De grenzen van de vermogensetikketering

Arrest gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's Hertogenbosch van 4 mei 1983 betreffende de op de voet van artikel 52, lid 1, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 genomen beschikking van de Inspecteur der directe belastingen te Q, gedagtekend 25 oktober 1979, inzake de verrekening van verlies met belanghebbendes inkomen van 1975 door vermindering van de over dit jaar aan hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting.

Bij de voormelde beschikking is de aanslag voor het jaar 1975 gehandhaafd.

Belanghebbende is met toestemming van de Inspecteur rechtstreeks in beroep gekomen bij het Hof.

Het Hof heeft vooreerst overwogen:

Het Hof heeft als vaststaande aangemerkt:

Belanghebbende was directeur van [A] B.V. te [Q], houdstermaatschappij van een aantal besloten vennootschappen werkzaam in de automobielbranche. In 1977 is [A] B.V. na de overdracht van haar belangen in de automobielbranche omgezet in [B] B.V.. Belanghebbende bezat 795 van de 2000 aandelen in [B] B.V..

Op 8 december 1977 heeft hij, samen met zijn broer, [C], [D] en de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid beheersmaatschappij ‘’[E]’’ B.V. in oprichting de commanditaire vennootschap ‘’[F] C.V.’’ opgericht, gevestigd te [Q] met [E] B.V. als beherend vennoot en als commanditaire vennoten de beide heren [X en C] en [D].

De commanditaire vennootschap heeft ten doel het gezamenlijk en voor gemeenschappelijke rekening realiseren, beheren, exploiteren, kopen en verkopen, huren en verhuren van onroerende goederen, alles in de ruimste zin van het woord. De beherende vennoot nam deel voor f 25.000,--, de commanditaire vennoten ieder voor f 250.000,-- waarbij met onderling goedvinden meer geld of meer en andere zaken zouden kunnen worden ingebracht. Ten aanzien van de winstverdeling werd bepaald dat de restantwinst (nadat rente over het kapitaal en de rekeningcourant van de vennoten is berekend en een beheersvergoeding is toegekend) wordt verdeeld naar rato van kapitaaldeelname en dat daarvan bij nadere schriftelijke overeenkomst met instemming van alle commanditaire vennoten kan worden afgeweken.

Op 13 december 1977 heeft [E] C.V. [G] B.V. het winkelcentrum [H] te [R] bestaande uit een supermarkt, vijf dagwinkels en drie bovenwoningen, alles met ondergrond, erf en verdere aanhorigheden, staande en gelegen te [R], [a-straat] en [b-straat 2] kadastraal bekend gemeente [R] in verhuurde staat gekocht tegen een koopsom van f 1.493.000,-- exclusief b.t.w..

Deze koopprijs kan worden gesplitst in

Na de aankoop van het winkelcentrum in [R] zijn door de commanditaire vennootschap nog de volgende activiteiten ontwikkeld:

1. Aanbesteding van een garagebedrijf aan de [c-straat] te [S] in december 1977 voor een totaalprijs van f 620.000,-- exclusief b.t.w..

De grond is op 4 oktober 1977 door beide [X en C] in onverdeelde eigendom verworven en op 16 december 1977 door hen ingebracht in [E] C.V..

2. Aanbesteding van een projekt aan de [d-straat]/[e-straat] te [Q] in 1979. Dit projekt bestaat uit nieuwbouw van vijf woningen met praktijkruimten en negen appartementen.

Partijen zijn het er over eens dat de opbrengst die belanghebbende genoot als commanditaire vennoot, als winst uit onderneming dient te worden aangemerkt voor zover het betreft de resultaten van de hiervoor genoemde projekten te [S] en aan de [d-straat]/[e-straat] te [Q].

In zijn aangifte had belanghebbende aftrek gevraagd wegens vervroegde afschrijving en investeringsaftrek ter zake van de aankoop van het winkelcentrum te [R]. De Inspecteur heeft deze aftrek geweigerd. Het geschil betreft de vraag of belanghebbende de grenzen van de redelijkheid overschrijdt door het winkelcentrum te [R] te rekenen tot het ondernemingsvermogen van [E] C.V., welke vraag de Inspecteur bevestigend en belanghebbende ontkennend beantwoordt.

