Een pakketje schroot

Opinie

Algemeen

Met regelmaat herleeft de discussie over een herziening van de inkomstenbelasting, al dan niet door het verschijnen van een rapport of onderzoek. Voorbeelden zijn de bevindingen van de Commissie-Dijkhuizen (2012) of de kabinetsbrief ‘Keuzes voor een beter belastingstelsel’ (2014). In 2016 was er ook € 5 miljard zogeheten ‘smeerolie’ beschikbaar voor een belastingherziening.1 De afloop is bekend: geen hervorming, smeerolie aan andere zaken gespendeerd. Illustratief is dat het Kamerdossier ‘Herziening Belastingstelsel’ inmiddels terugploegt naar 2009 en bestaat uit 230 Kamerstukken.2 Eén keer trek je de conclusie: herzien is een illusie.

Afgelopen maand vormde het interdepartementale beleidsonderzoek ‘Licht uit, spot aan: de vermogensverdeling’ de nieuwste steen in de vijver.3 Tegen de achtergrond van de vervanging van de huidige box 3-systematiek viel de centrale boodschap over toenemende vermogensongelijkheid in vruchtbare aarde en de herzieningsdiscussie kreeg opnieuw tractie. Of het wat oplevert? De Voorjaarsnota en de beoogde vervanger van box 3 bieden weinig hoop op zelfs maar een dun laagje chroom.

De Voorjaarsnota (en het Belastingplan 2023)

Door gewijzigde (macro-)omstandigheden speelde de Voorjaarsnota dit jaar een grotere rol dan normaal. Hoewel het door tijdsdruk en een gefragmenteerd politiek landschap onredelijk was om een (soort van) herzieningspoging te verwachten, bevond de uitkomst zich weer aan de andere kant van het spectrum: gerommel in de marge.

Zo komt er vanaf 2023 progressieve belastingheffing in box 2: voordelen boven de € 67.000 worden belast tegen 29,5%. Voordelen onder deze grens blijven belast tegen 26%. Dit gebeurt in combinatie met een nieuwe ronde dobbelen met de tarieven in de vennootschapsbelasting: vanaf 2023 geldt het verlaagde tarief voor winsten tot € 200.000. Met ingang van dit jaar was deze bovengrens juist verhoogd van € 245.000 naar € 395.000. Daarnaast wordt er wat gesleuteld aan de ‘doelmatigheidsmarge’ bij het vaststellen van het gebruikelijk loon dat een directeur-grootaandeelhouder moet genieten in box 1. In plaats van een vermindering van 25% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking geldt vanaf 2023 een afslag van 15%. Alleen al deze maatregel zou maar liefst € 321 miljoen moeten opleveren, wat mij tamelijk ambitieus lijkt.

Ten slotte gaat het inkomen in box 2 (en box 3) voortaan meetellen voor de inkomensafhankelijke algemene heffingskorting (een wonderlijk product op zichzelf), waardoor de effectieve belastingdruk fluctueert afhankelijk van winst, dividenduitkeringen, leningen uit de bv alsmede het in aanmerking te nemen gebruikelijk loon.

De reeds in het coalitieakkoord aangekondigde afschaffing van de middelingsregeling wordt doorgezet, waardoor de regeling voor het laatst kan worden toegepast op de jaren 2022 - 2023 - 2024. Volgens het kabinet is de regeling weinig doeltreffend en doelmatig.4 Dit oordeel vloeide voort uit de evaluatie middelingsregeling in 2018, waaruit eveneens bleek dat grosso modo 50.000 belastingplichtigen de middelingsregeling gebruikten en vooral hogere inkomens profiteerden. Dat laatste lijkt mij overigens goeddeels inherent aan een regeling gericht op het gelijkmatig verdelen van een incidenteel piekinkomen.

In de Voorjaarsnota wijdde het kabinet niet verder uit over de afschaffing, anders dan een geraamde opbrengst van € 185 miljoen. Een aanzienlijk bedrag gelet op de beperkte doelgroep. Geen vervangende regeling is beoogd, terwijl de hele grondgedachte achter een middelingsregeling zuiver is: voorkomen dat door toepassing van het toptarief op een sterk fluctuerend inkomen de ene belastingplichtige een zwaardere belastingdruk kent dan een andere belastingplichtige met een vergelijkbaar totaalinkomen verspreid over meerdere jaren.

De vraag is natuurlijk wat uiteindelijk letterlijk en figuurlijk de stemming in de Eerste Kamer wordt: de coalitiepartijen hebben daar geen meerderheid. Om linksom of rechtsom een meerderheid te behalen, zal nog wat koehandel moeten plaatsvinden, wat het fiscale beeld denkelijk niet veel fraaier maakt.

Vermogensaanwasbelasting – kroniek van een aangekondigde dood

De Voorjaarsnota verfraait de Wet IB 2001 dus bepaald niet. Hoe zit dat dan met de voorgenomen vervanger van box 3?

Naast het afhandelen van de lopende box 3-perikelen werd in het coalitieakkoord afgesproken dat vanaf 2025 een nieuw stelsel in werking treedt.5 Deze ambitie werd in april 2022 herhaald in de ‘Contourennota box 3-heffing op basis van werkelijk rendement’, waarna in juni al de eerste verwachtingen rondom deze planning werden getemperd.6 In de tussentijd kwam een aantal Kamerfracties met een eigen voorstel voor een progressieve vermogensbelasting waarvan niet geheel duidelijk is of zij in plaats van of naast (een herziene) box 3 geldt.7

De kennelijke voorkeur voor een vermogensaanwasbelasting

In de contourennota sprak de staatssecretaris de voorkeur uit voor een vermogensaanwasbelasting ten opzichte van een vermogenswinstbelasting. De voordelen van een vermogensaanwasbelasting zijn het belasten van waardeontwikkeling van jaar-tot-jaar en niet bij daadwerkelijke realisatie. Dit zou uitstelgedrag bij belastingplichtigen voorkomen. Daarnaast hoeven belastingplichtigen en ketenpartners niet langdurig gegevens bij te houden over de kostprijs van vermogensbestanddelen. Ook de Belastingdienst deelde deze voorkeur vanuit uitvoeringsperspectief. Nadelen: belastingplichtigen krijgen een (additionele) administratieplicht en er kunnen onvoldoende liquide middelen zijn om box 3-heffing te voldoen. Voor dit laatste punt ‘moet aandacht zijn bij de verdere uitwerking’. Gedacht kan worden aan een verzoek bij de Belastingdienst voor een betalingsregeling.

Van de regen in de drup

Bij het eerste debat over deze contourennota bleek dat de liefde voor de vermogensaanwasbelasting niet unaniem was en nu mag de staatssecretaris in september met een nieuwe vergelijking komen.

Deze vergelijking zal onder andere de zorgen over liquiditeitsproblemen moeten adresseren. De staatssecretaris ziet dit probleem vooralsnog niet echt: zo kunnen in het geval van zowel dividendrendement als aanwas ‘aandeeltjes’ verkocht worden.8 Daarnaast heeft bij het huidige box 3-stelsel 99,6% van de belastingplichtigen voldoende liquide middelen om de forfaitaire heffing te betalen.9 Dit argument wordt echter irrelevant(er) naarmate vermogen zwaarder belast wordt, wat min of meer een gegeven lijkt te zijn met het oog op de maatschappelijke discussie over vermogensongelijkheid.

Een (nog) groter probleem is mijns inziens een van de kernargumenten waarop de voorkeur voor een vermogensaanwasbelasting is gestoeld: voorkomen van belastinguitstel. Op papier is een vermogensaanwasbelasting hiervoor ideaal: er valt niet aan te ontsnappen door winstneming uit te stellen. Als belastingplichtigen echter aangeslagen worden over papieren winsten waar gevoelsmatig geen brood voor gekocht kan worden, ontstaat denkelijk een andere variant van uitstelgedrag. Bij grotere vermogensbestanddelen uit dit zich bijvoorbeeld in het opvoeren van een zo laag mogelijke externe waardering, waarna de Belastingdienst mag corrigeren met adequate onderbouwing. Ik wens de Belastingdienst veel succes met deze bewerkelijke exercities vanuit een kennelijk maatgevend uitvoeringsperspectief. Een deel van de belastingplichtigen zal daarnaast simpelweg onmachtig (willen) zijn een deugdelijke administratie te voeren.

Een blik op het verleden

De discussie over een eventuele vermogenswinstbelasting is niet nieuw. Ten tijde van de invoering van de Wet IB 2001 speelde zij ook en het kabinet koos uiteindelijk redelijk overtuigend voor het huidige forfaitaire systeem. Als het ging om een keuze tussen een vermogenswinstbelasting en een vermogensaanwasbelasting achtte men laatstgenoemde optie ‘niet opportuun’ en wel met name met het oog op de jaarlijkse vermogensvergelijking benodigd om de aanwas te becijferen. Dit zou op onderdelen ‘gedetailleerde correctie voor onttrekkingen aan en stortingen in’ het vermogen vereisen, waardoor de ‘ogenschijnlijk eenvoudige vermogensvergelijking’ in de praktijk al snel ‘zeer moeilijk uitvoerbaar’ zou worden.10

In hoeverre spelen deze uitvoeringsproblemen anno 2022 (nog)? Een aanpassing van het eigenwoningforfait stuit op de inmiddels beruchte systemen van de Belastingdienst. Diezelfde systemen zorgden ervoor dat afschaffing van de ‘jubelton’ een jaar werd opgeschoven. Bovenal is sprake van een aanzienlijk personeelstekort. The writing is on the wall als het gaat om jaarlijkse vermogensvergelijkingen, discussies over gehanteerde waarderingen, in mindering te brengen kosten of stortingen en ten slotte liquiditeitsvraagstukken. Er lijkt mij voor wat betreft de systemen van de Belastingdienst dus weinig veranderd ten opzichte van de afweging eind jaren ’90 van de vorige eeuw.

Interessant zijn ook de overwegingen waarom indertijd werd gekozen voor de forfaitaire systematiek in plaats van een vermogenswinstbelasting. Zo speelden het risico op omvormen van vermogensinkomsten naar vervreemdingswinsten, uitstelgedrag in bredere zin alsmede complexiteit in de vorm van specifieke vrijstellingen en correcties voor inflatie een rol.11

Los van het feit dat keuzes rondom eventuele vrijstellingen ook spelen bij een vermogensaanwasbelasting staat de rest van de overwegingen rondom een vermogenswinstbelasting nog steeds overeind. In tegenstelling tot een vermogensaanwasbelasting anno 2001 versus 2022 speelt bij de vermogenswinstbelasting wél een belangrijk verschil: de invoering van box 2.

Niet leuker, niet makkelijker: box 2 naast een aanwasbelasting in box 3

Box 2 is in de kern een vermogenswinstbelasting. Een box gestoeld op een vermogensaanwasbelasting naast een box gestoeld op een vermogenswinstbelasting waar relatief eenvoudig tussen te schuiven valt, betekent gedoe. In de contourennota zelf werd deze box-arbitrage een ‘technisch vraagstuk’ genoemd waar in het wetgevingsproces op zou worden teruggekomen.

Bij het debat over deze contourennota zat dit nakende probleem al wat meer op de radar, mede door de suggestie van de Nederlandse Vereniging van Banken dat ook in box 2 een vermogensaanwasbelasting geïntroduceerd kan worden. Volgens de staatssecretaris was dit misschien wel een methode om beleggingsvermogen jaarlijks te gaan belasten. De Kamer zou nader geïnformeerd worden over ‘de verhouding tot de aanwas in box 2’ met eveneens ‘aandacht voor diverse arbitragemogelijkheden’. Nu snap ik best dat het in dit stadium nog wat ver voert om in meer wetgevingstechnisch detail te treden, maar het debat ademde toch enigszins dat nauwelijks was nagedacht over de verhouding tussen vermogenswinstbelasting in box 2 en vermogensaanwasbelasting in box 3.

Nu bestaat al een regeling in box 2 die zich richt op het in aanmerking nemen van een forfaitair rendement over buitenlandse lichamen waarvan de bezittingen grotendeels bestaan uit beleggingen. Het lijkt dan efficiënt om deze regeling uit te breiden naar binnenlandse lichamen en de reikwijdte te vergroten naar situaties waarin niet alleen sprake is van ‘grotendeels’ beleggingen.

Daar begint bij mij echter het tobben, want dan maakt een vermogensetikettering een entree in box 2. Dat lijkt mij weinig aantrekkelijk vanuit uitvoeringsperspectief. En wordt dan bij wege van fictie de aanwas in box 2 in de heffing betrokken, of gelden juist de regels van de nieuwe vermogensaanwasbelasting in box 3? En wat doet dit met de verkrijgingsprijs van het aanmerkelijk belang met het oog op dubbele heffing, die bij een verlies weer verlaagd (zal) moet(en) worden? Het zal er linksom of rechtsom allemaal niet eenvoudiger op worden, met een grote regelbrij en verdere complexiteit als gevolg.

Weg uit de huidige groef: waarom überhaupt nog box 2 én box 3?

Met een oog op zowel de complexiteit van een vermogensaanwasbelasting an sich en het samenspel met de heffingssystematiek in box 2 lijkt invoering van een vermogenswinstbelasting in box 3 een betere keuze.

En als box 3 toch als zodanig wordt vormgegeven, wat is in de kern dan nog het verschil tussen box 2 en box 3? Eén box voor al het inkomen dat niet in box 1 valt, is dan het resultaat. Geen noodzaak tot ingewikkelde ficties en antimisbruikbepalingen in box 2, geen enigszins schizofreen belastingstelsel dat hinkt op twee gedachten. Ook wordt de spaar-bv, sommigen een doorn in het oog, minder relevant.

Niet langer box 2 én box 3, maar één verzamelbox voor alles dat niet in box 1 valt. Het gevolg: een stelsel dat onderscheid maakt tussen enerzijds ‘actief’ arbeidsinkomen (winst uit onderneming, inkomen uit arbeid, periodieke uitkeringen en resultaat uit overige werkzaamheden) versus ‘passief’ inkomen uit kapitaal. Eerstgenoemde categorie is zonder verdere aanpassingen progressiever (en zwaarder) belast dan de tweede categorie.

De aan dit onderscheid ten grondslag liggende gedachte is dat kapitaalinkomen mobieler is dan arbeidsinkomen en daarmee belastingen verhoudingsgewijs economisch meer verstoort. Ervan uitgaande dat dit onderscheid overeind blijft, ligt het mijns inziens in de rede om het inkomen in de tweede categorie te filteren op de facto arbeidsinkomen.

Voor deze gevallen de afroommethode tot wettelijke norm verheffen (en daarmee de winst na aftrek van toerekenbare kosten in box 1 betrekken), ligt dan in de rede (in plaats van wat gefriemel aan de doelmatigheidsmarge conform de Voorjaarsnota). De huidige gebruikelijkloonregeling met diens vergelijkingsmaatstaven wordt dan de uitzondering. Momenteel geldt min of meer het tegenovergestelde: de afroommethode is een last resort voor de Inspecteur en daarmee de facto nauwelijks aan de orde.12 In het licht van het kabinetsvoornemen om schijnzelfstandigheid in te perken, vormt de afroommethode mogelijk ook een handig instrument om ‘alvast’ wat situaties te bestrijken, zoals managementvennootschappen of bv’s die jarenlang slechts één opdrachtgever kennen.

Is het combineren van box 2 en box 3 met de afroommethode als nieuwe norm zaligmakend? Zeker niet. Maar het alternatief dat nu aan de horizon gloort, betekent een aanzienlijke toename van de regelbrij. Het hiervoor geschetste alternatief lijkt mij het overwegen waard.

Conclusie

Goede voornemens rondom een herziening van de inkomstenbelasting ten spijt voorspellen de Voorjaarsnota en de inleidende beschietingen rondom de opvolger van box 3 weinig goeds. Een vermogensaanwasbelasting naast een vermogenswinstbelasting in box 2 is vragen om complexiteit en uitvoeringsproblemen. Terwijl de hervorming van box 3 juist kansen biedt om te versimpelen. Eén vermogenswinstbelasting over alle vormen van inkomen die niet in box 1 vallen, zou een stap in deze richting zijn en voor een weliswaar dun maar broodnodig nieuw laagje chroom zorgen.