Samenvatting
Deze procedure gaat over de indeling van een Glucose Ketonen Index-kit (hierna: GKI-kit) in de Gecombineerde Nomenclatuur (GN). Dit is een meetinstrument dat het glucose- en ketonpercentage in het bloed onderzoekt met behulp van teststrips die in het instrument worden geplaatst.
De Inspecteur heeft de GKI-kit ingedeeld in de GN-onderverdeling 9018 9084. X (bv; belanghebbende) betoogt dat de GKI-kit dient te worden ingedeeld onder GN-onderverdeling 3822 0000.
X heeft haar procesbelang bij Rechtbank Noord-Holland toegelicht. Hoewel voor beide in geding zijnde GN-onderverdelingen een tarief geldt van 0%, en het voor het douanerecht dus niet uitmaakt onder welke GN-post de GKI-kit wordt ingedeeld, is het toepasselijke btw-tarief in sommige lidstaten afhankelijk van de indeling in de GN, waarbij voor producten van GN-post 3822 het verlaagde tarief van toepassing is en voor producten van GN-post 9018 het reguliere tarief. De Rechtbank is van oordeel dat X hierdoor belang heeft bij een uitspraak op haar beroep.
De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur de GKI-kit terecht heeft ingedeeld onder GN-onderverdeling 9018 9084.
Dit oordeel wordt in hoger beroep door Hof Amsterdam bevestigd. Het Hof volgt hierbij het oordeel van de Rechtbank dat het wezenlijk karakter van de GKI-kit wordt bepaald door de digitale meter.
BRON
Uitspraak van de meervoudige douanekamer op het hoger beroep van X bv, gevestigd te Z, belanghebbende, (gemachtigde: mr. E. Polak), tegen de uitspraak van 13 juni 2023 in de zaak met kenmerk HAA21/2033 van de rechtbank Noord-Holland in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Douane, de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft op 15 juli 2020 aan belanghebbende een bindende tariefinlichting (hierna: bti) afgegeven voor een Glucose Ketonen Index kit (hierna: GKI-kit).
1.2. Belanghebbende heeft hiertegen bezwaar gemaakt op 26 augustus 2020.
De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 9 maart 2021, het bezwaar afgewezen.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. Bij uitspraak van 13 juni 2023 heeft de rechtbank de volgende beslissing genomen:
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep ongegrond;
- veroordeelt verweerder tot vergoeding aan eiseres van de aan de bezwaarfase toerekenbare immateriële schade vastgesteld op een bedrag van € 100;
- veroordeelt de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding aan eiseres van de aan de beroepsfase toerekenbare immateriële schade vastgesteld op een bedrag van € 900;
- veroordeelt verweerder en de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) in de proceskosten van eiseres, ieder tot een bedrag van € 523,13;
- veroordeelt verweerder en de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van de reiskosten van de bestuurder van eiseres, ieder tot een bedrag van € 6,50 en
- draagt verweerder en de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) op het betaalde griffierecht aan eiseres te vergoeden, ieder tot een bedrag van € 180.
1.4. Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij de griffie van het Hof ingekomen op 25 juli 2023 en nader aangevuld bij brief van 12 september 2023. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 april 2024. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
Feiten
1. Eiseres heeft op 10 april 2020 een BTI-aanvraag ingediend voor een GKI-kit. In de aanvraag wordt de GKI-kit als volgt omschreven:
Eiseres verzocht in haar aanvraag om indeling van de GKI-kit onder GN-onderverdeling 9018 3900. Daarbij behoort een tarief van 0%.
Bij de aanvraag waren de volgende foto’s van de GKI-kit gevoegd.
(hier staat een afbeelding )
2. Op 15 juli 2020 heeft verweerder aan eiseres een BTI afgegeven. De GKI-kit is daarin als volgt omschreven:
De GKI-kit is ingedeeld onder GN-onderverdeling 9018 9084. Daarbij behoort een tarief van 0%.
