Samenvatting
De ondernemingsactiviteiten van X (bv; belanghebbende) bestaan uit het exploiteren van in Nederland gelegen onroerende zaken. X maakt in 1998 deel uit van een fiscale eenheid met nog drie andere vennootschappen. Een van deze verbonden lichamen heeft op 1 maart 1998 haar feitelijke leiding verplaatst naar Aruba. X heeft een schuld aan dit lichaam die medio 1998 is ontstaan door het schuldig blijven van de koopsom voor onroerende zaken en tevens verband houdt met de intra-groep financiering van andere investeringen door X. De aandelen in X zijn op 25 juli 2002 overgedragen aan een op Aruba gevestigd Stichting Administratiekantoor. Hierdoor is met betrekking tot X de fiscale eenheid verbroken per 1 januari 2002.
Het Hof oordeelt dat in het onderhavige geval sprake is van een geldlening die verband houdt met een aanwending van vermogen door X BV als bedoeld in artikel 10a, lid 2, onderdeel c, van de Wet VpB 1969 zodat in beginsel geen renteaftrek mogelijk is. X BV maakt hierbij bovendien niet aannemelijk dat aan de geldlening zakelijke overwegingen ten grondslag liggen zodat niet is voldaan aan de tegenbewijsregeling van het derde lid van het wetsartikel. Voorts oordeelt het Hof dat renteaftrek in dit geval in strijd is met doel en strekking van de wet. De wetsgeschiedenis biedt geen grond ervoor dat de wetgever zou hebben aanvaard dat in een geval als het onderhavige, waarbij vermogensbestanddelen binnen een fiscale eenheid worden overgedragen, en in samenhang daarmee een schuldverhouding jegens een laagbelaste groepslichaam wordt gecreƫerd, de belastinggrondslag naar willekeur en desgewenst herhaaldelijk kan worden geƫrodeerd. Het Hof heeft verder geoordeeld dat de wetgever met de introductie van artikel 10a Wet VpB 1969 een limitatieve regeling voor onaanvaardbare grondslagerosie heeft willen treffen. Toepassing van fraus legis blijft derhalve mogelijk. Tenslotte oordeelt het Hof dat beperking van de renteaftrek op de voet van het leerstuk van fraus legis niet in strijd is met artikel 56 van het EG-verdrag.
Tegen dit oordeel heeft X BV cassatieberoep ingesteld. De Hoge Raad bevestigt echter het oordeel van het Hof en verklaart het cassatieberoep ongegrond.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van X B.V. statutair gevestigd te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Gravenhage van 22 december 2010, nrs. BK-09/00804 en BK-09/00805, betreffende aanslagen in de vennootschapsbelasting en daarbij gegeven beschikkingen.
1. Het geding in feitelijke instanties
Aan belanghebbende zijn voor de jaren 2002 en 2003 aanslagen in de vennootschapsbelasting opgelegd waarbij met toepassing van artikel 20b, lid 1, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) bij onderscheiden beschikkingen tevens de verliezen van die jaren zijn vastgesteld op nihil. Deze aanslagen en beschikkingen zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
De Rechtbank te ’s-Gravenhage (nrs. AWB 08/09 en 08/10 VPB) heeft de tegen de uitspraken van de Inspecteur ingestelde beroepen ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiƫn heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens voorwaardelijk incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft de zaak doen toelichten door mr. M. Verhagen, advocaat te Rotterdam.
3. Beoordeling van de klachten
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende is naar Nederlands recht opgericht. Haar ondernemingsactiviteiten bestaan uit het exploiteren van in Nederland gelegen onroerende zaken.
3.1.2. In de jaren 1998 tot en met 2001 behoorde belanghebbende tot een fiscale eenheid met B B.V. (hierna: B) als moedermaatschappij. Tot die fiscale eenheid behoorden ook de dochtermaatschappij van B, A Beheer B.V.(hierna: A Beheer) en F B.V. (hierna: F), een dochtermaatschappij van A Beheer en houdster van de aandelen in belanghebbende. Enig aandeelhouder van B is D.
3.1.3. Op 1 maart 1998 heeft F haar feitelijke leiding verplaatst naar Aruba.
3.1.4. Op 15 juli l998 heeft F alle vijf bij haar in bezit zijnde onroerende zaken overgedragen aan belanghebbende. Belanghebbende is de koopsom geheel schuldig gebleven.
3.1.5. Op 25 juli 2002 zijn de aandelen in belanghebbende overgedragen aan Stichting Administratiekantoor G, gevestigd op Aruba. Hierdoor is voor zover het belanghebbende betreft de fiscale eenheid verbroken per 1 januari 2002.
