverklaringen opgevraagd en heeft na ontvangst van die verklaringen de aanslag IB/PVV 2016 vastgesteld in overeenstemming met de ingediende aangifte. Ook blijkt dit volgens belanghebbende uit de door de inspecteur verstrekte uitdraai van de aanslaggegevens, waaruit blijkt dat de inspecteur een kruisje heeft gezet bij het onderdeel kwalificerend buitenlands belastingplichtige. Daarmee heeft de inspecteur de regie genomen, aldus belanghebbende. Omdat belanghebbende bij de vaststelling van de aanslag IB/PVV 2016 wel is aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige, is volgens belanghebbende in 2017 sprake van ongelijke behandeling.

4.12. De inspecteur heeft de stelling van belanghebbende dat er in rechte beschermen vertrouwen kan worden ontleend, gemotiveerd betwist. De inspecteur heeft verklaard dat het kruisje op de uitdraai van de aanslaggegevens alleen betekent dat die informatie is overgenomen van de aangifte van belanghebbende, zonder beoordeling door de inspecteur.

4.13. Het hof is van oordeel dat belanghebbende aan de aanslagregeling geen in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen. In deze zaak gaat het niet om een geval waarin de inspecteur een toezegging heeft gedaan of een andere uitdrukkelijke standpuntbepaling heeft gegeven. In een zodanig geval is voor in rechte te honoreren vertrouwen meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de aangifte bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2016 is gevolgd. Voor zodanig vertrouwen zijn bijkomende omstandigheden vereist die bij belanghebbende de indruk hebben kunnen wekken dat de inspecteur zich bewust op een bepaald standpunt heeft gesteld.4 De inspecteur heeft terecht gesteld dat de ingediende aangiften geen aanleiding gaven om te onderzoeken of belanghebbende al dan niet kan worden aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige. Het wel of niet als zodanig aanmerken had immers geen financiële gevolgen (zie ook 4.2). Belanghebbende had in de aangiften namelijk nog geen aftrek van zorgkosten geclaimd. Het hof is van oordeel dat bij belanghebbende onder deze omstandigheden niet de indruk van een bewuste standpuntbepaling van de inspecteur is gewekt. Bovendien is deze indruk doorgaans niet gewettigd, indien de gedragslijn van de inspecteur voor de belastingheffing in het verleden geen of verhoudingsgewijs geringe gevolgen heeft gehad.5 Ten slotte acht het hof aannemelijk dat de inspecteur het kruisje op de uitdraai van de aanslaggegevens over 2016 niet eigenhandig heeft geplaatst maar dat dit in de geautomatiseerde afhandeling van de aangifte IB/PVV 2016 is gebeurd. Belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel faalt dus.

Ten aanzien van vragen d en e (zorgvuldigheidsbeginsel en misbruik van bevoegdheid)

4.14. Belanghebbende stelt dat de inspecteur het zorgvuldigheidsbeginsel heeft geschonden en misbruik heeft gemaakt van zijn bevoegdheid. Belanghebbende klaagt over de wijze waarop de inspecteur heeft gehandeld, onder andere over het feit dat de inspecteur de aanslag IB 2017 in afwijking van de aangifte heeft vastgesteld, zonder belanghebbende daarover te informeren. Daarnaast heeft de inspecteur tweemaal verzocht een inkomensverklaring over te leggen, waardoor belanghebbende genoodzaakt was om naar Hongarije te reizen terwijl hij in een slechte gezondheidssituatie verkeert. De inspecteur heeft daarmee volgens belanghebbende onzorgvuldig gehandeld.

4.15. De inspecteur stelt dat hij zorgvuldig en juist, met inachtneming van de hem toebedeelde bevoegdheden, heeft gehandeld.