3. Op 24 augustus 2020 heeft eiseres bezwaar gemaakt tegen deze BTI. In haar bezwaarschrift betoogde eiseres dat de GKI-kit moet worden ingedeeld onder GN-onderverdeling 3822 0000. Ook daarbij behoort een tarief van 0%.
4. Op 20 november 2020 heeft verweerder eiseres een beschouwing ten aanzien van het bezwaarschrift gestuurd. Verweerder heeft daarin aangegeven voornemens te zijn het bezwaar af te wijzen.
5. Eiseres is op 2 februari 2021 gehoord naar aanleiding van haar bezwaarschrift. Van dit hoorgesprek is een verslag gemaakt dat aan eiseres is toegezonden en waarop door eiseres is gereageerd.
6. Met dagtekening 9 maart 2021 heeft verweerder de in de inleiding vermelde uitspraak op het bezwaarschrift gedaan.
3. Juridisch kader
3.1. Post 3822 luidde ten tijde van de aanvraag van de bti (2020):
3822 00 00 Reageermiddelen voor diagnose of voor laboratoriumgebruik, op een drager, alsmede bereide reageermiddelen voor diagnose of voor laboratoriumgebruik, al dan niet op een drager, andere dan die bedoeld bij post 3002 of 3006; gecertificeerde referentiematerialen
3.2. In het GS 2022 zijn de bewoordingen van post 3822 gewijzigd (zie cursiveringen Hof) en is deze post door de WDO uitgesplitst in onderverdelingen:
3822 Reageermiddelen voor diagnose of voor laboratoriumgebruik, op een drager, alsmede bereide reageermiddelen voor diagnose of voor laboratoriumgebruik, al dan niet op een drager, al dan niet opgemaakt in de vorm van kits , andere dan die bedoeld bij post 3006; gecertificeerde referentiematerialen:
– Reageermiddelen voor diagnose of voor laboratoriumgebruik, op een drager, alsmede bereide reageermiddelen voor diagnose of voor laboratoriumgebruik, al dan niet op een drager, al dan niet opgemaakt in de vorm van kits :
3822 11 00 – – voor malaria
3822 12 00 – – voor zika en andere ziekten die worden overgedragen door muggen van het geslacht Aedes
3822 13 00 – – voor bloedgroepen
3822 19 00 – –andere
3822 90 00 – andere
3.3. De GS-toelichting op post 3822 luidt (ook in 2020), voor zover hier van belang:
3.4. Post 9018 luidt, voor zover hier van belang (tekst 2020):
9018 Instrumenten, apparaten en toestellen voor de geneeskunde, voor de chirurgie, voor de tandheelkunde of voor de veeartsenijkunde, daaronder begrepen scintigrafische en andere elektromedische apparaten en toestellen, alsmede apparaten en toestellen voor onderzoek van het gezichtsvermogen:
(…)
– spuiten, naalden, katheters, canules en dergelijke instrumenten:
(…)
9018 39 00 – – andere
(…)
– andere instrumenten, apparaten en toestellen:
9018 90 84 – – andere
3.5. De GS-toelichting op post 9018 luidt, voor zover hier van belang:
3.6. De algemene regels voor de interpretatie van het geharmoniseerd systeem en de gecombineerde nomenclatuur luiden, voor zover hier van belang:
3.7. De GS-toelichting op indelingsregel 3 b) luidt, voor zover hier van belang:
3.8. De WDO heeft in 2017 een diagnostische “kit” voor het detecteren van het Zika-virus getarifeerd onder post 3822 (tarifering 382200/1):
4. Geschil in hoger beroep
4.1. Evenals bij de rechtbank is in hoger beroep in geschil of de GKI-kit onder post 9018 dient te worden ingedeeld, zoals de inspecteur voorstaat, dan wel onder post 3822, zoals belanghebbende bepleit.