Indien het gelijk aan de zijde van de Inspecteur is, dient de beschikking te worden gehandhaafd; zo het gelijk aan de zijde van belanghebbende is, dient de beschikking te worden vernietigd en het te verrekenen verlies te worden vastgesteld op f 236.111,81’’.

Het Hof heeft hetgeen de Inspecteur heeft aangevoerd als volgt weergegeven:

Het Hof heeft vervolgens hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd als volgt weergegeven:

Het Hof heeft omtrent het geschil overwogen:

Op deze grond heeft het Hof de bestreden beschikking gehandhaafd.

Belanghebbende heeft van 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Hij heeft het volgende middel van cassatie voorgesteld, toegelicht als daarachter vermeld:

‘’Schending althans verkeerde toepassing van het Nederlandse recht met name van artikel 7 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en artikel 17, eerste lid van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, doordat het Hof ten onrechte althans op gronden welke de beslissing niet kunnen dragen althans onbegrijpelijk zijn heeft beslist dat belanghebbende de grenzen der redelijkheid overschrijdt door het winkelcentrum te [R] tot het vermogen van de onderneming te rekenen.

Toelichting:

Het Hof heeft in zijn rechtsoverwegingen gesteld:

Gemelde overwegingen van het Hof zijn in strijd met de huidige jurisprudentie, welke als volgt in het kort kan worden samengevat.

Ten aanzien van vermogensbestanddelen die naar hun functie slechts tot het ondernemingsvermogen (verplicht ondernemingsvermogen) en tot het privé-vermogen (verplicht privé-vermogen) kunnen worden gerekend bestaat geen keuzerecht ter zake van de vermogensetikettering omdat deze vermogensbestanddelen naar hun functie niet anders dan ondernemings- respectievelijk privé-vermogen kunnen zijn. Bij rangschikking van het vermogensbestanddeel in een andere categorie zouden de grenzen der redelijkheid worden overschreden.

Voor vermogensbestanddelen welke krachtens hun functie en dat is dus krachtens hun aanwending, niet uitsluitend tot of ondernemingsvermogen of privé-vermogen kunnen worden gerekend heeft belanghebbende een keuzerecht. Bij keuzevermogen komt toetsing van de vraag of de grenzen der redelijkheid zijn overschreden niet meer aan de orde. Uitsluitend de wil van belanghebbende is doorslaggevend.

Het Hof brengt met de overweging luidende:

‘’ ‘’dat in het algemeen het al dan niet behoren van enig vermogensbestanddeel tot het vermogen van een onderneming afhankelijk is van de wil van belastingplichtige’’ ‘’ tot uitdrukking dat het Hof van mening is dat in casu sprake is van keuzevermogen.

Immers ingeval van verplicht ondernemings- respectievelijk privé-vermogen komt de wil van belastingplichtige niet aan de orde.

Gelet op de jurisprudentie heeft het Hof derhalve ten onrechte in de overweging betrokken het antwoord op de vraag of de grenzen der redelijkheid worden overschreden. Toetsing van de redelijkheid komt uitsluitend aan de orde bij verplicht ondernemingsvermogen respectievelijk verplicht privé-vermogen. Het Hof kan met deze overwegingen en onder deze omstandigheden niet tot de conclusie komen dat het winkelcentrum niet tot het vermogen van de ondernemingen behoort.

Belanghebbende is van mening dat de beslissing van het Hof voorts onbegrijpelijk is gelet op de overweging van het Hof luidende:

De beslissing van het Hof is onbegrijpelijk aangezien het geschil betreft de vraag of het winkelcentrum tot het ondernemingsvermogen kan worden gerekend (keuzevermogen) en niet betreft de vraag of ‘’ ‘’... winkelcentrum ... als ondernemingsvermogen moet worden aangemerkt’’ ‘’ (verplicht ondernemingsvermogen).