3.1.6. Op 5 augustus 2002 is belanghebbende ingeschreven in het Handelsregister van Aruba.
3.1.7. Belanghebbende heeft de rente over het aan F verschuldigde bedrag in aftrek gebracht op haar winst.
3.2. Voor het Hof was, voor zover in cassatie van belang, in geschil of toepassing van artikel 10a, lid 2, letter c, van de Wet dan wel toepassing van fraus legis in de weg staat aan de aftrekbaarheid van de aan F verschuldigde rente.
3.3.1. Het Hof heeft geoordeeld dat artikel 10a, lid 2, letter c, van de Wet geen toepassing kan vinden, aangezien geen sprake is van een aanwending van vermogen door belanghebbende ten behoeve van F, noch van een aanwending van vermogen van F ten behoeve van zichzelf.
3.3.2. Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat het samenstel van (rechts)handelingen van het onderhavige geval geen wezenlijke verandering heeft gebracht in de vermogenspositie van F en dat dit samenstel van (rechts)handelingen in overwegende mate is ingegeven door belastingverijdelende motieven.
3.3.3. Bij de beoordeling van de vraag of renteaftrek in dit geval in strijd is met doel en strekking van de Wet heeft het Hof geoordeeld dat het als fiscaal toelaatbaar aanvaarden van een dergelijk samenstel van (rechts)handelingen ertoe zou leiden dat een vennootschap naar willekeur en desgewenst bij herhaling aanzienlijke bedragen als rente ten laste van de opbrengst van deze onroerende zaken zou kunnen brengen en aldus de heffing van de vennootschapsbelasting geheel of gedeeltelijk zou kunnen verijdelen door - zonder een wezenlijke wijziging in belang en zeggenschap – een overeenkomstig samenstel van (rechts)handelingen te herhalen. Bij afwezigheid van een voldoende compenserende heffing, zoals in het onderhavige geval, komt renteaftrek – aldus het Hof - dan in beginsel in strijd met doel en strekking van de wet.
3.3.4. Het Hof heeft verder geoordeeld dat uit de wetsgeschiedenis niet kan worden afgeleid dat de wetgever met de introductie van artikel 10a van de Wet een limitatieve regeling voor onaanvaardbare grondslagerosie heeft willen treffen, maar veeleer dat de wetgever bestaande jurisprudentie heeft willen codificeren (Kamerstukken II 1995/96, 24 696, nr. 3, blz. 11). Met name biedt, aldus nog steeds het Hof, de wetsgeschiedenis geen grond ervoor dat de wetgever zou hebben aanvaard dat in een geval als het onderhavige, waarbij vermogensbestanddelen binnen fiscale eenheid worden overgedragen, en in samenhang daarmee een schuldverhouding jegens een laagbelast groepslichaam wordt gecreƫerd, de belastinggrondslag naar willekeur en desgewenst herhaaldelijk kan worden geƫrodeerd.
3.3.5. Het Hof heeft verworpen het standpunt van belanghebbende dat beperking van de renteaftrek op de voet van het leerstuk van de wetsontduiking in strijd is met artikel 56 EG.
3.4.1. De klachten richten zich met rechts- en motiveringsklachten onder meer tegen de hiervoor in 3.3.2, 3.3.3 en 3.3.4 vermelde oordelen van het Hof. De klachten falen in zoverre. Deze oordelen geven geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en zij kunnen, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Zij zijn ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.
3.4.2. Voor zover de klachten zich richten tegen het hiervoor in 3.3.5 weergegeven oordeel kunnen zij niet tot cassatie leiden aangezien dat oordeel juist is. De bestrijding van ontduiking van de nationale belastingwet behoeft geen andere rechtvaardiging dan die de – op het concrete geval toegespitste – vaststelling dat van dergelijke ontduiking sprake is. Gelet op de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie is redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar dat indien sprake is van ontduiking van de nationale belastingwet niet met vrucht een beroep kan worden gedaan op de door het EG-Verdrag (thans Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie) gewaarborgde vrijheid van kapitaalverkeer (vgl. HR 23 januari 2004, nr. 38258, LJN AI0739, BNB 2004/142).
3.4.3. De klachten kunnen voor het overige niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de klachten in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
4. Het voorwaardelijke incidentele beroep
Nu het principale beroep niet tot vernietiging van ’s Hofs uitspraak leidt, is de voorwaarde waaronder het incidentele beroep is ingesteld, niet vervuld. Dat beroep behoeft derhalve geen behandeling.
5. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
6. Beslissing
De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck, E.N. Punt, P.M.F. van Loon en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 1 juni 2012.