4.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
5. Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep nog van belang, het volgende overwogen en beslist:
a) de post met de meest specifieke omschrijving heeft voorrang boven posten met een meer algemene strekking. Indien echter twee of meer posten elk afzonderlijk slechts betrekking hebben op een gedeelte van de stoffen of bestanddelen waaruit een mengsel of een goed is samengesteld of op een gedeelte van de artikelen, in het geval van goederen in stellen of assortimenten opgemaakt voor de verkoop in het klein, worden die posten, met betrekking tot bedoelde mengsels en goederen, aangemerkt als even specifiek, zelfs indien een van de andere posten daarvan een volledigere of nauwkeurigere omschrijving geeft;
b) mengsels, werken die zijn samengesteld uit of met verschillende stoffen dan wel zijn vervaardigd door samenvoeging van verschillende goederen, zomede goederen in stellen of assortimenten opgemaakt voor de verkoop in het klein, waarvan de indeling niet mogelijk is aan de hand van het bepaalde 3a, worden ingedeeld naar de stof of naar het goed, waaraan de mengsels, de werken, de stellen of de assortimenten hun wezenlijke karakter ontlenen, indien dat kan worden bepaald;…”
6. Beoordeling van het geschil
6.1. De GKI-kit uit bestaat uit een gebruiksaanwijzing en een etui (‘pouch’) met ritssluiting, waarvan de inhoud bestaat uit:
- een glucose- en ketonenmeter (in mmol/L) met een lcd-afleesscherm (hierna ook : “de digitale meter” of “de meter”);
- 10 glucoseteststrips;
- 10 ketonenteststrips;
- een prikpen om bloed mee te prikken;
- 20 naalden (lancetten) voor de prikpen;
- 2 flesjes met een glucose- respectievelijk ketonenoplossing (om de meter te kalibreren) en
- 2 AAA-batterijen om de meter van stroom te voorzien.
Ter zitting bij de rechtbank is het gebruik van de digitale meter en de overige attributen gedemonstreerd en toegelicht. Een monster van het product maakt deel uit van het procesdossier. Uit dit monster blijkt dat alle goederen zich in het etui bevinden, met uitzondering van de gebruiksaanwijzing. Etui met inhoud en gebruiksaanwijzing zijn tezamen verpakt een kartonnen doosje met opdruk.
6.2. Uit het proces-verbaal van de rechtbankzitting en de stukken van het geding blijkt het volgende. De batterijen dienen in de digitale meter te worden geplaatst en er dient een glucoseteststrip of een ketonenteststrip in de meter te worden geschoven. Met de prikpen wordt vervolgens een druppel bloed geprikt die op de teststrip wordt aangebracht. Op de teststrip bevinden zich enzymen die reageren met het bloed. Daardoor verandert de elektrische weerstand (resistantie) van de strip. Op de strip zit een amperometrische biosensor die, met behulp van de elektriciteit die wordt geleverd door de digitale meter, deze weerstand meet, waardoor de digitale meter kan berekenen wat het glucosegehalte, dan wel het ketonengehalte van het bloed is, uitgedrukt in mmol/L. Deze waarde kan worden afgelezen op het lcd-afleesscherm. De verkregen informatie kan door de meter met behulp van bluetooth naar de mobiele telefoon van de gebruiker worden gezonden en – desgewenst – via de mobiele telefoon worden gedeeld met een coach of arts en/of in de cloud worden opgeslagen. Ook kunnen 1.000 metingen worden opgeslagen in het geheugen van de digitale meter. De werking van de digitale meter wordt levenslang gegarandeerd (‘Lifetime Warranty’).
Indeling met toepassing van regel 1
6.3. Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de GKI-kit met toepassing van indelingsregel 1 moet worden ingedeeld onder de door haar voorgestane post 3822, omdat de bewoordingen van deze post, sinds de inwerkingtreding van het Geharmoniseerd Systeem 2022 (zie 3.2), als volgt luiden:
De zinsnede “al dan niet opgemaakt in de vorm van kits” was ten tijde van de aanvraag van de bti (2020) weliswaar nog niet opgenomen in de bewoordingen van post 3822 (zie 3.1), maar in de GS-toelichting werd destijds al wel vermeld dat reageermiddelen als bedoeld in post 3822 konden zijn opgemaakt in de vorm van kits (zie 3.3). Dat een dergelijke kit uit meerdere producten kan bestaan, blijkt volgens belanghebbende ook uit de GS-tarifering van een diagnostische kit voor het detecteren van het Zika-virus (tarifering 3822.00/1, zie 3.8). Het Hof overweegt ter zake als volgt.
6.4. Zoals beschreven onder 6.1 omvat de GKI-kit – naast reageermiddelen op een drager (20 strips) – onder meer een digitale meter (voor herhaald gebruik, met levenslange garantie), batterijen om de meter van de benodigde elektriciteit te voorzien, twee flesjes referentievloeistof om de meter te kalibreren, een prikpen om bloed te prikken en extra naalden voor de prikpen. Van een “reageermiddel” dat is “opgemaakt in de vorm van een kit” is reeds daarom geen sprake; het betreft veeleer een starterskit waar – naast tal van andere artikelen – ook reageermiddelen (de 20 teststrips) deel van uitmaken. Indeling onder post 3822 met toepassing van enkel indelingsregel 1 is daarom niet mogelijk.
6.5. De door belanghebbende genoemde GS-tarifering (3822.00/1) leidt niet tot een ander oordeel, reeds omdat de desbetreffende diagnostische kit (voor diagnostisering van besmetting met het Zika-virus) is ingedeeld met toepassing van indelingsregel 1 en 3 b en dus niet enkel met toepassing van indelingsregel 1 (zie 3.8, voorlaatste tekstregel).
Indeling met toepassing van regel 1 en 3b
6.6. Vast staat dat de goederen die deel uitmaken van de kit (zie 6.1) bedoeld zijn om gezamenlijk te worden gebruikt (nl. voor het meten van glucose- en ketonenwaarden in het bloed), zodat sprake is van een “assortiment” als bedoeld in indelingsregel 3b (vgl. GS-toelichting op regel 3b, punt X, zoals aangehaald onder 3.7). Dit brengt met zich dat voor de vaststelling van de toepasselijke tariefpost dient te worden bepaald aan welk goed het assortiment zijn “wezenlijk karakter” ontleent.
6.7. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het assortiment zijn wezenlijk karakter ontleent aan de 20 teststrips. De inspecteur betoogt dat, zoals de rechtbank heeft geoordeeld, het wezenlijk karakter wordt bepaald door de digitale meter. Tussen partijen is niet in geschil dat het wezenlijk karakter in elk geval niet wordt ontleend aan een van de andere goederen die deel uitmaken van het assortiment. Het Hof zal partijen in laatstgenoemde opvatting volgen, nu het deze opvatting juist acht.
6.8. De GS-toelichting op indelingsregel 3b geeft onder punt VIII de volgende aanwijzing voor het bepalen van het wezenlijk karakter:
(VIII) The factor which determines essential character will vary as between different kinds of goods. It may, for example, be determined by the nature of the material or component, its bulk, quantity, weight or value, or by the role of a constituent material in relation to the use of the goods.
Het wezenlijk karakter van een assortiment kan dus onder meer worden vastgesteld aan de hand van het (relatieve) belang van de samenstellende materialen voor het gebruik van de goederen. Belanghebbende kan in dit verband worden toegegeven dat de digitale meter niet bruikbaar is zonder de teststrips, maar evenzeer heeft te gelden dat aan de strips enkel iets valt af te lezen met behulp van de digitale meter. De teststrips zijn evenwel slechts éénmaal te gebruiken en worden daarna weggegooid, terwijl de digitale meter geschikt is voor herhaald gebruik en de werking ervan zelfs levenslang wordt gegarandeerd door de fabrikant. Het lijdt daarom geen twijfel dat het wezenlijk karakter van de GKI-kit wordt bepaald door de digitale meter, gelet op de belangrijkheid van de digitale meter voor het gebruik dat van de GKI-set zal worden gemaakt.
