Samenvatting
Van een holding waren drie management-BV's ieder voor 1/3 aandeelhouder van het geplaatste kapitaal. Deze holding bezat alle aandelen van een werkmaatschappij. De directeuren-enig-aandeelhouders van de management-BV's traden op als managers van die werkmaatschappij. In 1998 zijn de aandelen van die werkmaatschappij aan een derde verkocht. Bij de verkoop heeft een specialist (verder: K) bemiddeld die uiteindelijk zijn factuur met omzetbelasting gezonden heeft aan één van de management-BV's (verder X BV) die hem ook heeft voldaan en de in rekening gebrachte omzetbelasting heeft afgetrokken. De inspecteur heeft die aftrek niet toegestaan omdat de factuur de holding betrof die de aandelen van de werkmaatschappij had verkocht. Dat argument heeft het Hof verworpen omdat niet aantoonbaar is dat tussen K en de holding een rechtsbetrekking heeft bestaan. Toch laat het Hof de aftrek niet toe. Volgens het Hof houden de diensten verband met een belang van de dga van X BV als (middellijk) aandeelhouder en particuliere belegger, en zijn de diensten ook als zodanig verbruikt. Op grond daarvan moet de dga van X BV worden aangemerkt als de afnemer van de diensten. Dat de facturen van K zijn gericht aan X BV en door haar zijn voldaan, doet daaraan naar het oordeel van het Hof niet af. X BV heeft tegen de Hof-uitspraak cassatieberoep ingesteld.
De Hoge Raad oordeelt dat het ervoor gehouden moet worden dat degene aan wie door een ondernemer een factuur wordt uitgereikt waarin hij wordt genoemd als degene aan wie de in de factuur vermelde levering of dienst is verricht en waarin hij verplicht wordt te betalen, degene is aan wie de ondernemer zijn leveringen of diensten heeft verricht in de zin van artikel 15, lid 1, aanhef en letter a Wet OB. In het onderhavige geval heeft K ter zake van door haar verrichte diensten facturen aan X BV uitgereikt, zodat - behoudens tegenbewijs - het ervoor moet worden gehouden dat X BV degene is geweest aan wie K de diensten heeft verleend. Door desondanks op X BV de last te leggen aannemelijk te maken dat de diensten aan haar zijn verricht, heeft het Hof vorenstaande rechtsregel miskend. Het cassatieberoep van X BV wordt gegrond verklaard en de zaak wordt verwezen.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van X Beheer B.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 11 december 2006, nr. 06/00072, betreffende een naheffingsaanslag in de omzetbelasting.
1. Het geding in feitelijke instanties
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 1998 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 05/573) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard en de uitspraak op bezwaar alsmede de naheffingsaanslag vernietigd.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de naheffingsaanslag verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft, daartoe in de gelegenheid gesteld, schriftelijk gereageerd op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 29 oktober 2009, AB SKF, C-29/08, BNB 2010/251.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende, D Beheer B.V. en E Beheer B.V. (hierna: de management-BV’s) bezaten in het onderhavige tijdvak elk 33⅓ percent van de aandelen in F Holding B.V. (hierna: Holding). Holding bezat alle aandelen in H B.V. (hierna: Engineering). De management-BV’s en Engineering verrichtten economische activiteiten in de zin van artikel 4 van de Zesde richtlijn en waren mitsdien ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Holding verrichtte geen economische activiteiten in die zin.
3.1.2. Ter uitvoering van een door elk van de management-BV’s met Engineering gesloten overeenkomst stelden de management-BV’s (waaronder dus ook belanghebbende) tegen vergoeding hun directeur/enig aandeelhouder als manager ter beschikking aan Engineering. Belanghebbende had naast haar directeur geen personeel in dienst. De directie van Holding werd gevormd door de management-BV’s.
3.1.3. In februari 1998 heeft Holding haar aandelen in Engineering verkocht. Na deze verkoop beëindigden de management-BV’s de werkzaamheden.
3.1.4. In het onderwerpelijke tijdvak heeft K B.V. (hierna: K) aan belanghebbende voor verrichte diensten (hierna: de diensten) vergoedingen, vermeerderd met omzetbelasting, gefactureerd. Belanghebbende heeft deze omzetbelasting in aftrek gebracht.
3.1.5. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de diensten betrekking hebben op ‘het voor verkoop gereed maken van de aandelen’ in Engineering, dat de verkoop van deze aandelen van omzetbelasting is vrijgesteld en dat daarom de hiervoor in 3.1.4 vermelde omzetbelasting niet voor aftrek in aanmerking komt. Op grond hiervan heeft hij de onderwerpelijke naheffingsaanslag opgelegd.
