Juiste naheffing overdrachtsbelasting ter zake van verkrijging hotel

en

de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur.

Inleiding

1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 16 september 2022.

1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd van € 420.000. Bij gelijktijdige beschikking heeft de inspecteur een verzuimboete van € 5.278 aan belanghebbende opgelegd (de boetebeschikking). Verder heeft de inspecteur bij beschikking belastingrente aan belanghebbende in rekening gebracht van € 66.034 (de belastingrentebeschikking).

1.2. De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking bij uitspraak op bezwaar afgewezen. Bij afzonderlijke uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur ook het bezwaar van belanghebbende tegen de belastingrentebeschikking afgewezen.

1.3. De rechtbank heeft de beroepen op 30 november 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: namens belanghebbende haar bestuurder [naam 1] , de gemachtigde, en namens de inspecteur mr. [inspecteur 1] , mr. drs. [inspecteur 2] en mr. [inspecteur 3] .

Beoordeling door de rechtbank

2. De rechtbank beoordeelt of de naheffingsaanslag, boete- en belastingrentebeschikking door de inspecteur terecht en tot het juiste bedrag aan belanghebbende zijn opgelegd. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.

3. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de naheffingsaanslag en de belastingrentebeschikking terecht en tot het juiste bedrag aan belanghebbende opgelegd. Ook de boetebeschikking is naar het oordeel van de rechtbank terecht aan belanghebbende opgelegd, maar deze moet worden verminderd in verband met ‘undue delay’. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

Feiten

4. Belanghebbende exploiteert een hotelbedrijf onder de naam " [naam 2] ". Tot 20 november 2015 huurde belanghebbende de onroerende zaak waarin het hotelbedrijf wordt geëxploiteerd (hierna: het hotel). Ter zake van de verhuur van het hotel is een huurovereenkomst opgesteld tussen belanghebbende en de eigenaren van het hotel. De maandhuur bedroeg € 20.000 exclusief omzetbelasting.

4.1. De eigenaren van het hotel hebben het hotel verkregen op 15 december 2014 voor een bedrag van € 500.000. In de periode van 15 december 2014 tot 26 augustus 2015 hebben zij een bedrag van ruim € 1.000.000 geïnvesteerd om het hotel te verbouwen.

4.2. Op 20 november 2015 hebben de eigenaren van het hotel gezamenlijk – in gelijke delen – alle aandelen in belanghebbende verkregen. Zij zijn per die datum ook benoemd als bestuurders van belanghebbende.

4.3. Bij e-mail van 10 november 2015 heeft de [notaris] namens de eigenaren van het hotel de inspecteur om een standpuntbepaling verzocht over toepassing van de vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel e, sub 2, Wet BRV (inbreng van een onderneming in een vennootschap). De inspecteur heeft de notaris bij e-mail van 23 november 2015 bericht dat hij zich op het standpunt stelt dat de vrijstelling in dit geval geen toepassing vindt.

4.4. Vanaf 20 november 2015 zijn ter zake van het hotel geen huurkosten (meer) geboekt. Verder zijn in 2017 met terugwerkende kracht naar 20 november 2015 respectievelijk 1 januari 2016 in de administratie van belanghebbende – voor zover hier van belang – de volgende journaalposten geboekt:

4.5. Verder is in 2017 met terugwerkende kracht naar 31 december 2015 in de administratie van belanghebbende op de balans onder "Materiële vaste activa" een bedrag opgenomen van € 7.311.181 en onder "Kortlopende schulden en overlopende passiva" een bedrag van € 7.455.132.

4.6. De afschrijvingskosten ter zake van het hotel zijn in 2017 voor 2015 berekend op basis van een boekwaarde van € 7.000.000. Voor de vaststelling van de afschrijvingskosten over de jaren 2016 en 2017 is de boekwaarde verhoogd met een bedrag van € 89.500. Deze afschrijvingskosten zijn in aanmerking genomen bij de vaststelling van de belastbare winst voor de vennootschapsbelasting over 2016 en 2017.

4.7. Door makelaardij [b.v.] is een taxatierapport met dagtekening 28 april 2017 opgesteld ter zake van het hotel. Uit dit rapport blijkt een getaxeerde marktwaarde van € 6.500.000 per 27 maart 2017. Door [bedrijf] is een taxatierapport met dagtekening 17 september 2017 opgesteld ter zake van het hotel. Uit dit rapport blijkt een getaxeerde marktwaarde van € 7.679.000 per 17 september 2017.

