Gerelateerde content
    • Wet en parlementaire geschiedenis
  • Internationale regelgeving
  • Lagere regelgeving
  • Besluiten
  • Jurisprudentie
  • Commentaar NLFiscaal
  • Literatuur
  • Recent

Volgens diverse berichten heeft Bart Snels (GroenLinks) juichend kennis genomen van een passage in een circulaire van Unilever waaruit volgens hem blijkt dat het doel van zijn initiatiefwetsvoorstel, het behoud van het bedrijf voor Nederland als inhoudingsplichtige voor de dividendbelasting, zou zijn bereikt. Volgens Fred van Horzen is het nooit verstandig om al vroeg in de wedstrijd de handen juichend in de lucht te steken, dus of het uiteindelijke doel van Snels bereikt zal worden, is nog lang niet zeker. Het is wel belangrijk dat er op een redelijk korte termijn via één of meerdere procedures helderheid gaat ontstaan over een aantal fundamentele kwesties die aan dit initiatiefwetsvoorstel in zijn huidige vorm verbonden zijn.

Begin augustus is in de pers uitgebreid aandacht besteed aan de nieuwste verfilming van de in 1929 verschenen roman ‘Berlin Alexanderplatz’ van Alfred Döblin. De Duitse regisseur van Afghaanse herkomst Burhan Qurbani stak het werk in een moderne jas, met een bootvluchteling in de hoofdrol, gespeeld door de in Guinee-Bissau geboren acteur en regisseur Welket Bungué.1 Ander werk van Alfred Döblin heeft na ruim 85 jaar evenmin aan actualiteitswaarde ingeboet. Ik doel hiermee in het bijzonder op de in 1935 verschenen roman ‘Pardon wird nicht gegeben.’2 Deze roman, die zich afspeelt in Duitsland tijdens de jaren twintig van de vorige eeuw, is vanuit fiscaal perspectief interessant omdat in de roman aandacht wordt besteed aan belastingvlucht en de gewetensnood die belastingvlucht bij een ondernemer kan veroorzaken.

Geen pardon

De roman bevat de levensbeschrijving van een aan lager wal geraakt gezin, bestaande uit een weduwe met drie kinderen. Aan het begin van de roman vestigt het gezin zich in Berlijn. De weduwe doet een poging tot zelfmoord maar de poging mislukt door toedoen van haar oudste zoon, Karl. Karl raakt aanvankelijk in de ban van het sociaal-revolutionaire gedachtegoed, maar laat onder invloed van zijn moeder de sociale revolutie al snel schieten en kiest voor de weg van het kapitalisme. Hij bereikt uiteindelijk de status van succesvol ondernemer, als eigenaar van een fabriek waarin hout wordt bewerkt. Dan slaat de economische crisis echter genadeloos toe. De crisis leidde er in de woorden van Döblin toe dat door de overheid stelsels of onzichtbare gebouwen van tariefmuren werden opgericht, van zodanige hoogte en sterkte dat goederen niet over de muren konden klauteren. Döblin duidde deze constructies aan als ‘gebouwen van waanzin’, die net als vroeger de piramides of de toren van Babel een treffend beeld van het tijdperk geven waarin zij tot stand kwamen. Alleen geld kon ongehinderd over de muren vliegen. Geld kreeg dan ook de status van een nieuwe trekvogel, een vogel die werd achtervolgd door vallenzetters:

‘Geld, das verruchte Geld, hatte schon längst die verwegenste Flucht angetreten, es flog ja auf Papieren und in Briefumschlägen über Land und Meer, es war ein neuer Zugvogel geworden, überall rannten die Fallensteller hinter ihm her, es flatterte, flatterte, suchte neuen Wohnsitz. Allein die Industriellen sassen mit dicken Köpfen in ihren Fabriken, ihre Einrichtungen waren gut, mit den schrecklich schweren Maschinen konnte man nicht fliegen.’3

Op Karl is dit laatste echter niet van toepassing:

‘Karl verschleppt die Fabrik! (...) Steuer und Zoll stellten sich vor einen, man suchte sie auf tausend Weisen zu umgehen, mit Filialbildung, mit Abtransport von Maschinenteilen angeblich zur Reparatur.’4