Deze beslissing van het Hof is te meer onbegrijpelijk gelet op de overweging van het Hof dat ‘’ ‘’... aankoop en exploitatie van het winkelcentrum te [R] passen binnen de doelstelling van de commanditaire vennootschap’’ ‘’, met welke overweging het Hof de facto concludeert dat het winkelcentrum krachtens zijn functie niet tot het verplichte privé- vermogen behoort.

Belanghebbende is van mening dat het Hof uit de gestelde feiten en omstandigheden tot de conclusie had moeten komen dat het winkelcentrum te [R] als keuzevermogen dient te worden gekwalificeerd en dat derhalve belanghebbende het recht heeft gemeld vermogensbestanddeel als ondernemingsvermogen aan te merken.

De beslissing van het Hof geeft naar zijn mening blijk van een onjuiste rechtsopvatting’’.

Het Hof stelt terecht voorop dat in het algemeen het al dan niet behoren van enig vermogensbestanddeel tot het vermogen van een onderneming afhankelijk is van de wil van een belastingplichtige en hij daarbij vrij is mits hij daarbij niet de grenzen van de redelijkheid overschrijdt.

Daarmee is geenszins tot uitdrukking gebracht dat belanghebbende de grenzen der redelijkheid niet overschrijdt door het winkelcentrum te [R] tot zijn ondernemingsvermogen te rekenen. Derhalve berust het middel, voor zover dit het tegendeel stelt, op een onjuiste lezing van 's Hofs uitspraak, zodat het in zoverre feitelijke grondslag mist.

De overweging van het Hof, dat de enkele omstandigheid dat aankoop en exploitatie van het winkelcentrum te [R] passen binnen de doelstelling van de commanditaire vennootschap niet met zich brengt dat dit winkelcentrum om die reden reeds als ondernemingsvermogen moet worden aangemerkt, houdt klaarblijkelijk in dat de bedoelde omstandigheid niet met zich brengt dat aan belanghebbendes keuze het winkelcentrum tot het ondernemingsvermogen te rekenen gevolg moet worden gegeven. Het in die overweging vervatte oordeel dat de voormelde omstandigheid zonder meer niet meebrengt dat het belanghebbende vrijstond het winkelcentrum als ondernemingsvermogen aan te merken is juist.

Voor zover het middel dit oordeel bestrijdt treft het geen doel.

Het Hof heeft voorts geoordeeld dat in casu de grenzen van de redelijkheid worden overschreden, indien de werkzaamheden met betrekking tot het winkelcentrum te [R] naar aard, omvang en betekenis niet meer omvatten dan normaliter aan het beheer van als belegging gehouden vermogensobjecten is verbonden. In dit oordeel ligt besloten het oordeel dat het een belastingplichtige die als vennoot in een commanditaire vennootschap een onderneming drijft nimmer vrijstaat een tot het vennootschapsvermogen behorend winkelcentrum als ondernemingsvermogen aan te merken indien het bezit van dit winkelcentrum, op zich zelf beschouwd, een vermogensbelegging vormt.

Laatstbedoeld oordeel is in zijn algemeenheid niet juist. Tot het fiscale ondernemingsvermogen van vennoten in een commanditaire vennootschap kunnen naast de zaken die onmiddellijk voor het drijven van de onderneming worden gebezigd, ook behoren zaken welke hiermee in een meer verwijderd verband staan, zoals gelden, effecten en ook onroerende goederen, welke tot versteviging van het bedrijf dienen en in daartoe leidende gevallen ten behoeve van de onderneming kunnen worden aangesproken, mits deze zaken niet dienstbaar zijn aan het persoonlijk belang van de vennoten.

Het middel is in zoverre gegrond en behoeft voor het overige geen behandeling.

Uit het voorgaande volgt dat 's Hofs uitspraak niet in stand kan blijven en dat het geding moet worden verwezen.

De Hoge Raad

• vernietigt de uitspraak van het Hof en verwijst het geding naar het Gerechtshof te Arnhem ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest.

Aldus gewezen door Mrs. Vroom, vice-president, Stol, Jansen, Van der Linde en Roelvink, raden. Uitgesproken door de vice-president voornoemd ter raadkamer van 29 augustus 1984, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Mr. Van den Dries.