4.8. De inspecteur heeft op 6 december 2019 – conform zijn eerder kenbaar gemaakte voornemen – de naheffingsaanslag en boetebeschikking aan belanghebbende opgelegd. Vervolgens heeft de inspecteur bij beschikking van 22 januari 2020 de belastingrente aan belanghebbende in rekening gebracht.

4.9. In 2020 is de waarde van het hotel voor de vennootschapsbelasting – in het kader van een compromis – vastgesteld op € 2.000.000. Als gevolg daarvan zijn de oorspronkelijk bij de Kamer van Koophandel gedeponeerde jaarrekeningen gecorrigeerd, waarbij is uitgegaan van een waarde van het hotel in 2015 van € 2.000.000 en een daar tegenoverstaande rekening-courant schuld van € 2.000.000.

Motivering

Vooraf; ontvankelijkheid beroep met betrekking tot de belastingrentebeschikking

5. Belanghebbende heeft in zijn beroepschrift alleen beroep in gesteld tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking. De inspecteur heeft namelijk ten aanzien van de belastingrentebeschikking een separate uitspraak op bezwaar gedaan en de belastingrentebeschikking is ook niet begrepen in het besluit met [aanslagnummer] waarnaar belanghebbende in zijn beroepschrift verwijst.

5.1. Anders dan belanghebbende meent, wordt de belastingrente niet (automatisch) geacht onderdeel uit te maken van de belastingaanslag en daarmee van het bezwaar en beroep tegen die belastingaanslag1. Belanghebbende had in zijn beroepschrift dus ook moeten verwijzen naar de belastingrentebeschikking of separaat beroep moeten instellen tegen de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de belastingrentebeschikking.

5.2. Belanghebbende heeft pas voor het eerst bij brief van 11 november 2022, ingekomen bij de rechtbank op 18 november 2022 (de gronden van het beroep), kenbaar gemaakt dat zijn beroep zich ook richt tegen de belastingrentebeschikking. Dat is te laat, want de termijn voor het instellen van beroep tegen de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de belastingrentebeschikking was op dat moment al verstreken2.

5.3. Naar het oordeel van de rechtbank moet in dit geval de overschrijding van de beroepstermijn verschoonbaar worden geacht. Belanghebbende mocht menen dat hij door beroep in te stellen tegen de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de naheffingsaanslag en de boetebeschikking ook beroep instelde tegen de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de belastingrentebeschikking. Daarvoor acht de rechtbank in het bijzonder van belang dat belanghebbende in één geschrift bezwaar heeft gemaakt tegen de naheffingsaanslag, boete- en belastingrentebeschikking, dat de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de naheffingsaanslag en de boetebeschikking en de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de belastingrentebeschikking op dezelfde datum zijn gedaan, en dat het over het algemeen ongebruikelijk is om de belastingrentebeschikking separaat van de naheffingsaanslag vast te stellen.

5.4. Het voorgaande betekent dat de rechtbank in deze uitspraak ook toekomt aan een beoordeling van de belastingrentebeschikking. Omdat het beroep zich nu mede richt tegen de belastingrentebeschikking en in deze uitspraak dus twee uitspraken op bezwaar ter beoordeling voorliggen, heeft de rechtbank (administratief) nog een extra zaaknummer aangemaakt. Het zaaknummer 22/4895 heeft betrekking op de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de naheffingsaanslag en de boetebeschikking en het zaaknummer 24/950 heeft betrekking op de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de belastingrentebeschikking.

Is de naheffingsaanslag overdrachtsbelasting terecht opgelegd?

6. Overdrachtsbelasting wordt geheven ter zake van de verkrijging van het juridische en/of economische eigendom van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan deze zijn onderworpen.3 De maatstaf van heffing vormt de waarde van de onroerende zaak, waarbij de waarde tenminste gelijk is aan de waarde van de tegenprestatie.4 Onder waarde moet worden verstaan de waarde in het economisch verkeer.5

6.1. Het begrip ‘economische eigendom’ omvat de volgende elementen6:

• het moet gaan om een samenstel van rechten en verplichtingen met betrekking tot onroerende zaken of rechten waaraan deze zijn onderworpen, dat een belang bij die zaken of rechten vertegenwoordigt.
• het belang omvat ten minste enig risico van waardeverandering en komt toe aan een ander dan de eigenaar of beperkt gerechtigde.
• de verkrijging van uitsluitend het recht op levering wordt niet aangemerkt als verkrijging van economische eigendom.

6.2. Bij economische eigendom in de zin van artikel 2, tweede lid, van de BRV is steeds sprake van een splitsing tussen macht (in de juridische betekenis) en belang (in de economische betekenis) bij het goed op grond van een overeenkomst tussen partijen.7

6.3. Vast staat dat het juridische eigendom vanaf 15 december 2014 bij de eigenaren van het hotel is geweest en dat er in dit geval geen schriftelijke overeenkomst is gesloten op basis waarvan de economische eigendom van het hotel op enig moment van de eigenaren van het hotel is overgegaan op belanghebbende. Aan een overeenkomst worden echter geen vormvereisten gesteld.8 Dat betekent dat een overeenkomst ook op andere wijze dan schriftelijk tot stand kan komen. De rechtbank beoordeelt hierna daarom of er in dit geval een overeenkomst tot stand is gekomen op basis waarvan het economische eigendom van het hotel is overgegaan op belanghebbende.

6.4. Naar het oordeel van de rechtbank blijkt uit het samenstel van feiten en omstandigheden dat er tussen de eigenaren van het hotel en belanghebbende op enig moment (een naar buiten toe kenbare) wilsovereenstemming bestond om de economische eigendom van het hotel tegen vergoeding op belanghebbende te doen overgaan. De rechtbank merkt dit aan als een overeenkomst en constateert op basis van het samenstel van feiten en omstandigheden dat aan deze overeenkomst ook uitvoering is gegeven. Bij de hiervoor gegeven oordelen acht de rechtbank in het bijzonder de volgende feiten en omstandigheden van belang:

1. het hotel is geactiveerd op de balans van belanghebbende;

2. tegenover de memoriaalboeking van het hotel is de rekening-courant van de directie van belanghebbende met hetzelfde bedrag toegenomen;

3. ter zake van het hotel zijn twee taxatierapporten opgesteld en het hotel is conform deze taxatierapporten gewaardeerd op de balans en in de memoriaalboekingen;

4. de directie van belanghebbende bestond op het moment van de boeking uit dezelfde personen als de eigenaren van het hotel;

5. de afschrijvingskosten van het hotel zijn in de aangiften vennootschapsbelasting van belanghebbende in aanmerking genomen.

6.5. Het hiervoor onder 6.4. overwogene leidt tot de conclusie dat het economische eigendom van het hotel op enig moment van de eigenaren van het hotel op belanghebbende is overgaan. Er is dus sprake van een belastbare verkrijging in de zin van artikel 2, eerste lid, van de BRV.

6.6. Het beroep van belanghebbende op dwaling kan in dit geval niet afdoen aan het oordeel dat sprake is van een belastbare verkrijging. Voor zover al sprake is van dwaling, geldt dat aan eventuele ontbinding van een overeenkomst die strekt tot verkrijging van de economische eigendom van het hotel geen terugwerkende kracht toekomt. In een dergelijk geval kan wel bij de inspecteur om teruggaaf van de overdrachtsbelasting worden verzocht.9

6.7. Voor het geval de rechtbank tot het oordeel komt dat sprake is van een belastbare verkrijging voor de overdrachtsbelasting, zijn partijen het er uitdrukkelijk over eens dat het tijdstip van de belastbare verkrijging in 2015 is gelegen. Aangezien de rechtbank tot het oordeel is gekomen dat sprake is van een belastbare verkrijging voor de overdrachtsbelasting, volgt de rechtbank partijen hierin. Dat leidt tot de conclusie dat de inspecteur de naheffingsaanslag overdrachtsbelasting terecht aan belanghebbende heeft opgelegd.

6.8. Partijen zijn het er verder over eens dat de maatstaf van heffing in dit geval gevormd wordt door de tegenprestatie in de vorm van de rekening-courant schuld van belanghebbende aan de directie. Wat partijen echter verdeeld houdt, is de hoogte van de tegenprestatie. Belanghebbende stelt dat rekening moet worden gehouden met de latere correctie van de jaarstukken, waarbij de rekening-courant schuld is aangepast naar € 2.000.000. De inspecteur heeft dat gemotiveerd betwist en stelt dat de tegenprestatie € 7.000.000 bedraagt.

6.9. De rechtbank stelt voorop dat volgens vaste jurisprudentie onder ‘tegenprestatie’ wordt verstaan: hetgeen bij de aan de overdracht van een onroerende zaak ten grondslag liggende obligatoire overeenkomst(en) door degene die overdraagt als vergoeding voor die overdracht van de verkrijger is bedongen dan wel hetgeen door de verkrijger krachtens de obligatoire overeenkomst(en) voor de levering van de onroerende zaak is verschuldigd.10

6.10. Naar het oordeel van de rechtbank blijkt uit de (oorspronkelijke) jaarstukken, in het bijzonder de memoriaalboeking van het hotel en de rekening-courant, duidelijk dat belanghebbende voor de verkrijging van het hotel een tegenprestatie van € 7.000.000 is verschuldigd. De omstandigheid dat dit op een later moment is gewijzigd kan daar niet aan afdoen. Evenmin kan de omstandigheid dat met de inspecteur voor de vennootschapsbelasting een compromis is bereikt waarbij de waarde van het hotel en de rekening-courant schuld beide op € 2.000.000 zijn gesteld niet aan dit oordeel afdoen.

6.11. Het voorgaande betekent dat de inspecteur de naheffingsaanslag overdrachtsbelasting terecht en tot het juiste bedrag aan belanghebbende heeft opgelegd. De naheffingsaanslag overdrachtsbelasting blijft daarom in stand.

Belastingrente

7. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden aangevoerd tegen de belastingrentebeschikking. De rechtbank laat de belastingrentebeschikking in stand, omdat de belastingrente afhankelijk is gesteld van de hoogte van de naheffingsaanslag overdrachtsbelasting, deze naheffingsaanslag in stand blijft, en gesteld noch gebleken is dat de wet- en regelgeving omtrent de belastingrente door de inspecteur onjuist is toegepast.

Verzuimboete

8. De inspecteur heeft bij de naheffingsaanslag aan belanghebbende een verzuimboete opgelegd van € 5.278. De inspecteur kan een verzuimboete opleggen aan de belastingplichtige die de belasting, welke op aangifte moet worden voldaan, niet tijdig heeft betaald.11De boete bedraagt dan 1 procent van het wettelijk maximum van artikel 67c van de AWR, zijnde € 5.278 op het moment waarop zich het beboetbare feit heeft voorgedaan. Voor het opleggen van een verzuimboete is niet vereist dat er sprake is van opzet of grove schuld. Het enkele feit dat de belasting niet tijdig is voldaan, is voldoende om in verzuim te zijn.

8.1. De overdrachtsbelasting had binnen één maand nadat de belastingschuld is ontstaan op aangifte moeten zijn voldaan.12 Tussen partijen staat vast dat de belastingschuld in 2015 is ontstaan. Voor dat geval is eveneens niet in geschil dat belastingschuld niet tijdig op aangifte is voldaan. Immers, er is geen aangifte gedaan voor de overdracht van de economische eigendom. Dat betekent dat belanghebbende is verzuim is en dat de verzuimboete als uitgangspunt terecht aan belanghebbende is opgelegd.

8.2. De rechtbank ziet geen aanleiding om de verzuimboete hier achterwege te laten. Daarvoor is vereist dat sprake is van afwezigheid van alle schuld (avas). Van avas is – kortgezegd – sprake als belanghebbende in redelijkheid geen verwijt treft dat de belasting niet tijdig op aangifte is voldaan. In dit geval kan volgens de rechtbank niet worden gezegd dat belanghebbende in redelijkheid geen verwijt treft dat de belasting niet tijdig op aangifte is voldaan.

8.3. De rechtbank ziet in hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd ook geen aanleiding om de boete te matigen. De rechtbank acht een boete van € 5.278 in dit geval passend en geboden. Wel dient de boete te worden verminderd, omdat sprake is van overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van de zaken in eerste feitelijke instantie (‘undue delay’). De rechtbank stelt vast dat 14 november 2019 geldt als aanvangsmoment van de redelijke termijn, omdat op dat moment de boete is aangekondigd. De rechtbank doet uitspraak op 22 januari 2024. Sinds de aankondiging van de boete is dan (afgerond) vier jaar en drie maanden verstreken. De rechtbank stelt vast dat de redelijke termijn van twee jaar is overschreden met twee jaar en drie maanden.13 De verzuimboete wordt daarom gematigd met 20% tot € 4.222.14

Conclusie en gevolgen

9. De beroepen zijn ongegrond. Dat betekent dat de naheffingsaanslag en de belastingrentebeschikking in stand blijven. De rechtbank zal de boetebeschikking ambtshalve verminderen tot € 4.222 in verband met ‘undue delay’.15 Omdat de beroepen ongegrond zijn, krijgt belanghebbende het griffierecht niet terug en krijgt zij ook geen vergoeding van haar proceskosten.

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart de beroepen ongegrond;
• handhaaft de uitspraken op bezwaar voor zover deze betrekking hebben op de naheffingsaanslag en de belastingrentebeschikking;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikking;
• vermindert de verzuimboete tot € 4.222.

Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. J.H. Bogert, rechter, in aanwezigheid van mr. F.E.M. Houben, griffier, op 25 januari 2024 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.