Verschuldigd worden van moratoire interessen is niet ‘rentedragend worden’

Raadkamer B

Pleidooi 9 februari 1977.

Mr. Van Soest.

Conclusie inzake:

X/STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN .

Edelhoogachtbare Heren,

De belanghebbende was sinds 1955 directeur-zaakvoerder van de rechtspersoon, de vereniging " [A] " (hierna te noemen " [A] "). Op 10 februari 1972 heeft [A] zich bij verzoekschrift tot de Kantonrechter te Roermond gewend met het verzoek wegens gewichtige redenen de arbeidsovereenkomst ontbonden te verklaren (art. 1639w, lid 1, 1e volzin, Burgerlijk Wetboek – B.W.). De Kantonrechter heeft bij beschikking van 29 december 1972 de arbeidsovereenkomst ontbonden verklaard met ingang van 1 januari 1973 en – (ik citeer de thans bestreden uitspraak, rechtsoverweging 2, blz. 3)" op grond van de overweging dat het met het oog op de omstandigheden van de zaak billijk voorkomt aan belanghebbende ten laste van [A] een vergoeding toe te kennen in overeenstemming met het bepaalde bij art. 1639 W van het Burgerlijk Wetboek" – aan de belanghebbende ten laste van [A] een vergoeding toegekend ten bedrage van ƒ 215.000,-.

Het Hof heeft, in overeenstemming met het standpunt dat de Inspecteur had ingenomen bij de aanslagregeling, de vergoeding gerekend tot het belastbare inkomen van de belanghebbende over 1973, dat daarmede komt op ƒ 223.291,-.

Het beroepschrift in cassatie voert slechts aan, "dat de bedoelde uitspraak van het Gerechtshof, waarbij de bestreden uitspraak (van de Inspecteur) werd gehandhaafd, niet in stand kan blijven. De grieven, alsmede de toelichting op deze grieven, welke [X] bij het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch naar voren heeft doen brengen, worden hier herhaald en dienen als ingelast te worden beschouwd." Deze formulering heeft geleid tot een discussie in het vertoogschrift in cassatie van de Staatssecretaris, blz. 1, en het pleidooi van de geëerde raadsman van de belanghebbende (pleitnota in cassatie, blz. 2), of hier sprake is van "bepaalde grieven" tegen de uitspraak van het Hof dan wel slechts de mogelijkheid van cassatie ambtshalve zou overblijven.

Naar mijn gevoelen betekent de geciteerde formulering, dat de belanghebbende het door hem vóór het Hof aangevoerde door de uitspraak in geen enkel opzicht weerlegd acht en dat derhalve hetgeen eerder werd aangevoerd, als grief tegen ’s Hofs uitspraak is blijven bestaan. De wet verlangt van het beroepschrift in cassatie zeker niet meer dan dat. Of wellicht overwegingen van deferentie jegens het Hof dan wel van processuele aard ertoe leiden nader op ’s Hofs overwegingen in te gaan, is ter beoordeling voorbehouden aan de rekwirant van cassatie. (Eén onmiskenbaar voordeel heeft de thans gebruikte formulering: nova in cassatie kunnen aldus niet voorkomen.)

Het Hof heeft in het geschil drie geschilpunten onderscheiden, die ik in navolging van het Hof aanduid met de cijfers 1, 2 en 3 en in die volgorde behandel

1 . Nadat de gemachtigde van de belanghebbende in het bezwaarschrift een viertal grieven tegen de aanslag had aangevoerd, waaronder de grief, dat de vergoeding van ƒ 215.000,- ten onrechte tot zijn belastbare inkomen over 1973 was gerekend, is aan de gemachtigde op 17 juni 1975 toegezonden een formulier, waarvan de tekst, voor zover thans van belang luidt: "Uitspraak op het bezwaarschrift. De inspecteur der directe belastingen; Uitspraak doende op het bezwaarschrift, ingediend tegen de ..… aanslag; Overwegende, dat aan het bezwaar kan worden tegemoetgekomen; dat in verband hiermede rekening dient te worden gehouden met de hieronder afgedrukte gegevens; Besluit een vermindering te verlenen tot het in kolom 9 vermelde bedrag. De inspecteur.

Gegevens voor de berekening (alle bedragen zijn vermeld in guldens)

Op 24 juni 1975 schreef de Inspecteur aan de gemachtigde onder meer: "Tengevolge van een coderingsfout is een onjuiste overweging opgenomen in de uitspraak …. De woorden: "Overwegende, dat aan ….. hieronder afgedrukte gegevens;" dienen vervangen te worden door (volgt een reeks overwegingen omtrent de in het bezwaarschrift aangevoerde grieven)".