Karl demonteert fabrieksmachines, transporteert ze naar het buitenland, op zoek naar een nieuwe markt waar hij buiten het zicht van de Duitse fiscus zijn onderneming voort wil zetten en waar geen economische crisis heerst. In de roman wordt de gewetensnood beschreven die deze handelwijze bij Karl veroorzaakt. Uiteindelijk komt de fiscus er achter, waarschijnlijk door een tip, hetzij van zijn personeel, zijn financiers, of zijn concurrenten. Karl krijgt een oproep om bij de belastingdienst te verschijnen, een oproep waar hij geen gehoor aan geeft. De politie doet een inval in de fabriek en vaardigt een arrestatiebevel tegen hem uit. In de krant verschijnt een foto van Karl met daaronder de mededeling dat hij door de autoriteiten gezocht wordt wegens ‘industrieel hoogverraad’.5 Uiteindelijk komt Karl tot het inzicht dat hij door het kapitalisme op de verkeerde weg was beland. Kort daarna wordt Karl, inmiddels toegetreden tot een volksmilitie die opkomt voor de belangen van arbeiders, doodgeschoten tijdens hevige onlusten die waren uitgebroken. Volgens de krant stierf Karl een heldendood.6 De wending in het verhaal van ‘Pardon wird nicht gegeben’ is bizar, bijna net zo bizar als de ontwikkelingen in het verhaal van Unilever en de dividendbelasting.

Unilever: toch geen exit(?)

Op 10 augustus jl. verscheen een circulaire van het Unilever-concern over de voorgestelde unificatie van de structuur van het concern. Blijkens het voorstel zal de unificatie plaatsvinden door middel van een grensoverschrijdende juridische fusie waarbij Unilever NV op zou gaan in Unilever PLC en de aandeelhouders van NV aandeelhouder zouden worden van PLC. Uiteraard wordt in het document aandacht besteed aan het initiatiefwetsvoorstel van Bart Snels, het voorstel ‘Spoedwet conditionele afrekening dividendbelasting’ (hierna: Spoedwet).7 Op p. 35 wordt aangegeven dat indien het wetsvoorstel kracht van wet krijgt, dit tot een exitheffing van € 11 miljard zou leiden. Gelet daarop zou volgens de circulaire het doorgaan van de unificatie indien het voorstel in zijn huidige vorm kracht van wet zou krijgen niet in het belang zijn van Unilever, haar aandeelhouders en haar overige stakeholders. Anders gezegd, de voortgang van de behandeling van het wetsvoorstel zal bepalen of de unificatie zoals thans voorgesteld, doorgang zal vinden. Volgens diverse berichten heeft Bart Snels juichend kennis genomen van die passage in de circulaire. Het beoogde doel van zijn initiatiefwetsvoorstel, het behoud van NV voor Nederland als inhoudingsplichtige voor de dividendbelasting, was volgens hem bereikt. In de woorden van Döblin: de trekvogel zit in de val. Nu is het nooit verstandig om vroeg in de wedstrijd de handen juichend in de lucht te steken, dus of het uiteindelijke doel van Bart Snels bereikt zal worden, is wat mij betreft nog lang niet zeker. Zelf zou ik het wel jammer vinden als er niet op redelijk korte termijn via één of meerdere procedures helderheid zou ontstaan over een aantal fundamentele kwesties die aan het wetsvoorstel in zijn huidige vorm zijn verbonden.

De verdragsrechtelijke (on)houdbaarheid van de exitheffing

Ik vroeg al aandacht voor de houdbaarheid van het wetsvoorstel in een eerdere opinie in NLF.8 Ik verwijs ook naar de Europeesrechtelijke kritiek die Douma en Kiekebeld hebben geleverd in Vakstudie Nieuws Vandaag.9 In aanvulling daarop kan nog het volgende worden opgemerkt. Onder de reikwijdte van het voorgestelde artikel 3c Wet DB 1965 vallen:

  • de verplaatsing van de feitelijke leiding van een inhoudingsplichtige naar een kwalificerende staat als bedoeld in artikel 3c, lid 4, Wet DB 1965;
  • een juridische fusie;
  • een (af)splitsing; alsmede
  • een kwalificerende aandelenruil indien de verkrijger of overnemer in een kwalificerende staat als bedoeld in artikel 3c, lid 4, Wet DB 1965 is gevestigd.