3.2.1. In zijn hogerberoepschrift heeft de Inspecteur primair het standpunt ingenomen dat K de diensten niet aan belanghebbende maar aan Holding heeft verleend en dat belanghebbende om die reden geen recht op aftrek toekomt. Subsidiair voerde de Inspecteur aan dat belanghebbende geen recht op aftrek heeft omdat zij de diensten niet in het kader van haar economische activiteiten onderscheidenlijk haar onderneming heeft gebruikt. Meer subsidiair verdedigde de Inspecteur de stelling dat de diensten ten goede zijn gekomen aan Holding en dat mitsdien het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 van toepassing is.
3.2.2. Het Hof heeft geoordeeld dat de diensten niet zijn verleend aan Holding. Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat uit de aan belanghebbende gerichte facturen en de van K afkomstige brieven niet eenduidig is af te leiden met wie K een rechtsbetrekking is aangegaan. Het Hof heeft in dat verband geoordeeld dat belanghebbende onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat de diensten door belanghebbende zijn betrokken of door belanghebbende als zodanig zijn gebruikt of in het kader van haar onderneming zijn gebezigd. Naar ’s Hofs oordeel houden de diensten verband met een belang van de aandeelhouder van belanghebbende als (middellijk) aandeelhouder en particuliere belegger, en zijn de diensten ook als zodanig verbruikt. Op grond daarvan moet de aandeelhouder van belanghebbende worden aangemerkt als de afnemer van de diensten. Dat de facturen van K zijn gericht aan belanghebbende en door haar zijn voldaan, doet daaraan naar het oordeel van het Hof niet af.
De middelen richten zich tegen deze oordelen.
3.3. Artikel 35 van de Wet verplicht de ondernemer een factuur uit te reiken dan wel te doen uitreiken ter zake van zijn leveringen of diensten die hij heeft verricht aan een andere ondernemer of aan een rechtspersoon, andere dan ondernemer. Op de factuur moet hij onder meer de naam van de ‘afnemer’ vermelden. Onder ‘afnemer’ moet worden verstaan degene met wie de ondernemer een rechtsbetrekking is aangegaan ingevolge welke de ondernemer de levering verricht of de dienst verleent (vgl. HR 25 maart 1998, nr. 33096, LJN AA2468, BNB 1998/181, en HR 8 oktober 2004, nr. 38482, LJN AO3176, BNB 2005/6).
Ingevolge artikel 15, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet kan de ondernemer in aftrek brengen de omzetbelasting die door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer (de afnemer in vorenstaande zin) verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur, voor zover de goederen en de diensten door de ondernemer worden gebezigd in het kader van zijn onderneming.
Dit een en ander brengt mee dat het, behoudens tegenbewijs, ervoor moet worden gehouden dat degene aan wie door een ondernemer een factuur wordt uitgereikt waarin hij wordt genoemd als degene aan wie de in de factuur vermelde levering of dienst is verricht en waarin hij verplicht wordt te betalen, degene is aan wie de ondernemer zijn leveringen of diensten heeft verricht in de zin van artikel 15, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet.
In het onderhavige geval heeft K ter zake van door haar verrichte diensten facturen aan belanghebbende uitgereikt, zodat - behoudens tegenbewijs - het ervoor moet worden gehouden dat belanghebbende degene is geweest aan wie K de diensten heeft verleend. Door desondanks op belanghebbende de last te leggen aannemelijk te maken dat de diensten aan haar zijn verricht, heeft het Hof vorenstaande rechtsregel miskend.
3.4. Op grond van hetgeen hiervoor in 3.3 is overwogen, slagen de middelen in zoverre. De middelen behoeven voor het overige geen behandeling. ’s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor een nieuwe behandeling van de zaak in volle omvang.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaak met nummer 43814 met de onderhavige zaak samenhangt in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Wat de vaststelling van de hoogte van de proceskostenvergoeding betreft acht de Hoge Raad geen bijzondere omstandigheden aanwezig die rechtvaardigen af te wijken van de ingevolge artikel 2, lid 1, van het Besluit proceskosten bestuursrecht vastgestelde forfaitaire tarieven.
Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens voor zover deze inhoudt handhaving van de door de Rechtbank vastgestelde vergoeding voor de kosten van het geding voor de Rechtbank alsmede de vergoeding van het ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank betaalde griffierecht,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te ’s-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 422, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 2898, derhalve € 1449, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is vastgesteld door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, C.B. Bavinck, A.R. Leemreis en E.N. Punt, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski in raadkamer van 9 november 2011 en op 2 december 2011 in het openbaar uitgesproken.