In beroep heeft de belanghebbende aangevoerd, dat op grond van algemene rechtsbeginselen aan de overweging in de uitspraak van de Inspecteur, "dat aan het bezwaar kan worden tegemoetgekomen", het rechtsgevolg behoort te worden gehecht van vermindering van de aanslag overeenkomstig het in het bezwaarschrift aangevoerde (zie rechtsoverweging 3, ibid.).

Het Hof heeft overwogen (rechtsoverweging 5, blz. 8), "dat, gelet op de in de bestreden uitspraak gebezigde motivering, in verband met de daaronder staande gegevens waarmede bij het berekenen van de bij die uitspraak verleende vermindering rekening is gehouden, belanghebbende in redelijkheid niet heeft kunnen menen dat het de bedoeling van de Inspecteur zou zijn geweest zijn bezwaren volledig te erkennen".

Bij de beoordeling van een en ander in cassatie zal voorbij gegaan moeten worden aan de mededeling van de Staatssecretaris (vertoogschrift in cassatie, blz. 2): "Belanghebbende was reeds voor de uitspraak op het bezwaarschrift bekend met het standpunt van de inspecteur inzake de belastbaarheid van de vergoeding." Weliswaar vindt deze mededeling steun in het vertoogschrift van de Inspecteur, onder 6, blz. 3, maar zij is in de uitspraak van het Hof niet overgenomen en bovendien blijkt niet, dat des belanghebbenden bekendheid met het standpunt van de inspecteur dateert van na het bezwaarschrift, en de bezwaarfase strekt er nu juist toe, dat de partijen hun standpunten opnieuw overwegen en derhalve ook kunnen veranderen.

Maar voor het overige meen ik met de Staatssecretaris, dat het Hof op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen.

De Wet stelt aan het bezwaarschrift niet de eis, dat het gemotiveerd moet zijn (zie art. 23 Algemene wet inzake rijksbelastingen (A.W.R.); P. Meyjes, Fiscaal procesrecht, 2e druk, 1976, blz. 42). Aan de uitspraak op het bezwaarschrift stelt zij in art. 25, lid 4, A.W.R. deze eis wel: "De uitspraak is met redenen omkleed indien aan het bezwaar niet ten volle wordt tegemoetgekomen." Het is echter vaste jurisprudentie, "dat de loop van de procedure in belastingzaken medebrengt, dat, indien de uitspraak op een bezwaarschrift als bedoeld in artikel 25, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen niet of niet voldoende met redenen is omkleed, dit alleen ten gevolge heeft dat het Hof, zo het de uitspraak van de Inspecteur bevestigt, verplicht is zelf de gronden daarvoor in zijn uitspraak op te nemen" (H.R. 4 april 1973, BNB 1973/117; zie Meyjes, a.w., blz. 71; Fiscale encyclopedie de Vakstudie, Algemeen deel, aant. 25 op art. 25 A.W.R.).

Nu leest de belanghebbende in de onderhavige motivering, dat aan het bezwaar ten volle wordt tegemoetgekomen, waarna het dictum van de uitspraak, gebaseerd op een belastbaar inkomen van ƒ 223.291,-- daarmede tegenstrijdig zou zijn. Zelfs in deze lezing heeft de geadresseerde in redelijkheid niet kunnen menen, dat de uitspraak, in zijn geheel genomen, ertoe strekte alle in het bezwaarschrift vervatte grieven in te willigen. De geëerde pleiter voor de belanghebbende (t.a.p.) merkt dan ook terecht op: "Voor kliënt stond en staat niet vast wat juiste en wat onjuiste mededelingen zouden zijn." Rechtens is daaraan echter niet de consequentie verbonden (blz. 2 v.): "Nu kliënt in redelijkheid niet behoefde te weten, welke mededeling op de uitspraak op het bezwaarschrift juist en onjuist waren, dient deze ten voordele van de belastingplichtige te worden uitgelegd." De uitspraak culmineert kennelijk in het dictum, te weten de vermindering van de aanslag met ƒ 1.046,-; een daaraan voorafgaande tegenstrijdigheid kan onder omstandigheden zekere processuele consequenties hebben, zij kan er niet toe leiden, dat volgens de wet verschuldigde belasting niet geheven zou worden.