Het is onwaarschijnlijk dat een vertrek uit Nederland in het post-MLI-tijdperk zal worden gegoten in het jasje van een verplaatsing van de feitelijke leiding,10 dus die variant laat ik verder onbesproken. Een juridische fusie, een (af)splitsing en een aandelenruil kwalificeren voor toepassing van box 1 en box 2 van de Wet IB 2001 en voor toepassing van de Wet VpB 1969 als een vervreemding door de aandeelhouder van de betreffende vennootschap, zie artikel 3.55 t/m 3.57 en 4.16, lid 1, onderdeel d, Wet IB 2001 alsmede artikel 8, lid 1, Wet VpB 1969. In de arresten van de Hoge Raad van 12 december 200311 en 9 juni 200612 oordeelde de Hoge Raad ten aanzien van een in België wonende aandeelhouder/natuurlijk persoon met een belang van 5% of meer in een Nederlandse vennootschap dat voor toepassing van het tussen Nederland en België gesloten verdrag, de opbrengst bij inkoop van aandelen of liquidatie van de vennootschap als een vervreemdingswinst moest worden aangemerkt en niet als een dividend, omdat voor toepassing van de Nederlandse inkomstenbelasting een inkoop van aandelen en een liquidatie ten aanzien van een houder van een aanmerkelijk belang als een vervreemding werd aangemerkt. Gelet op deze jurisprudentie zal voor toepassing van de Nederlandse belastingverdragen een fusie, (af)splitsing of aandelenruil niet als een dividend kunnen worden aangemerkt voor toepassing van het dividendartikel indien de buitenlandse aandeelhouder vanuit Nederlands perspectief in box 1 zou vallen indien hij of zij in Nederland zou wonen, of een belang van 5% of meer in de vennootschap heeft of een lichaam is. Dit zal anders zijn indien in het van toepassing zijnde verdrag (of het daarbij behorende protocol) tussen Nederland en het land waarin de aandeelhouder woont, is geregeld dat Nederland deze inkomsten als dividend mag belasten. Zie bijvoorbeeld onderdeel 15 van protocol I bij het Nederlands-Belgische verdrag. Die bepaling refereert echter slechts aan inkoop of liquidatie en derhalve niet aan een juridische fusie, een (af)splitsing of een aandelenruil. Deze op de hiervoor genoemde arresten van de Hoge Raad gebaseerde redenering gaat mijns inziens waarschijnlijk niet op voor aandeelhouders die in box 3 zouden vallen indien zij in Nederland zouden wonen. De vraag is echter of dat tot gevolg heeft dat ten aanzien van deze beleggers artikel 3c Wet DB 1965 wel de toets der kritiek met succes kan doorstaan. Voor de beantwoording van die vraag zal mogelijk het karakter van de artikel 3c-heffing relevant zijn, zie de twee hierna volgende paragrafen.