4.16. Naar het oordeel van het hof heeft de inspecteur het zorgvuldigheidsbeginsel niet geschonden. Hoewel de aanslag IB 2017 is vastgesteld in afwijking van de ingediende aangifte, zonder belanghebbende daarover te informeren, wil dat niet zeggen dat de inspecteur zo onzorgvuldig heeft gehandeld dat hij het zorgvuldigheidsbeginsel heeft geschonden. Het hof neemt daarbij in aanmerking dat de aanslag IB 2017 op een lager bedrag is vastgesteld dan het bedrag dat volgt uit de aangifte. Bovendien heeft de inspecteur in de bezwaarfase de nodige uitleg gegeven over de hoogte van de aanslag. Ook de omstandigheid dat de inspecteur tweemaal heeft verzocht om een inkomensverklaring over te leggen is niet voldoende om een schending van het zorgvuldigheidsbeginsel aan te nemen.

4.17. De stelling van belanghebbende dat de inspecteur misbruik heeft gemaakt van zijn bevoegdheid, volgt het hof - in navolging van de rechtbank - niet. Naar het oordeel van het hof zijn er geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt die kunnen leiden tot die conclusie.

Ten aanzien van vraag f (dwangsom)

4.18. Belanghebbende stelt recht te hebben op toekenning van een dwangsom. Volgens hem is de verlenging van de beslistermijn op het bezwaar van belanghebbende met betrekking tot het jaar 2016 niet rechtsgeldig aangezien de desbetreffende brief enkel aan belanghebbende is toegestuurd en niet aan zijn gemachtigde.

4.19. De rechtbank heeft in dat kader het volgende overwogen:

4.20. Het hof volgt het oordeel van de rechtbank. In hoger beroep heeft belanghebbende geen nieuwe argumenten toegevoegd. Het hof is daarom van oordeel dat belanghebbende geen recht heeft op toekenning van een dwangsom.

Ten aanzien van vraag g (schadevergoeding)

4.21. Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn en om vergoeding van materiële schade en immateriële schade in de vorm van stress en slapeloze nachten als gevolg van het handelen van de inspecteur.

4.22. De rechtbank heeft deze verzoeken afgewezen en in dat kader het volgende overwogen:

“2.31. Belanghebbende heeft verzocht om immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn. Belanghebbende heeft de bezwaarschriften ingediend bij brieven van 31 december 2019 (betreft het jaar 2016, ontvangen door de inspecteur op 2 januari 2020) en 5 november 2019 (betreft het jaar 2017, ontvangen door de inspecteur op 7 november 2019). Tussen beide ontvangstdata en heden zijn geen twee jaar verstreken. Naar het oordeel van de rechtbank is de redelijke behandeltermijn derhalve niet overschreden en heeft belanghebbende geen recht op toekenning van een vergoeding voor immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.

2.32. Belanghebbende heeft tevens verzocht om vergoeding van zowel materiële schade - in de vorm van wettelijke rente berekend over het bedrag van nog te ontvangen tegemoetkoming zorgkosten - als immateriële schade in de vorm van stress en slapeloze nachten als gevolg van het handelen van de inspecteur. Artikel 8:73 van de Awb (oud) geeft de belastingrechter de mogelijkheid tot toekenning van een schadevergoeding bij een gegrond beroep. Nu van een gegrond beroep geen sprake is, wordt niet aan voornoemde voorwaarde voldaan, zodat de rechtbank niet bevoegd is om over het verzoek om schadevergoeding te oordelen. De onderhavige vordering tot vergoeding van schade kan uitsluitend bij de civiele rechter worden ingesteld.”.

4.23. Het hof volgt het oordeel van de rechtbank. In hoger beroep heeft belanghebbende geen nieuwe argumenten toegevoegd. In hoger beroep heeft zich geen overschrijding van de redelijke termijn voorgedaan. Het hof is daarom van oordeel dat belanghebbende geen recht heeft op een schadevergoeding.

Tussenconclusie

4.24. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.

Ten aanzien van het griffierecht

4.25. Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

4.26. Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.

5. Beslissing

Het hof:

• verklaart het hoger beroep ongegrond;
• bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

De uitspraak is gedaan door J.M. van der Vegt, voorzitter, V.M. van Daalen-Mannaerts en L.B.M. Klein Tank en, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 14 september 2022 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.