6.9. De door belanghebbende genoemde GS-tarifering 3822.00/1 leidt niet tot een ander oordeel, reeds omdat bij de desbetreffende PCR-test (voor diagnostisering van het Zika-virus) het apparaat dat de daadwerkelijke meting verricht – anders dan bij de onderwerpelijke GKI-kit – geen deel uitmaakt van het ingedeelde assortiment. Genoemde tarifering vermeldt immers onder de opsomming van de samenstellende delen van de kit (zie 3.8): “A thermocycler for RT-PCR is used to amplify and detect the fluorescent probe. (…) ”.
6.10. Bij deze stand van het geding houdt partijen verdeeld of de digitale meter (en daarmee het assortiment) onder post 9018 kan worden ingedeeld. Belanghebbende heeft weliswaar in haar oorspronkelijke bti-aanvraag zelf verzocht om indeling onder post 9018, maar wijst thans op de GS-toelichting op deze post en leidt daar uit af dat apparaten die hoofdzakelijk bestemd zijn voor thuisgebruik, zoals de onderwerpelijke digitale meter, niet vatbaar zijn voor indeling onder post 9018. Het Hof overweegt ter zake als volgt.
6.11. In haar aanvraag van 10 april 2020 heeft belanghebbende bij de omschrijving van de GKI-kit vermeld: “Voor zelftesten en professioneel gebruik.”. In haar repliek in eerste aanleg heeft belanghebbende betoogd dat de kit momenteel enkel wordt verkocht voor thuisgebruik en niet wordt aangeboden voor professioneel gebruik. Ter zitting in eerste aanleg heeft belanghebbende de volgende toelichting gegeven:
6.12. Wat hier verder ook van zij, ook indien er veronderstellenderwijs vanuit wordt gegaan dat de digitale meter hoofdzakelijk thuis wordt gebruikt en dus niet door medische professionals, dient indeling onder post 9018 plaats te vinden. De door belanghebbende bedoelde GS-toelichting leidt niet tot een ander oordeel. Deze toelichting luidt immers in de (authentieke) Engelse taalversie (onderstreping Hof):
Post 9018 omvat derhalve volgens de GS-toelichting een zeer breed scala aan instrumenten en toestellen die in de overgrote meerderheid van de gevallen alleen worden gebruikt in de beroepspraktijk . Met deze typering van de groep van instrumenten en toestellen die onder de reikwijdte van post 9018 valt, wordt geenszins uitgesloten dat ook instrumenten en toestellen die hoofdzakelijk thuis worden gebruikt onder deze post worden ingedeeld. Genoemde GS-toelichting beperkt blijkens haar bewoordingen de draagwijdte van de post immers niet tot instrumenten en toestellen die in alle gevallen alleen worden gebruikt in de beroepspraktijk , nog daargelaten dat een GS-toelichting naar haar aard, volgens vaste rechtspraak, de draagwijdte van een post niet kán beperken (zie Hof van Justitie 16 juni 1994, C-35/93, Develop Dr. Eisbein, punt 21).
6.13. Bij deze stand van het geding is tussen partijen niet in geschil dat de meter dient te worden ingedeeld in GN-onderverdeling 9018 9084 (– andere instrumenten, apparaten en toestellen; – – andere). Gelet op het overwogene onder 6.6 tot en met 6.9 dient ook de GKI-kit daarom met toepassing van indelingsregel 1, 3 b en 6 te worden ingedeeld onder post 9018, in GN-onderverdeling 9018 9084.
Slotsom
6.14. Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
7. Kosten
Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten in verband met de behandeling van het hoger beroep op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet.
8. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. B.A. van Brummelen, voorzitter, C.J. Hummel en H.E. Kostense, leden van de douanekamer, in tegenwoordigheid van mr. S.K. Grando als griffier. De beslissing is op 7 mei 2024 in het openbaar uitgesproken.