Het ‘hybride’ karakter van de artikel 3c-heffing

Als gevolg van de mogelijk relevante status van de aandeelhouders (wel of niet woonachtig in een verdragsland, in welke hoedanigheid worden de aandelen gehouden, wat is de omvang van het bezit, is de aandeelhouder een lichaam) is het de vraag wie de bewijslast heeft bij de berekening van de omvang van de exitheffing. De inhoudingsplichtige? En hoe komt de inhoudingsplichtige aan de relevante kennis over de status van al haar aandeelhouders? Heeft de Belastingdienst de bewijslast? En hoe komt de Belastingdienst dan aan de relevante kennis? De memorie van toelichting bij het initiatiefwetsvoorstel gaat hier niet op in. Mijns inziens houdt dat verband met het feit dat uit de toelichting bij het initiatiefwetsvoorstel kan worden afgeleid dat het irrelevant is wie de aandeelhouders zijn van de inhoudingsplichtige ten tijde van het zich voordoen van belastbare feit genoemd in artikel 3c Wet DB 1965. Op p. 5 van de memorie van toelichting wordt opgemerkt dat de artikel 3c-exitheffing die door de inhoudingsplichtige verschuldigd wordt, niet door de aandeelhouders die in Nederland belastingplichtig zijn, kan worden verrekend op basis van artikel 9.2 Wet IB 2001 of artikel 25 Wet VpB 1969 of kan worden teruggevraagd op basis van artikel 10, 10a of 11a Wet DB 1965, zelfs niet indien de inhoudingsplichtige ervoor zou kiezen om geen uitstel van betaling te vragen op grond van het voorgestelde artikel 25c IW 1990 en de exitheffing onmiddellijk aan de Ontvanger af zou dragen. Het recht op verrekening of teruggaaf ontstaat volgens de memorie van toelichting pas indien en voor zover het verleende uitstel van betaling komt te vervallen omdat zich een feit voordoet als bedoeld in het voorgestelde artikel 25c, lid 3 t/m 6, IW 1990. Daarbij valt op dat in de beleving van de indiener van het wetsvoorstel het aan de inhoudingsplichtige verleende uitstel van betaling overgaat op de verkrijgende buitenlandse vennootschap als sprake is geweest van een juridische fusie, een (af)splitsing of een aandelenruil als bedoeld in artikel 3c Wet DB 1965. De vraag is op welke rechtsgrond dat is gebaseerd. Bij een juridische fusie of een zuivere splitsing lijkt het mogelijk dat die overgang uit de fusie of de splitsing als zodanig voortvloeit, maar bij een afsplitsing of een aandelenruil niet. Het lijkt me overigens sowieso een uitdaging voor de Nederlandse belastingdienst om hier veronderstelde rechten geldend te kunnen maken jegens de verkrijgende vennootschap, met name als die verkrijger in een verdragsland is gevestigd, ook in situaties van een juridische fusie of een zuivere splitsing. Het recht op uitstel van betaling komt te vervallen en de geconserveerde dividendbelasting moet aan de Nederlandse ontvanger worden afgedragen indien en voor zover de verkrijgende vennootschap dividenden uitkeert op aandelen die door haar zijn toegekend in het kader van de in artikel 3c Wet DB 1965 genoemde fusie, (af)splitsing of aandelenruil. Het recht op verrekening of teruggaaf komt dan toe aan degene die op dat moment het op die aandelen uitgekeerde dividend ontvangt (artikel 9.2, lid 10, Wet IB 2001; artikel 25, lid 1, slotzin, Wet VPB 1969; artikel 10 en 10a Wet DB 1965, waarbij door de indiener van het wetsvoorstel artikel 11a Wet DB 1965 kennelijk over het hoofd is gezien). Dat kan iemand anders zijn dan de persoon die aandeelhouder was op het moment dat de bronbelasting in verband met een artikel 3c-omstandigheid verschuldigd werd. Ook is irrelevant of en in hoeverre het dividend is geput uit de winstreserves die aanwezig waren in de inhoudingsplichtige ten tijde van het zich voordoen van het belastbare feit genoemd in artikel 3c Wet DB 1965.

Dat ten tijde van het zich voordoen van het belastbare feit als bedoeld in artikel 3c Wet DB 1965 geen verrekening kan plaatsvinden door de IB- of vpb-belastingplichtige aandeelhouder valt nog maar te bezien. Van ‘geheven’ belasting als bedoeld in artikel 9.2, lid 1, Wet IB 2001 of artikel 25, lid 1, Wet VpB 1969 is in het algemeen sprake wanneer de dividendbelasting door de inhoudingsplichtige is afgezonderd met het oogmerk om het aan de Ontvanger te betalen. Om tot verrekening te kunnen komen is daadwerkelijke betaling door de inhoudingsplichtige aan de fiscus derhalve in beginsel niet nodig. De vraag is of de IB- of vpb-belastingplichtigen die aandeelhouder zijn ten tijde van het zich voordoen van het in artikel 3c Wet DB 1965 genoemde belastbare feit, verrekening kunnen afdwingen van de door de vennootschap verschuldigd geworden artikel 3c-heffing.

De voorgestelde regeling bevat derhalve het risico voor de schatkist dat de exitheffing effectief tweemaal kan worden verrekend of teruggegeven door of aan in Nederland belastingplichtigen voor hun pro-ratadeel in de winstreserves. De eerste keer ten tijde van het zich voordoen van het belastbare feit genoemd in artikel 3c Wet DB 1965 en de tweede maal op het moment dat het uitstel van betaling van de geconserveerde dividendbelasting komt te vervallen op grond van artikel 25c, lid 3 t/m 6, IW 1990.

De gevolgen van het ‘hybride’ karakter van de exitheffing

Dat de belastingschuld voor de geconserveerde artikel 3c-heffing in de visie van de indiener van het wetsvoorstel verschuift naar de verkrijgende/overnemende vennootschap in het geval van een juridische fusie, een (af)splitsing of een aandelenruil, roept ten aanzien van beleggers die ten tijde van het zich voordoen van het belastbare feit in een verdragsland wonen en die bij Nederlandse belastingplicht als een box 3-belegger zouden worden aangemerkt de vraag op naar de verdragsrechtelijke houdbaarheid van de heffing. Onder verwijzing naar bijvoorbeeld het op p. 10 van de memorie van toelichting genoemde arrest van de Hoge Raad van 5 september 200313 kan worden gesteld dat de fictie van artikel 3c Wet DB 1965 potentieel een verschuiving teweegbrengt in de verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen Nederland en het verdragsland waar de overnemende vennootschap of de aandeelhouder is gevestigd, omdat het verdrag voor dividenden uitgekeerd door een in Nederland gevestigde vennootschap andere toewijzingsregels kent dan voor dividenden uitgekeerd door een niet in Nederland gevestigde vennootschap. Dat zou kunnen betekenen dat in de visie van de Hoge Raad een verdrag een op de fictie van artikel 3c Wet DB 1965 gebaseerde exitheffing niet toestaat.

Het feit dat volgens de systematiek van het wetsvoorstel niet relevant is wie de aandeelhouders zijn ten tijde van het zich voordoen van het belastbare feit genoemd in artikel 3c Wet DB 1965, heeft mogelijk ook gevolgen voor de vraag of de exitheffing aftrekbaar is voor toepassing van de Wet VpB 1969. De vraag is of de artikel 3c-exitheffing wel een echte dividendbelasting is ondanks het feit dat de bepaling is opgenomen in de Wet DB 1965. Immers, op het moment van de artikel 3c-heffing wordt er niets aan het vermogen van de vennootschap onttrokken ten gunste van de aandeelhouders, hetgeen het kenmerk bij uitstek is van een dividend. Zoals blijkt uit het arrest van de Hoge Raad van 18 februari 195914 is in het algemeen het kenmerk van een als opbrengst van een aandeel in aanmerking komende uitkering dat daaraan ten grondslag ligt een vermogensverschuiving van de vennootschap naar de aandeelhouder als gevolg waarvan aan het vermogen van de vennootschap enig geldbedrag of andere waarde, gedekt door de daarin aanwezige winst, ten gunste van de aandeelhouder wordt onttrokken. Als gevolg van de artikel 3c-heffing vindt er inderdaad een onttrekking plaats aan het vermogen van de inhoudingsplichtige, echter niet ten gunste van de aandeelhouder, maar ten gunste van de Staat. Een betaling die op dat moment door de aandeelhouders van de inhoudingsplichtige in de visie van de indiener van het wetsvoorstel niet kan worden verrekend of teruggevraagd. Van een uitdeling van winst aan de aandeelhouders waarop dividendbelasting moet worden ingehouden is geen sprake.

Er is in mijn beleving geen sprake van een dividendbelasting maar van een (straf)heffing ‘sui generis’. Dat roept de vraag op, of deze strafheffing aftrekbaar is voor toepassing van de vennootschapsbelasting. Opmerkelijk is dat in de tekst van bijvoorbeeld artikel 10 Wet VpB 1969 geen specifieke maatregel is opgenomen die ervoor zorgt dat deze discussie niet hoeft te worden gevoerd.

Is Snels een piramidebouwer?

In het vorenstaande is een aantal vraagpunten opgeworpen in verband met het wetsvoorstel. Het betreft de EU- en verdragsrechtelijke houdbaarheid van de exitheffing, de mogelijke dubbele verrekenbaarheid van de exitheffing en de vraag naar de aftrekbaarheid van de heffing voor toepassing van de vennootschapsbelasting. Nu Unilever heeft aangekondigd dat de unificatie in de thans voorgestelde vorm geen doorgang zal vinden indien het wetsvoorstel ongeschonden de eindstreep haalt, zal het waarschijnlijk lang gaan duren voordat er duidelijk zicht gaat ontstaan over de vraag hoe een rechter tegen deze punten aankijkt. Tot die tijd blijft onduidelijk of het door Snels gecreëerde bouwwerk net zo solide is als de door Alfred Döblin beschreven piramides of dat het bouwwerk uiteindelijk meer gelijkenis zal vertonen met het havengebied van Beiroet en wijde omgeving landinwaarts sinds 4 augustus van dit jaar.

Van het ene hotel naar het andere

Op de sociale media kreeg het wetsvoorstel van Snels al vrij snel aandacht onder vermelding van de hashtag Hotel California. De gebruikers van #HotelCalifornia refereerden aan de strofe uit het lied van de Eagles ‘You can check out any time you like but you can never leave’, omdat zij meenden dat daarmee wordt onderstreept dat het op basis van het voorstel van Snels niet meer mogelijk is uit Nederland te vertrekken. Dat is mijns inziens een onjuiste constatering. Je kunt nog steeds uitchecken en Nederland verlaten, alleen gaat op basis van het voorstel van Snels de prijs bij het uitchecken omhoog in vergelijking met de prijs die je ten tijde van het boeken van je verblijf in Hotel Nederland meende te zullen moeten betalen bij een vertrek. Nu Unilever heeft besloten naar aanleiding van het wetsvoorstel de voorgenomen exit te heroverwegen, wil ik graag nogmaals aandacht vragen voor mijn pleidooi in NLF Opinie 2020/23.15 In deze opinie koppelde ik de aanvankelijk voorgenomen sluiting van het hoofdkantoor van Unilever aan het thymotisch gedachtenexperiment van Peter Sloterdijk om vrijwillig belasting af te dragen of zelf de mogelijkheid te krijgen om een bestemming aan de verschuldigde belasting te geven. Zoals ik aangaf in die opinie heeft voormalig denker des vaderlands René ten Bos aangegeven dat de ideeën van Sloterdijk zijn gebaseerd op empathie. Volgens Ten Bos is het echter niet mogelijk om een maatschappij op empathie te baseren. In de roman ‘Grand Hotel Europa’ van Ilja Leonard Pfeijffer merkt de hoofdpersoon op dat de notie van empathie in de complexe en in hoge mate gefragmenteerde maatschappij, die als gevolg van de wereldwijde religie van het neoliberalisme in toenemende mate wordt gekenmerkt door individualisme en verabsolutering van het eigenbelang, zeldzamer en waardevoller is dan ooit.16 Nu Unilever heeft besloten om vooralsnog de unificatie in de koelkast te zetten hangende het parlementaire besluitvormingsproces rond het wetsvoorstel, zou mijns inziens Snels ook de gelegenheid te baat moeten nemen om fiscale empathie en het thymotische gedachtenexperiment van Sloterdijk hoog op de fiscale agenda te krijgen. Als tegenprestatie voor het continueren van het verblijf in Nederland, zouden Unilever en andere inhoudingsplichtigen die onder de reikwijdte van de Spoedwet vallen, als nieuwe ‘industriële helden’ de mogelijkheid moeten krijgen om zelf een bestemming in het kader van het publieke belang te geven aan de dividendbelasting die zij na inwerkingtreding van de Spoedwet inhouden en afdragen. Wellicht dat Snels samen met woordvoerders van de betreffende inhoudingsplichtigen een bijeenkomst kan organiseren over het belang van thymotische empathie in de huidige fiscaliteit, met Ilja Leonard Pfeijffer en Peter Sloterdijk als key note speakers, te houden in een nog nader aan te wijzen ‘grand hotel’.

Afrondend

De slotzin van ‘Pardon wird nicht gegeben’ luidt:

‘Er hielt sich ganz still.’17

 De vraag is of dit ook zal gaan gelden voor de huidige hoofdrolspelers in de continuing story van Unilever en de dividendbelasting.

Rubriek(en)
Dividendbelasting
Auteur(s)
Fred van Horzen
Meijburg & Co
NLF-nummer
NLF Opinie 2020/27
Judoreg
NFB3652
Publicatiedatum
20 augustus 2020

X