Ik meen echter, dat des belanghebbenden lezing van het stuk van 17 juni 1975 geenszins de enig mogelijke of zelfs maar de meest voor de hand liggende is. Zowel in het taaleigen van art. 25, lid 4, A.W.R. (blijkens de daar opgenomen woorden "ten volle") als in het algemene spraakgebruik (zie Van Dale, Groot Woordenboek der Nederlandse Taal, 10e druk door C. Kruyskamp, 1976, onder "tegemoet") betekent "aan bezwaren, grieven, wensen tegemoet komen , ze althans gedeeltelijk verhelpen, inwilligen". Het is derhalve zeer goed mogelijk het stuk aldus te lezen, dat een gedeelte van de grieven wordt ingewilligd en dat ten aanzien van het niet-ingewilligde gedeelte de motivering ontbreekt. Ook dit laatste kan zekere processuele gevolgen hebben, maar niet dat volgens de wet verschuldigde belasting niet geheven zou worden.

2 . In geschil is, of een vergoeding, als bedoeld in art. 1639w, lid 5, B.W. hetzij in alle gevallen, hetzij in het onderhavige geval, tot het belastbare inkomen van de genieter behoort.

Naar het mij voorkomt, wordt dit geschilpunt beslist door art. 31, lid 2, Wet op de inkomstenbelasting 1964 (I.B.’64): "Tot de inkomsten uit arbeid behoort mede hetgeen genoten wordt ter zake van het staken …. van werkzaamheden". Deze bepaling behoort – anders dan op historische gronden zou kunnen worden verdedigd – niet restrictief te worden uitgelegd (H.R. 24 november 1971, BNB 1972/14 met noot H.J. Hofstra; 23 juni 1976, BNB 1976/199 met noot J. Hollander; verg. Hofstra, Inkomstenbelasting, 1975, blz. 247). Aan het causale verband dat art. 31, lid 2, I.B.’64 eist, is blijkens de feitelijke vaststellingen van het Hof (t.a.p., blz. 8 v.) voldaan.

Maar ook indien men met het Hof de kwestie toetst aan art. 22, lid 1, letter a, I.B.’64 (de "b" t.a.p., blz. 9, is een kennelijke verschrijving), komt men niet tot een ander resultaat. Immers is "loon uit dienstbetrekking" (art. 10, lid 1, Wet op de loonbelasting 1964 jo. art. 22, lid 2, I.B.’64) "al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten", en daartoe behoort hetgeen van de werkgever of de vroegere werkgever als zodanig wordt ontvangen, op de enkele grond, dat "de …. dienstbetrekking de grond was voor de …. verstrekte uitkeringen" (H.R. 7 maart 1956, BNB 1956/137, over een schenking, door de Engelse werkgever gedaan aan de weduwe van haar gesneuvelde werknemer; in gelijke zin H.R. 25 juni 1958, BNB 1958/257, over door een werkgever aan een werknemer-oorlogsslachtoffer uitgekeerd "smartegeld"; 16 november 1960, BNB 1960/335: "dat al moge …. de verhoging van het pensioen …. bedoeld zijn als uitkering van smartegeld – met name niet als een compensatie voor loonderving maar als een vergoeding voor gemis aan levensvreugd – zulks niet belet dat …. de bedoelde uitkering …. als opbrengst van dienstbetrekking deel uitmaakte van belanghebbendes inkomen …, vermits …. deze uitkering …. haar grond vond in de vroegere dienstbetrekking van belanghebbende"; Hof Amsterdam 2 december 1971, BNB 1972/236). Het onderscheid, of een vergoeding al dan niet betrekking heeft op derving van bepaalde inkomsten (H.R. 5 juni 1963, BNB 1963/302; 23 februari 1972, BNB 1972/140 met mijn noot) komt eerst aan de orde bij vergoedingen, verstrekt door derden, omdat in dat geval het causale verband met een bron van inkomen nog moet worden vastgesteld.

Zou intussen het zojuist bedoelde onderscheid mede van belang zijn, dan zou door uitlegging van de beschikking van de Kantonrechter onderzocht moeten worden, of de onderhavige vergoeding betrekking heeft op de inkomsten die de belanghebbende bij voortzetting van de dienstbetrekking daaruit zou hebben genoten. Een bevestigende beantwoording van die vraag zou, naar het mij voorkomt, waarschijnlijk zijn, nu: a. de Kantonrechter bij tussenbeschikking van 7 juli 1972 (als bijlage bij het vertoogschrift in fotocopie tot de stukken van het geding behorend) na vermelding van gegevens als de leeftijd van de belanghebbende, de duur van de dienstbetrekking en de hoogte van zijn salaris en overige voordelen en lasten uit hoofde van de dienstbetrekking (verg. ook de eveneens als bijlage bij het vertoogschrift in fotocopie tot de stukken van het geding behorende tussenbeschikking van de Kantonrechter van 14 juni 1972) een actuaris opdracht gaf "een onderzoek (in te stellen) naar de omvang der te dezer zake aan gerequestreerde toe te kennen vergoeding, zo deze geen op geld waardeerbare schade zou mogen lijden"; b. de actuaris kwam tot een bedrag van ƒ 425.000,-; c. de Kantonrechter in zijn eindbeschikking (welke in fotocopie tot de stukken van het geding behoort: rechtsoverweging 2, blz. 3) de vergoeding "ex aequo et bono in goede justitie" bepaalde op ƒ 215.000,- en daarbij (voor zover uit de fotocopie valt op te maken) in aanmerking nam de wederzijdse schuld aan de vertrouwenscrisis. (Verg. over de in art. 1639w B.W. bedoelde vergoeding nog P. Zonderland, De arbeidsovereenkomst, 1975, blz. 199; W.C.L. van der Grinten, Arbeidsovereenkomstenrecht, 11e druk, 1976, blz. 191.)

Onder deze omstandigheden meen ik, dat geen belang toekomt aan de opvatting welke bij de actuaris en/of de Kantonrechter mocht hebben bestaan omtrent de belastbaarheid van de vergoeding, noch aan de betekenis die voor de toepassing van de Werkloosheidswet aan de vergoeding is gehecht.

3 . In geschil is, op welk tijdstip de onderhavige vergoeding door de belanghebbende genoten is in de zin van art. 33, lid 1, I.B.’64.

De belanghebbende betoogt, dat de vergoeding in 1972:

a . rentedragend is geworden; dan wel

b . vorderbaar en inbaar is geworden.

Ad 3a . Het Hof heeft overwogen (t.a.p., blz. 9 v.), "dat de Wet in artikel 33, lid 1, aanhef en letter a, sprekende van het tijdstip waarop de inkomsten rentedragend zijn geworden, het oog heeft op het geval dat een liquide vordering onder genot van rente door de tot de vordering gerechtigde blijft uitstaan, zodat het verschuldigd worden van moratoire interessen daaronder niet kan worden begrepen".

’s Hofs beslissing ten dezen is in overeenstemming met H.R. 29 maart 1944, B. 7821, en met de desbetreffende litteratuur (zie Vakstudie-Nieuws 1 maart 1949, punt 22; J.E.A.M. van Dijck, Fiscale monografieën, nr. 7, blz. 62). Ik acht haar dan ook juist.

Zou het anders zijn, dan komt nog open de vraag, of in 1972 wel moratoire interessen begonnen te lopen.

Ad 3b . "inbaar", als bedoeld in art. 33, lid 1, letter b, I.B.’64, is een vordering, zo (H.R. 16 september 1953, BNB 1953/220), "als de schuldenaar (lees: schuldeiser, v.S.) zulks zal verzoeken, zonder verder verwijl betaling door den schuldenaar zal plaats vinden" (aldus ook H.R. 7 oktober 1953, BNB 1953/273; 4 november 1953, BNB 1953/337 met noot M.J.H. Smeets; 27 april 1955, BNB 1955/211; 28 maart 1956, BNB 1956/148; 6 december 1967, BNB 1968/25).

Het Hof heeft overwogen (t.a.p., blz. 9), "dat …. niet aannemelijk is geworden dat belanghebbende de …. vergoeding …. nog in het jaar 1972 met goed gevolg van had kunnen opvorderen, nu 29 december, een vrijdag, de laatste werkdag van dat jaar was". Dit is een beslissing van feitelijke aard, welke, gezien het in beroep aangevoerde, voldoend gemotiveerd is en derhalve in cassatie onaantastbaar.

Nu heeft de geëerde pleiter voor de belanghebbende (t.a.p., blz. 4) mogelijkheden geschetst, dat op die vrijdag dan wel op de daarop volgende zaterdag of zondag de vergoeding desgevraagd zou hebben betaald, maar – daargelaten, dat op deze voor het eerst bij het pleidooi in cassatie naar voren gebrachte feitelijke beweringen geen acht kan worden geslagen – daaruit volgt nog niet, dat zulks bij een normale gang van zaken daadwerkelijk gebeurd zou zijn.

Zou intussen de vergoeding in 1972 inbaar geweest zijn, dan komt nog open de vraag, of zij in dat jaar wel reeds vorderbaar was.

Het middel ongegrond bevindende, concludeer ik tot verwerping van het beroep.

Parket 24 februari 1977.

De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden