Hypotheekrente en premie niet aftrekbaar als onderhoudsverplichting

1.1. Aan [X], wonende te [Z] (hierna: belanghebbende), is voor het jaar 2010 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 100.727. Voorts is aan belanghebbende voor het jaar 2011 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 153.690.

1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar, heeft de Inspecteur1 bij uitspraken op bezwaar de aanslag IB/PVV voor het jaar 2010 gehandhaafd en de aanslag IB/PVV voor het jaar 2011 verminderd tot een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 132.265.

1.3. Belanghebbende is tegen deze uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Zeeland-West-Brabant, zittingsplaats Breda (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 20 november 2015 de beroepen ongegrond verklaard.2

1.4. Tegen die uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof ’s Hertogenbosch (hierna: het Hof). Het Hof heeft bij uitspraak van 6 april 2017 de hogere beroepen van belanghebbende ongegrond verklaard.3

1.5. Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft niet gerepliceerd.

1.6. Het geschil in cassatie betreft de vraag of belanghebbende hypotheekrente en premies levensverzekering in aanmerking kan nemen als een onderhoudsverplichting in de zin van artikel 6.3, lid 1, onderdeel a, Wet IB 2001.

2.1. Het Hof heeft de feiten als volgt vastgesteld:

2.1. Belanghebbende is op 6 september 1991 getrouwd met [X-Y] (hierna ook: de vrouw). Belanghebbende en de vrouw waren gehuwd onder huwelijkse voorwaarden, met dien verstande dat er een beding tot verrekening van inkomsten gold. De echtelijke woning aan de [a-straat 1] te [Z] (hierna: de woning) en de hieraan gekoppelde hypothecaire lening en levensverzekering gingen beide partijen ieder voor de helft aan.

2.2. Op 27 augustus 2008 heeft de vrouw een verzoek tot echtscheiding ingediend, waarna op 11 november 2009 de echtscheidingsbeschikking is uitgesproken. Er is geen echtscheidingsconvenant opgesteld.

2.3. De vrouw heeft de woning op 5 augustus 2009 verlaten en heeft zich op 20 augustus 2009 in de gemeentelijke basisadministratie uit laten schrijven op dit adres.

2.4. Belanghebbende is in de woning blijven wonen en heeft ter zake van deze woning het volledige bedrag dat over de jaren 2010 en 2011 als hypotheekrente verschuldigd is geworden, voldaan.

2.5. In de beschikking van Rechtbank Maastricht van 23 december 2009, nr. 132849/SRK 08-1035, ECLI:NL:RBMAA:2009:9847 ter zake van de vaststelling van de partner- respectievelijk kinderalimentatie is, voor zover in hoger beroep relevant, het volgende opgenomen met betrekking tot de draagkracht van belanghebbende:

Inkomen van de man

Ter vaststelling van de draagkracht van de man zal de rechtbank aan de hand van de door de man overgelegde draagkrachtberekening aan de inkomenszijde uitgaan van een, niet door de vrouw weersproken, netto besteedbaar inkomen van afgerond € 7.525,- per maand.

Lasten van de man

(...) De rechtbank zal (...) rekening houden met door de man opgevoerde en door de vrouw onweersproken gelaten hypotheekrente van € 3.548,- per maand en de premie levensverzekering van € 930,- per maand. De rechtbank zal (…) ten aanzien van de eigenaarslasten uitgaan van het forfaitair bedrag van € 5,- per maand. In aanmerking nemende de reeds in de bijstandsnorm verdisconteerde gemiddelde basishuur van € 07,- per maand, zijn de totale voor rekening van de man komende woonlasten te stellen op € 7.525,-4 per maand.

(...)

Draagkracht van de man

Gelet op het vorenstaande en rekening houdend met een draagkrachtruimtepercentage van 70%, becijfert de rechtbank dat de man een beschikbare draagkracht heeft van € 1.211,- per maand.

(...)

Lasten van de vrouw

Voor de beoordeling van de draagkrachtloos[heid] van de vrouw wordt aansluiting gezocht bij de door de man in het geding gebrachte draagkrachtberekening, met dien verstande dat de rechtbank bij de bepaling van het draagkrachtloos inkomen van de vrouw geen rekening zal houden met de advocaatkosten. Het draagkrachtloos inkomen van de vrouw bedraagt derhalve € 1.617,- per maand.

Draagkracht van de vrouw

Gelet op het vorenstaande en rekening houdend met een draagkrachtruimtepercentage van 70%, becijfert de rechtbank de beschikbare draagkracht van de vrouw op € 96,-per maand.

(...)

Partner alimentatie

(...) De rechtbank becijfert dat indien de man naast de door hem te betalen kinderalimentatie van € 244,- per maand tevens een bedrag van € 370,- per maand aan partneralimentatie voldoet, beide partijen over een nagenoeg gelijk vrij te besteden bedrag kunnen beschikken.

2.6. Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld tegen deze beschikking van Rechtbank

Maastricht. In de beschikking van Hof ’s-Hertogenbosch van 26 oktober 2010, nr. HV 200.060.414/01 is, voor zover in hoger beroep relevant, het volgende opgenomen:

Woonlasten[vrouw]

Het hof houdt rekening met de navolgende maandelijkse lasten:

€ 40,- aan huur, zijnde de huur in 2009. Het hof gaat hiervan uit in verband met de ingangsdatum van de kinderalimentatie.

(...)

Woonlasten [man]

Het hof houdt rekening met de navolgende maandelijkse lasten:

€ 3.548 aan hypotheekrente;

€ 930 aan aflossing/premie levensverzekering: (.. )

(...)

Vaststelling van de alimentatie

3.17. Bovengenoemd inkomen van de man resulteert in een netto besteedbaar inkomen van ongeveer € 7.914,- per maand, waarbij rekening is gehouden met de volgende fiscale aspecten:

(...)

- het eigenwoningforfait van € 3003,-;

- de hypotheekrente betreffende de woning van de man.

3.18. (...)

Rekening houdend met alle fiscale aspecten is het hof van oordeel dat de man ruim voldoende draagkracht heeft om de (geïndexeerde) bijdrage in de kosten van levensonderhoud van de vrouw, zoals de rechtbank deze bij de bestreden beschikking heeft bepaald, te voldoen. (…)

2.7. In een uitspraak van Rechtbank Maastricht van 1 december 2010, nr 149029/HA ZA 10279, ECLI:NL:RBMAA:2010:9089, heeft die Rechtbank, voor zover voor het onderhavige geschil relevant, het volgende geoordeeld met betrekking tot de betalingsachterstand die ter zake van de hypotheeklasten van de woning is ontstaan:

Achterstand hypotheeklening

4.3. Vast staat dat er een hypothecaire lening is verbonden aan de voormalige echtelijke woning en dat daarover alleen rente wordt betaald. In die betaling is een achterstand ontstaan vanaf het moment dat partijen de samenwoning verbraken (5 augustus 2009). [X] bleef in de echtelijk woning, [X-Y] verhuisde naar elders. Verder staat vast dat [X] vanaf december 2009 op basis van een beschikking van de rechtbank kinderalimentatie moet betalen. In de draagkrachtberekening is de hypotheekrente als last aan de zijde van [X] opgenomen. [X-Y] vordert veroordeling van [X] tot voldoening van de betalingsachterstand. Zij voert aan dat [X] over de periode dat de achterstand is ontstaan het gebruik van de woning had, dat zij toen een eigen woonlast had en dat met de woonlast van [X] rekening is gehouden bij de alimentatieberekening. [X] vordert te bepalen dal ieder de helft van de achterstand dient te dragen, waarbij hij erop wijst dat [X-Y] is vertrokken en een eigen woonlast op zich heeft genomen. De rechtbank stelt voorop dat partijen in beginsel ieder voor helft draagplichtig zijn voor de hypothecaire schuld. Daarnaast heeft te gelden dat het gemeenschappelijk eigendom van het bezwaarde goed - hier de echtelijke woning - er tevens toe kan leiden dat de deelgenoot die het uitsluitend gebruik van het goed heeft, op enig moment naar een naar redelijkheid en billijkheid vast te stellen vergoeding aan de andere deelgenoot verschuldigd wordt. [X-Y] heeft haar stelling dat zij niet hoeft bij te dragen in de hypotheeklasten onvoldoende onderbouwd over de periode tot december 2009. Zij stelt niet hoe hoog haar eigen woonlast was en heeft niet uitgelegd waarom van haar, in de periode onmiddellijk na haar vertrek, geen bijdrage meer mag worden verwacht. In de omstandigheid dat de hypothecaire last vanaf december 2009 deel uitmaakt van het draagkrachtloos inkomen van [X] in het kader van de alimentatievaststelling en daarmee zijn verplichting ter zake drukt alsook gegeven het feit dat er inmiddels vier maanden waren verstreken nadat [X] het uitsluitend gebruik van de woning had gekregen, wordt [X-Y] gevolgd in haar standpunt - waarop [X] inhoudelijk niet meer heeft gereageerd - dat zij vanaf dat moment niet meer hoeft bij te dragen in de rentelasten.

2.8. In een brief met dagtekening 24 januari 2011 heeft mr. F.H. Kuiper, de (familierecht) advocaat van belanghebbende, het volgende verzoek gedaan aan mr. R.F. Cohen, de advocaat van de vrouw:

“(...) Binnenkort zal de aangifte IB 2010 moeten worden gedaan. Over dit jaar heeft cliënt de gehele hypotheekrente betaald, ofschoon hij slechts voor de helft daarvan aansprakelijk is. De andere helft van de hypotheekrente moet worden gezien als een uitkering wegens levensonderhoud aan uw cliënte. (…) Ik moge u vriendelijke verzoeken dit nog even kort aan mij te bevestigen”.

De advocaat van de vrouw heeft deze handelswijze niet bevestigd.

2.9. De vrouw heeft in haar aangifte IB/PVV voor het jaar 2010 een bedrag van € 5.405 aan ontvangen alimentatie aangegeven en in haar aangifte IB/PVV voor het jaar 2011 een bedrag van € 6.660, verminderd met een bedrag van € 500 aan aftrekbare kosten. De vrouw heeft in haar aangifte IB/PVV voor het jaar 2010 geen eigenwoningforfait aangegeven.

2.10. Belanghebbende heeft voor het jaar 2010 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 74.303. Voor zover in de onderhavige procedure relevant, heeft belanghebbende in deze aangifte een bedrag van € 1.501 als eigenwoningforfait, een bedrag van € 21.287 als betaalde rente en kosten geldleningen ter zake van de eigen woning en een bedrag van € 30.864 als uitgaven voor onderhoudsverplichtingen opgenomen. Het bedrag van € 30.864 bestaat uit een bedrag van € 21.287 wegens betaling van hypotheekrente, een bedrag van € 5.137 wegens betaling van premies ter zake van de aan de woning gekoppelde levensverzekering en een bedrag van € 4.440, zijnde 12 maal de in onderdeel 2.5. genoemde partneralimentatie van € 370.

2.11. In afwijking van de door belanghebbende in de aangifte IB/PVV voor het jaar 2010 geclaimde aftrek wegens uitgaven voor onderhoudsverplichtingen, heeft de Inspecteur in de aanslag IB/PVV voor betreffende jaar slechts aftrek wegens uitgaven voor onderhoudsverplichtingen ter hoogte van € 4.440 toegestaan. Dit heeft geresulteerd in een aanslag IB/PVV voor het jaar 2010 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 100.727.

2.12. Belanghebbende heeft voor het jaar 2011 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 125.223. Belanghebbende heeft in deze aangifte een bedrag van € 1.487 als eigenwoningforfait, een bedrag van € 21.630 aan betaalde rente en kosten van geldleningen ter zake van de eigen woning en een bedrag van € 33.009 als uitgaven voor onderhoudsverplichtingen opgenomen. Het bedrag van € 33.009 omvat een bedrag van € 21.631 wegens betaling van hypotheekrente, een bedrag van € 6.938 wegens betaling van premies ter zake van de aan de woning gekoppelde levensverzekering en een bedrag van € 4.440, zijnde 12 maal de in onderdeel 2.5 genoemde partneralimentatie van € 370.

2.13. In afwijking van de door belanghebbende in de aangifte IB/PVV voor het jaar 2011 geclaimde aftrek wegens uitgaven voor onderhoudsverplichtingen, heeft de Inspecteur in de aanslag IB/PVV voor betreffende jaar slechts aftrek wegens uitgaven voor onderhoudsverplichtingen ter hoogte van € 4.542 toegestaan. Dit heeft geresulteerd in een aanslag IB/PVV voor het jaar 2011 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 153.690. Bij uitspraak op bezwaar is de desbetreffende aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 132.265. De reden voor deze vermindering is de acceptatie door de Inspecteur van een bedrag van € 21.425 aan hypotheekrente als uitgaven voor onderhoudsverplichtingen.

2.2. In de beschikking van de rechtbank Maastricht van 23 december 2009 staat het volgende opgenomen:

Gelet op de salarisspecificaties van de vrouw van de maanden juli tot en met augustus 2009 had de vrouw een netto inkomen van € 1990,- per maand inclusief vakantietoeslag. De man is in de door hem overgelegde berekening van zijn draagkracht uitgegaan van het jaarinkomen zoals dat volgt uit zijn jaaropgave van 2008. De vrouw heeft dat inkomen niet betwist. Aan de hand van de jaaropgave 2008 becijfert de rechtbank het netto inkomen van de man ten tijde van de samenleving op € 5.418 per maand inclusief vakantietoeslag. Het netto gezinsinkomen tijdens het huwelijk bedraagt daarmee € 7.408,- per maand.

(…)

Financiële situatie van de vrouw

Inkomen van de vrouw

De vrouw heeft de door de man in het geding gebrachte berekening van haar draagkracht alleen betwist voor zover het het daarin genoemde inkomen van de vrouw betreft. Ter vaststelling van het inkomen van de vrouw zal de rechtbank aan de hand van de salarissspecficaties van juli tot en met september 2009 uitgaan van een brutosalaris van € 35.112,- per jaar. De rechtbank zal voorts rekening houden met de vakantietoeslag van € 2.809,- per jaar, de loonruimte VPL van € 280,- per jaar, de pensioenpremies van in totaal € 3.261 per jaar en de inkomensafhankelijke werkgeversbijdrage van € 2.233,- per jaar. Na aftrek van de inkomensheffing box 1, waarop de vrouw van toepassing zijnde heffingskortingen van in totaal € 7.638,- per jaar in mindering zijn gebracht, en na bijtelling van het kindgebonden budget van € 205,- per jaar, becijfert de rechtbank het netto besteedbaar inkomen van de vrouw op € 29.631,- per jaar, of wel € 2,469 per maand.

2.3. In de beschikking van het gerechtshof ’s Hertogenbosch van 26 oktober 2010 staat het volgende opgenomen:

Het fiscaal jaarinkomen van de vrouw bedraagt volgens de jaaropgave over 2009 € 41.061,-, inclusief de belaste vergoeding van de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW.

(…)

Het fiscaal jaarinkomen van de man bedraagt volgens de jaaropgave over 2009 € 124.295,-, inclusief de belaste vergoeding van de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW.

(…)

3.10. Bovengenoemd inkomen van de vrouw resulteert in een netto besteedbaar inkomen van ongeveer € 2.816,- per maand, waarbij rekening is gehouden met de hiervoor genoemde toepasselijke heffingskortingen.

2.4. De rechtbank Maastricht heeft bij vonnis van 1 december 2010 uitspraak geoordeeld over de verkoop van de echtelijke woning en de hypotheekrenteaftrek in 2009:5

Echtelijke woning

4.2. De voormalige echtelijke woning gelegen aan de [a-straat 1] te [Z], is gemeenschappelijk eigendom van partijen. Partijen vorderen over en weer veroordeling van de ander tot medewerking aan de verkoop van de woning aan een (…) derde moet worden verkocht, zodat de vorderingen over en weer als niet weersproken zullen worden toegewezen.

(…)

[X] stelt zich op het standpunt dat, om quitte te kunnen spelen, de woning voor minimaal € 750.000,-- dient te worden verkocht. Dit bedrag zou hij als laatprijs willen hanteren. Bovendien stelt hij als uiterste verkoopdatum 5 augustus 2011 voor, nu die datum samenvalt met het moment dat de hypotheekrente niet meer volledig aftrekbaar is.

(…)

Belastingteruggave over het jaar 2009

(…)

[X] vordert in reconventie een vergoeding ter hoogte van de door [X-Y] over het jaar 2009 ontvangen teruggave van hypotheekrente, zulks op grond van het bepaalde in artikel 1:135 lid 3 BW. [X] gaat daarmee uit van de veronderstelling dat het niet correct is dat [X-Y] de helft van de hypotheekrente heeft afgetrokken, zoals zij inderdaad heeft gedaan. Echter, in de omstandigheid dat [X-Y] mede-eigenaar is van de woning is deze stelling zonder verder toelichting – die ontbreekt – onvoldoende onderbouwd, reden waarom deze vordering wordt afgewezen.

Rechtbank Zeeland-West-Brabant

2.5. De Rechtbank heeft de vraag of belanghebbende de als alimentatie opgevoerde hypotheekrente en premies levensverzekering in aanmerking kan nemen als een onderhoudsverplichting in de zin van artikel 6.3, lid 1, onderdeel a, Wet IB 2001, ontkennend beantwoord:

2.8. Belanghebbende heeft gesteld dat nu de totale hypotheeklasten, welke voor de helft verschuldigd zijn door zijn ex-echtgenote, in de draagkrachtberekening van belanghebbende bij de bepaling van de partneralimentatie in de beschikking van het Hof Den Bosch in aanmerking zijn meegenomen, deze verplichtingen voortvloeien uit een rechtelijke uitspraak. Belanghebbende kan derhalve deze kosten in aanmerking nemen als alimentatie in de zin van artikel 6.3 van de Wet IB 01 en verwijst hiervoor naar een uitspraak van de Rechtbank Den Haag van 27 augustus 2009 (ECLI:NL:RBSGR:2009:BJ9040).

2.9. Onder een onderhoudsverplichting in de zin van art. 6.3, eerste lid, onderdeel a Wet IB 01 moet worden verstaan periodieke uitkeringen en verstrekkingen op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting.

2.10. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende de door hem als alimentatie opgevoerde hypotheeklasten niet als alimentatie in aftrek kan brengen en overweegt daartoe als volgt. Dat bij de vaststelling van de hoogte van de partneralimentatie rekening is gehouden met de verschuldigde hypotheeklasten, betekent niet automatisch dat deze lasten als een onderhoudsverplichting in aanmerking kunnen worden genomen. De rechtbank is met partijen van oordeel dat uit de beschikking van de Rechtbank Maastricht noch uit de beschikking van het Hof Den Bosch volgt dat de hypotheeklasten als partneralimentatie of onderhoudsverplichting worden aangemerkt. Voorts is niet tussen belanghebbende en zijn ex-partner afgesproken dat de hypotheeklasten als onderhoudsverplichting dienen te worden aangemerkt. In dat geval kunnen de hypotheeklasten naar het oordeel van de rechtbank niet als periodieke uitkeringen of verstrekkingen op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting worden aangemerkt. De hypotheeklasten kunnen daarom niet als een onderhoudsverplichting in de zin van artikel 6.3 Wet IB 01 worden aangemerkt. Het beroep van belanghebbende op de uitspraak van de Rechtbank Den Haag slaagt niet. Volgens deze uitspraak, is de aftrek van de hypotheekrente als alimentatie niet in geschil. Bovendien is die zaak niet vergelijkbaar met de onderhavige.

2.11. Het gelijk is op grond van het vorenoverwogene aan de zijde van de inspecteur. Voor dat geval is niet in geschil dat de aanslagen niet te hoog zijn vastgesteld en zijn de beroepen van belanghebbende ongegrond verklaard.

Hof ’s Hertogenbosch

2.6. Voor het Hof was eveneens in geschil of belanghebbende de als alimentatie opgevoerde hypotheekrente en premies levensverzekering in aanmerking kan nemen als een onderhoudsverplichting in de zin van artikel 6.3, lid 1, onderdeel a, Wet IB 2001. Ten aanzien van deze vraag heeft het Hof overwogen:

4.1. De tekst van art. 6.3, lid 1, onderdeel a, van de Wet IB 2001 luidde in de jaren 2010 en 2011 als volgt:

(…)6

4.2. Zoals uit de tekst van dit lid luidt, gaat het hierbij om rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichtingen. Dit houdt in dat de periodieke uitkeringen hun ontstaansgrond moeten vinden in het, in Boek 1 van het Burgerlijk Wetboek neergelegde familierecht en dat alleen in rechte vorderbare familierechtelijke periodieke uitkeringen voor aftrek in aanmerking komen.

4.3. Alimentatie is in rechte vorderbaar door een rechterlijke uitspraak in een zogenoemde echtscheidingsprocedure of door een zogenoemd echtscheidingsconvenant. In de parlementaire geschiedenis ter zake van de voorloper van art. 6.3, lid 1, onderdeel a, van de Wet IB 2001 (artikel 45, lid 1, onderdeel c, van de Wet IB 1964) is in dit kader het volgende opgenomen:

(…)7

4.4. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt met zich dat belanghebbende de feiten en omstandigheden aannemelijk dient te maken waaruit volgt dat de door hem genoemde betalingen aangemerkt kunnen worden als periodieke uitkeringen op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting en dat deze uitkeringen in rechte vorderbaar zijn.

4.5. Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat - zoals aangevoerd door belanghebbende - het feit dat bij vaststelling van de partneralimentatie, als onderdeel van de draagkrachtberekening van belanghebbende, rekening is gehouden met de verschuldigde hypotheeklasten en premies levensverzekering niet zonder meer betekent dat sprake is van een verplichting als bedoeld in onderdeel 4.2.

4.6. Ook hetgeen belanghebbende ter zitting heeft aangevoerd kan het Hof niet tot het oordeel brengen dat sprake is van een overeenkomst tussen hem en de vrouw inhoudende de verplichting om ‘‘haar” deel van de rente en premies te voldoen, welke overeenkomst een verplichting als bedoeld in onderdeel 4.2. voor belanghebbende zou kunnen inhouden. Daar komt bij dat uit het in onderdeel 2.7. genoemde vonnis van 1 december 2010 van Rechtbank Maastricht en de daarin door partijen betrokken stellingen, onder meer ter zake van de vraag of de vrouw zou moeten bijdragen in de hypotheekrente, op geen enkele manier van een dergelijke overeenkomst blijkt. Belanghebbendes ter zitting ingenomen stelling, inhoudende dat de bij de echtscheiding betrokken advocaten hebben bedoeld overeen te komen dat belanghebbende de gewraakte hypotheeklasten als alimentatie zou betalen, is niet alleen eerst ter zitting betrokken, maar is ook niet door bewijsmiddelen ondersteund, zodat het Hof die stelling als onaannemelijk verwerpt.

4.7. Belanghebbende heeft ter zitting gesteld dat de feitelijk door hem in 2010 betaalde hypotheekrente € 57.800 bedraagt en dat de feitelijk door hem in 2011 betaalde hypotheekrente € 44.041,26 bedraagt. De Inspecteur heeft, eveneens ter zitting de specificatie van die totaalbedragen betwist en onder andere gesteld dat niet, althans onvoldoende duidelijk is of en in hoeverre in de genoemde totaalbedragen aflossingsbedragen zijn opgenomen, zodat evenmin kan worden geverifieerd in hoeverre de genoemde bedragen daadwerkelijk hypotheekrentebedragen zijn. Belanghebbende heeft de hierdoor opgeworpen twijfel niet kunnen wegnemen, zodat het Hof aan de genoemde bedragen voorbij zal gaan en zal (blijven) uitgaan van hetgeen belanghebbende in zijn aangiften voor de onderhavige jaren heeft verantwoord. Dat geldt eveneens voor de door belanghebbende ter zitting verdedigde verzekeringspremiebedragen, voor zover die afwijken van hetgeen belanghebbende in die aangiften heeft verantwoord.

2.7. Van Arhem schrijft in zijn commentaar op deze uitspraak dat de rechtspraak over de vraag of een belastingplichtige hypotheekrente en premies levensverzekering als onderhoudsverplichtingen in aanmerking kan nemen, niet helemaal eenduidig is, onder verwijzing naar de uitspraak van Rechtbank Den Haag van 27 augustus 20098.

3.1. Belanghebbende komt onder aanvoering van één middel op tegen het oordeel van het Hof. Belanghebbendes middel strekt ten betoge dat het Hof ten onrechte in strijd met artikel 6.3, lid 1, onderdeel a Wet IB 2001 heeft geoordeeld dat de bedragen aan hypotheekrente die belanghebbende als zijnde betalingen ten behoeve van zijn ex-echtgenote heeft gedaan, niet voor aftrek in aanmerking komen.

3.2. Belanghebbende voert aan dat hij een deel van de hypotheekrente betaalt naar aanleiding van rechterlijke beslissingen over de alimentatieplicht, derhalve op grond van het familierecht van boek 1 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW).

4.1. Artikel 3.111, lid 4, Wet IB 2001 behelst de regeling dat de gewezen echtgenoot die niet langer in de eigen woning verblijft, de woning kan aanmerken als eigen woning voor de Wet IB 2001:

Een woning wordt voor ten hoogste twee jaren na het tijdstip waarop de woning de belastingplichtige niet langer anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat mede aangemerkt als eigen woning indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat gedurende die periode de woning zijn gewezen partner anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat.

4.2. Artikel 3.120, lid 1, Wet IB 2001 bepaalde in 2010 en 2011 dat de aftrekbare kosten met betrekking tot de eigen woning zijn het gezamenlijke bedrag van:

a. de renten van schulden, kosten van geldleningen daaronder begrepen, die behoren tot de eigenwoningschuld;

b. de periodieke betalingen op grond van de rechten van erfpacht, opstal en beklemming met betrekking tot de eigen woning.

4.3. Aangewezen periodieke uitkeringen en verstrekkingen zijn geregeld in artikel 3.101 Wet IB 2001:

1. Aangewezen periodieke uitkeringen en verstrekkingen zijn de periodieke uitkeringen en verstrekkingen die:

(…)

b. worden ontvangen op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting, tenzij de uitkeringen of verstrekkingen worden ontvangen van bloed- of aanverwanten in de rechte lijn of in de tweede graad van de zijlijn;

4.4. Onderhoudsverplichtingen zijn op voet van artikel 6.3, lid 1, Wet IB 2001 onder meer:

a. periodieke uitkeringen en verstrekkingen op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting, tenzij deze worden gedaan aan bloed- of aanverwanten in de rechte lijn of in de tweede graad van de zijlijn;

Wetteksten Burgerlijk Wetboek

4.5. Artikel 1:81 BW luidt:

Echtgenoten zijn elkander getrouwheid, hulp en bijstand verschuldigd. Zij zijn verplicht elkander het nodige te verschaffen.

4.6. Artikel 1:100 BW bepaalde in 2009 dat echtgenoten een gelijk aandeel hebben in de ontbonden gemeenschap:

1 De echtgenoten hebben een gelijk aandeel in de ontbonden gemeenschap, tenzij anders is bepaald bij huwelijkse voorwaarden of bij een overeenkomst die tussen de echtgenoten bij geschrift is gesloten met het oog op de aanstaande ontbinding der gemeenschap anders dan door de dood of ten gevolge van opheffing bij huwelijkse voorwaarden.

2 Zij die bij de ontbinding van de gemeenschap schuldeiser zijn, behouden het hun toekomende recht van verhaal op de goederen der gemeenschap, zolang deze niet verdeeld zijn.

4.7. In artikel 1:102 BW was in 20099 bepaald dat ieder van de echtgenoten na ontbinding van de gemeenschap voor de helft aansprakelijk blijft:

Na ontbinding van de gemeenschap blijft ieder der echtgenoten voor het geheel aansprakelijk voor de gemeenschapsschulden, waarvoor hij voordien aansprakelijk was. Voor andere schulden van de gemeenschap is hij voor de helft aansprakelijk; voor dat gedeelte der schuld is hij hoofdelijk met de andere echtgenoot verbonden.

4.8. Artikel 1:157 BW bepaalt op welke wijze een rechter kan besluiten tot het toekennen van een verzoek om alimentatie. Artikel 1:157 BW luidt:

1 De rechter kan bij de echtscheidingsbeschikking of bij latere uitspraak aan de echtgenoot die niet voldoende inkomsten tot zijn levensonderhoud heeft, noch zich in redelijkheid kan verwerven, op diens verzoek ten laste van de andere echtgenoot een uitkering tot levensonderhoud toekennen.

2 Bij de vaststelling van de uitkering kan de rechter rekening houden met de behoefte aan een voorziening in het levensonderhoud voor het geval van overlijden van degene die tot de uitkering is gehouden.

3 De rechter kan op verzoek van één van de echtgenoten de uitkering toekennen onder vaststelling van voorwaarden en van een termijn. Deze vaststelling kan niet ten gevolge hebben dat de uitkering later eindigt dan twaalf jaren na de datum van inschrijving van de beschikking in de registers van de burgerlijke stand.

4 Indien de rechter geen termijn heeft vastgesteld, eindigt de verplichting tot levensonderhoud van rechtswege na het verstrijken van een termijn van twaalf jaren, die aanvangt op de datum van inschrijving van de beschikking in de registers van de burgerlijke stand.

(…)

4.9. Op voet van artikel 1:158 BW kunnen voormalige echtgenoten ook bij overeenkomst afspraken maken over de betaling van alimentatie. Dit artikel luidt:

Vóór of na de beschikking tot echtscheiding kunnen de echtgenoten bij overeenkomst bepalen of, en zo ja tot welk bedrag, na de echtscheiding de één tegenover de ander tot een uitkering tot diens levensonderhoud zal zijn gehouden. Indien in de overeenkomst geen termijn is opgenomen, is artikel 157, vierde tot en met zesde lid, van overeenkomstige toepassing.

4.10. Bij de bepaling van de alimentatie wordt op grond van artikel 1:397 BW enerzijds rekening gehouden met de behoefte van degene die alimentatie ontvangt en anderzijds met de draagkracht van degene die alimentatie betaalt:

1 Bij de bepaling van het volgens de wet door bloed- en aanverwanten verschuldigde bedrag voor levensonderhoud wordt enerzijds rekening gehouden met de behoeften van de tot onderhoud gerechtigde en anderzijds met de draagkracht van de tot uitkering verplichte persoon.

4.11. Bij gewijzigde omstandigheden kan de rechterlijke uitspraak of tussen voormalig echtgenoten gesloten overeenkomst over alimentatiebepaling worden gewijzigd op grond van artikel 1:401 BW:

1 Een rechterlijke uitspraak of een overeenkomst betreffende levensonderhoud kan bij latere rechterlijke uitspraak worden gewijzigd of ingetrokken, wanneer zij nadien door wijziging van omstandigheden ophoudt aan de wettelijke maatstaven te voldoen. De voorafgaande zin is niet van toepassing op een verzoek tot wijziging van een termijn die de rechter heeft vastgesteld op grond van artikel 157 of die is opgenomen in een overeenkomst als bedoeld in artikel 158.

(…)

4 Een rechterlijke uitspraak betreffende levensonderhoud kan ook worden gewijzigd of ingetrokken, indien zij van de aanvang af niet aan de wettelijke maatstaven heeft beantwoord doordat bij die uitspraak van onjuiste of onvolledige gegevens is uitgegaan.

5 Een overeenkomst betreffende levensonderhoud kan ook worden gewijzigd of ingetrokken, indien zij is aangegaan met grove miskenning van de wettelijke maatstaven.

Wetsgeschiedenis

Wet IB 1964

4.12. Artikel 6.3, lid 1, Wet IB 2001 is ontleend aan artikel 45, lid 1, onderdelen c, d, e en h, Wet IB 1964 inzake persoonlijke verplichtingen.

4.13. In de wet ‘Wijziging van de inkomstenbelasting en de loonbelasting ter zake van de aftrekbaarheid als persoonlijke verplichting van termijnen van lijfrenten en andere periodieke uitkeringen en verstrekkingen’ van 30 december 1983 zijn de onderdelen c, d, en h aan artikel 45, lid 1, Wet IB 1964 toegevoegd.

4.14. Artikel 45, lid 1, Wet IB 1964 luidde in 2000 als volgt:

1. Persoonlijke verplichtingen zijn: (…)

c. periodieke uitkeringen en verstrekkingen als zijn bedoeld in artikel 30, eerste lid, onderdeel b;

4.15. Artikel 30 Wet IB 1964 luidde in 2000 als volgt:

1. Inkomsten in de vorm van bepaalde periodieke uitkeringen en verstrekkingen zijn de niet als winst uit onderneming, als winst uit aanmerkelijk belang of als inkomsten uit arbeid aan te merken periodieke uitkeringen en verstrekkingen welke:

(…)

b. rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht, voor zover zij niet afkomstig zijn van bloed- of aanverwanten in de rechte lijn of in de tweede graad van de zijlijn;

(…)

4.16. In de memorie van antwoord bij de wet ‘Wijziging van de inkomstenbelasting en de loonbelasting voor in de privésfeer ontvangen en betaalde termijnen van lijfrenten en andere periodieke uitkeringen en verstrekkingen alsmede voor in die sfeer betaalde premies voor lijfrenten’ heeft de minister van Financiën antwoord gegeven op de vraag of onder lijfrenten ‘die hun grond vinden in het familierecht’ dezelfde betekenis komt als lijfrenten ‘die rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht’:10

In het voorlopig verslag worden door de leden van de fractie van D'66 vragen gesteld over de opvatting, dat er verschil bestaat tussen periodieke uitkeringen «die hun grond vinden in het familierecht» (terminologie gebruikt op blz. 12 van de memorie van toelichting) en periodieke uitkeringen «die rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht» (terminologie artikel 30 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en artikel 7 van de Wet op de vermogensbelasting 1964). Gevraagd wordt, of het niet beter is de aftrekbaarheid van de niet rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende uitkeringen in een aparte regeling op te nemen of het woord «rechtstreeks» in de wettelijke bepalingen te schrappen. Naar aanleiding van deze vragen merk ik het volgende op. In het arrest van de Hoge Raad van 12 oktober 1955, BNB 1955/358 en ook in latere jurisprudentie is voor de vermogensbelasting de zinsnede «rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiend» aldus uitgelegd dat slechts rechten op c.q. verplichtingen tot uitkeringen ter voldoening aan de wettelijke onderhoudsplicht kunnen worden gerangschikt onder het huidige artikel 7, eerste lid, letter a, van de Wet op de vermogensbelasting 1964, ingevolge welk artikel deze rechten niet als bezittingen en deze verplichtingen niet als schulden in aanmerking worden genomen voor de toepassing van die wet. Dit betekent, dat bij omzetting van het recht op alimentatie in een vermogensrecht (…) dit laatste recht niet rechtstreeks voortvloeit uit het familierecht. (…) Het vorenstaande brengt naar mijn oordeel mee, dat de visie, dat alimentatievervangende lijfrenten niet rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht, juist is en dat de termijnen van die lijfrenten niet meer, zoals onder het huidige regime, integraal in aftrek zouden kunnen komen, daar deze termijnen niet zijn te rangschikken onder het voorgestelde artikel 45, eerste lid, letter c (…). In dit kader dient echter te worden bedacht, dat een hiervoren bedoelde omzetting van het recht op alimentatie in een vermogensrecht een wezenlijke functie kan vervullen binnen het maatschappelijke verkeer. Voor de gerechtigde tot onderhoud kan het bij voorbeeld van belang zijn dat de uitkeringen voor diens onderhoud ook nog worden gedaan na het overlijden van de onderhoudsplichtige of dat de uitkeringen in dezelfde omvang blijven toevloeien bij wijziging van omstandigheden die bij een recht op alimentatie tot verlaging of beëindiging van dat recht zouden kunnen leiden. Gelet op dit laatste en de op blz. 12 van de memorie van toelichting tot uitdrukking gebrachte intentie «termijnen van lijfrenten en andere periodieke uitkeringen en verstrekkingen die hun grond vinden in het familierecht en niet toekomen aan bloed- of aanverwanten in de rechte linie of in de tweede graad van de zijlinie, evenals onder de huidige regeling, aftrekbaar (te doen) zijn», ben ik van mening dat alimentatievervangende periodieke uitkeringen aftrekbaar dienen te blijven.

4.17. In de nadere motivering van de nieuwe regeling is ingegaan op de verplichting om periodieke uitkeringen te verstrekken die rechtstreeks voortkomen uit het familierecht:11

Een verplichting tot het verstrekken van periodieke uitkeringen kan voorts voortvloeien uit de wet, te weten het familierecht. Met betrekking tot periodieke uitkeringen en verstrekkingen welke rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht en niet toekomen aan bloed- of aanverwanten in de rechte linie of in de tweede graad van de zijlinie - alimentatie-uitkeringen aan (gewezen) echtgenoten en aan natuurlijke niet-erkende kinderen - kan worden opgemerkt, dat de bestaande regeling, waarin zulke uitkeringen als persoonlijke verplichting aftrekbaar zijn, in het huidige inkomensbegrip past en niet tot oneigenlijk gebruik aanleiding heeft gegeven.

4.18. Eveneens in de memorie van antwoord heeft de minister van Financiën te kennen gegeven van mening te zijn dat alleen in rechte vorderbare (familierechtelijke) periodieke uitkeringen voor aftrek in aanmerking komen:12

De leden van de VVD-fractie vragen ons oordeel over de opvatting van mr. Langereis (Bew.: zie WFR 1981, p. 917-931) dat in de memorie van toelichting ten onrechte ervan wordt uitgegaan, dat niet in rechte vorderbare periodieke uitkeringen nimmer tot aftrek leiden. Het is mij bekend, dat mr. Langereis in zijn betoog met betrekking tot periodieke uitkeringen die rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht tot de conclusie komt dat de eis van in rechte vorderbaarheid geen steun vindt in de huidige wettekst, doch hoogstens aanknopingspunten heeft in de rechtsgeschiedenis, terwijl de rech[t]spraak en de doctrine hierin niet duidelijk zijn (blz. 921). De mening van mr. Langereis dat niet in rechte vorderbare, uit het familierecht voortvloeiende periodieke uitkeringen op grond van de huidige wettekst wél in aftrek kunnen komen als persoonlijke verplichting, deel ik niet. In de eerste plaats houden de in de wettekst voorkomende woorden «rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht» (artikel 30, letter b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964) in, dat het in dezen gaat om periodieke uitkeringen die hun ontstaansgrond direct in het in Boek 1 van het Burgerlijk Wetboek neergelegde familierecht vinden, hetgeen in mijn opvatting meebrengt dat dergelijke periodieke uitkeringen in rechte vorderbaar zijn. Met andere woorden, naar mijn mening kan niet worden gezegd dat ook natuurlijke (niet in rechte vorderbare) verbintenissen rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht. In de tweede plaats wijs ik erop dat, als men op grond van de systematiek van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 in dezen - mr. Langereis merkt dit op - al tot twee uiteenlopende conclusies kan komen, het in zulk een geval naar mijn oordeel de meest aangewezen weg is de desbetreffende rechtshistorie te onderzoeken. Zoals mr. Langereis aangeeft, leidt een rechtshistorische interpretatie ertoe dat sinds 1918 ook de familierechtelijke periodieke uitkering in rechte vorderbaar moet zijn, hetgeen voor de toepassing van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 is bevestigd in het arrest van de Hoge Raad van 15 juni 1960, BNB 1960/204. Anders dan mr. Langereis trek ik hieruit de conclusie - nu de doctrine en meer recente jurisprudentie niet tot het tegendeel nopen -, dat alleen in rechte vorderbare (familierechtelijke) periodieke uitkeringen voor aftrek in aanmerking komen. Ik deel niet de opvatting van mr. Langereis dat partijen zelf het karakter van een periodieke uitkering kunnen bepalen. Een echtscheidingsuitkering kan immers alleen als zodanig in aftrek komen indien deze rechtstreeks voortvloeit uit het familierecht. Dit brengt mee, dat moet vaststaan dat zo'n periodieke uitkering strekt tot voldoening aan de onderhoudsplicht tussen (gewezen) echtgenoten. Of dat in een concreet geval zo is kan worden getoetst aan de in de praktijk ontwikkelde normen voor alimentatieuitkeringen.

4.19. In de nota naar aanleiding van het eindverslag heeft de staatssecretaris van Financiën de suggestie van de PvdA dat de betalingen die uitgaan boven de bedragen rechtstreeks op grond van het familierecht als alimentatie in de aftrek toe te laten, niet overgenomen:13

Wel zijn daar conflicten mogelijk tussen contribuabelen en de fiscus over de vraag tot welk bedrag een uitkering voortvloeit uit het familierecht. De suggestie van de leden van de fractie van de P.v.d.A. om boven de norm van het familierecht uitgaande periodieke uitkeringen tussen gewezen echtgenoten te brengen onder de regeling van alimentatie meen ik evenwel niet te moeten overnemen. Ik acht het namelijk in het belang van de zuiverheid van het systeem dat, indien na marginale toetsing van een alimentatie-uitkering blijkt, dat deze de normen zodanig te boven gaat dat daarvan niet meer kan worden gezegd dat zij voor haar totaalbedrag rechtstreeks voortvloeit uit het familierecht, het meerdere aan een tweede toets wordt onderworpen om uit te maken of dat meerdere de tegenwaarde voor een prestatie (bij voorbeeld een onderbedeling van de genieter bij boedelscheiding) vormt dan wel om andere redenen wordt verstrekt.

Wet IB 2001

4.20. De memorie van toelichting bij de Wet IB 2001 vermeldt dat met de gewijzigde formulering en opbouw geen inhoudelijke wijzigingen ten opzichte van de regeling in artikel 45 Wet IB 1964 zijn beoogd:14

Artikel 6.2.1, eerste lid, is ontleend aan artikel 45, eerste lid, onderdelen c, d, e en h, Wet op de inkomstenbelasting 1964. Met de gewijzigde formulering en opbouw zijn geen inhoudelijke wijzigingen beoogd. (…) Om dit laatste aspect te versterken is onderdeel a komen te vervallen en kunnen niet in rechte vorderbare uitkeringen niet meer in aftrek komen. In rechte vorderbare uitkeringen kunnen op grond van artikel 6.2.1, eerste lid, onderdeel f, in aftrek komen. (…) In de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt met in de particuliere sfeer betaalde periodieke uitkeringen die de tegenwaarde voor een prestatie vormen geen rekening gehouden als persoonsgebonden aftrekpost. De verplichting tot het doen van dergelijke uitkeringen komt op in box III. (…). Renten van schulden – andere dan die welke betrekking hebben op de financiering van de tot hoofdverblijf dienende eigen woning – vormen geen onderdeel van de persoonsgebonden aftrekposten. Met de desbetreffende verplichting wordt rekening gehouden in box III. Zie in dit verband ook het algemene gedeelte van de memorie van toelichting. Artikel 6.2.1, tweede lid, is ontleend aan artikel 45, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Met de gewijzigde formulering is geen inhoudelijke wijziging beoogd.

4.21. In de nota naar aanleiding van het verslag hebben de staatssecretaris en minister van Financiën gezamenlijk over de eigenwoningregeling bij echtscheidingssituaties opgemerkt:15

De leden van de fractie van het CDA merken op dat in echtscheidingssituaties ten gevolge van de beperking van de eigen woningregeling tot slechts één woning een overkill optreedt. Gedurende de periode voor de definitieve boedelverdeling zal veelal de vrouw met de kinderen in de woning verblijven. De vrouw zal in sommige gevallen geen en in andere gevallen deels eigenaar zijn. Bij de vrouw is in het laatste geval deels het eigenwoningforfait van toepassing. De door de man verschuldigde rente is bij hem niet aftrekbaar, omdat er geen sprake is van een hoofdverblijf. Eenzelfde situatie doet zich voor in alimentatiesituaties, waarbij in het kader van een echtscheidingsconvenant een recht van vruchtgebruik ten behoeve van de ex-echtgenoot, meestal de vrouw, is of wordt gevestigd. (…)Tenslotte vragen de leden van de fractie van het CDA zich af of het klopt dat het gedogen van de bewoning door de ex-echtgenoot niet valt onder de regeling voor alimentatie in de vorm van woongenot en hoe in dergelijke gevallen de heffing dient plaats te vinden.

Een belastingplichtige die zijn woning ter beschikking stelt aan zijn ex-echtgenoot komt niet in aanmerking voor de aftrek van hypotheekrente in box I, omdat zoals de leden met recht opmerken voor hem de woning geen eigen woning meer is. De woning en de hypotheekschuld voor die woning verschuiven naar de forfaitaire rendementsheffing van box III. Dit is een gevolg van het beginsel dat uitsluitend echte eigen woningen in aanmerking kunnen komen voor de eigen woningregeling. Ook valt een andere benadering moeilijk te voegen in het uitgangspunt dat een belastingplichtige of partners maar voor één woning in aanmerking kunnen komen voor de eigen woningregeling. Wanneer het woongenot van de woning wordt verstrekt in het kader van alimentatieverplichtingen verschuift, zoals gezegd, de woning onder aftrek van de eventuele hypotheekschuld naar box III. In artikel 5.3.3, vierde lid, is geregeld dat de woning voor de volle waarde in box III valt. De belastingplichtige kan wel in het kader van alimentatie het bij die woning behorende eigenwoningforfait aftrekken (artikel 6.2.1, tweede lid) als onderhoudsverplichting. Ten aanzien van de alimentatie-ontvanger, in casu de vrouw, wordt het woongenot op basis van artikel 2.5.2, tweede lid, als periodieke verstrekking belast op basis van het eigenwoningforfait. Deze regeling die een voortzetting vormt van de systematiek van artikel 30 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, maakt toepassing van de eigenwoningregeling bij de vrouw overbodig.

(…)

De leden van de fractie van de VVD informeren of het juist is dat het gedogen van de bewoning door de ex-echtgenoot van de voormalige echtelijke woning die tot het vermogen van de belastingplichtige behoort, niet onder het bepaalde in artikel 3.6.2, tweede lid, valt en dat in een dergelijke gedoogsituatie geen sprake is van enig inkomen uit hoofde van de bewoning bij de ex-echtgenoot en dat tevens geen sprake is van enige aftrekpost uit hoofde van de bewoning bij de belastingplichtige. Is het voorts juist dat in een dergelijke situatie de door de ex-echtgenoot bewoonde woning bij de belastingplichtige tot de forfaitaire rendementsgrondslag van box III behoort? Ingeval een ex-echtgenoot in de voormalige echtelijke woning die tot het vermogen van de belastingplichtige behoort blijft wonen en de belastingplichtige elders is gaan wonen, is voor geen van beiden met betrekking tot eerstgenoemde woning de eigen woningregeling van toepassing. De woning en de daarbij behorende hypotheek behoort bij de belastingplichtige tot de grondslag van het forfaitaire rendement. Bij de belastingplichtige die de woning in het kader van alimentatieverstrekking ter beschikking stelt (waaronder ook gedoogsituaties vallen) aan zijn gewezen echtgenoot, is voorts artikel 6.2.1, tweede lid, van toepassing, hetgeen leidt tot een aftrek van alimentatie. Bij de ex-echtgenoot die het woongenot heeft zijn deze inkomsten weer belast op grond van artikel 3.5.2, tweede lid.

4.22. De nota naar aanleiding van het nadere verslag vermeldt over de fiscale behandeling van de eigen woning in echtscheidingssituaties:16

De leden van de fractie van de PvdA stellen ook enkele vragen over de fiscale behandeling van de eigen woning in echtscheidingssituaties. Volgens bladzijde 191 van de Nota naar aanleiding van het Verslag, zo merken zij op, wordt bij de man (eigenaar maar geen bewoner) ingeval van echtscheiding met betrekking tot de woning het forfaitair rendement in aanmerking genomen en bij de vrouw (geen eigenaar maar bewoner) het eigenwoningforfait. De man kan dit eigenwoningforfait in box I als alimentatie in aftrek brengen. Per saldo wordt de woning dus alleen met het forfaitaire rendement belast. Het blijft vreemd in de ogen van deze leden dat voor één woning zowel forfaitair rendement als eigenwoningforfait in aanmerking wordt genomen. Hetzelfde vermogensbestanddeel valt dus tegelijkertijd zowel in box I als in box III. Zij vragen om deze redenering van een nader oordeel te voorzien. Een man die wel eigenaar maar geen bewoner van een woning is, zal, omdat er ten aanzien van hem geen sprake is van een eigen woning, ter zake van die woning worden belast in box III (forfaitair rendement). In het vorengeschetste geval stelt deze man, in het kader van alimentatie, de woning ter beschikking aan de vrouw. De man mag de door hem verstrekte alimentatie (ongeacht of dit in de vorm van een woongenot of anderszins wordt verstrekt) in

mindering brengen op zijn box I inkomen. Deze alimentatie-verstrekking in natura moet natuurlijk wel worden gewaardeerd. Deze verstrekking wordt daartoe conform het huidige systeem gesteld op de huurwaarde (artikel 6.2.1, tweede lid, in samenhang met artikel 3.5.2, tweede lid). Deze huurwaarde wordt vervolgens berekend volgens artikel 3.6.3. Met betrekking tot de vorengenoemde huurwaarde is dus louter sprake van een waarderingsregel. De woning wordt derhalve uitsluitend in box III (bij de man) in aanmerking genomen. De vrouw wordt belast voor de alimentatie die zij ontvangt (in casu het woongenot). Zij geeft deze alimentatie aan in box I. Vanzelfsprekend wordt dit eveneens net als nu op dezelfde manier gewaardeerd als bij degene die deze alimentatie verstrekt.

Jurisprudentie Hoge Raad

4.23. De Hoge Raad heeft bij arrest van 17 april 1929, B .4499 overwogen dat een uitkering binnen de grenzen van het Burgerlijk Wetboek, welke door partijen is overeengekomen evenzeer uit het familierecht voortvloeit als een uitkering die op grond van het Burgerlijk Wetboek door de rechter is bepaald:17

O. dat de raad van beroep kennelijk heeft aangenomen, dat de gewezen echtgenoot van belanghebbende door het doen van de in geschil zijnde uitkeering zich kwijt van de op hem rustende verplichting tot onderhoud van belanghebbende;

Dat dan echter de raad terecht heeft beslist, dat de uitkeering uit het familierecht voortspruit, daar eene uitkeering, welke binnen de grenzen getrokken door de artt. 280 en volgend B.W. door partijen in der minne is vastgesteld, evenzeer uit het familierecht voorvloeit als eene uitkeering, welke ingevolge gemelde artikelen door den rechter is bepaald;

4.24. De Hoge Raad heeft bij arrest van 8 juni 1932, B. 5230 geoordeeld dat de afspraak dat de ex-echtgenoot van belastingplichtige na zijn dood in haar onderhoud bleef voorzien, vanaf het begin af aan niet op het familierecht was gebaseerd:18

dat de raad van beroep op goede gronden, waarmede de Hooge raad zich vereenigt, heeft beslist, dat het recht op de periodieke uitkeering, wel belanghebbende na den dood van haren echtgenoot ontvangt, niet uit het familierecht voortvloeit;

dat belanghebbende ten onrechte meent, dat door dit te beslissen men zou aannemen, dat het recht dat belanghebbende op uitkeering had, door den dood van haren echtgenoot van aard is veranderd;

dat toch van den beginne af het recht, dat aan belanghebbende werd gegeven op eene uitkeering na den dood van haren echtgenoot, in tegenstelling met het recht op uitkeering zoolang die echtgenoot leefde, niet uit het familierecht voorvloeide.

4.25. In HR BNB 1955/358 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat het in een overeenkomst tussen haar ex-echtgenoot en belastingplichtige neergelegde recht dat deeex-echtgenoot zich verplicht tot een levenslange onveranderlijke uitkering, geen recht is op een uitkering dat rechtstreeks voortvloeide uit het familierecht:19

O. dienaangaande:

dat in geval van echtscheiding de echtgenoten ter regeling van den wettelijken onderhoudsplicht van den echtgenoot tegen wien de echtscheiding is uitgesproken bij overeenkomst de uitkering kunnen bepalen, die de andere echtgenoot ter voorziening in zijn levensonderhoud zal ontvangen;

(…)

dat de Raad van Beroep de in de notariele acte van 22 April 1947 vervatte overeenkomst tussen belanghebbende en haar toenmaligen echtgenoot aldus heeft uitgelegd, dat partijen bij die overeenkomst hebben beoogd in de plaats van den wettelijken onderhoudsplicht voor den man een contractuele verplichting te scheppen, welke geheel van de wettelijke afwijkt, in dier voege dat hij zich jegens belanghebbende - behoudens in geval van haar hertrouwen - verplicht tot een levenslange, onveranderlijke, maandelijkse uitkering, welke niet eindigt bij zijn dood en welke ingeval van belanghebbendes overlijden in ongehuwden staat eventueel voortduurt ten behoeve van haar nog in leven zijnde moeder;

dat, uitgaande van deze uitlegging der overeenkomst, de Raad met juistheid heeft beslist, dat het door belanghebbende aan die overeenkomst ontleende recht niet - ook niet gedurende het leven van haar gewezen echtgenoot - is een recht op uitkeringen, rechtstreeks voortvloeiende uit het familierecht, doch een recht op lijfrente, dat tot het belastbaar vermogen behoort;

4.26. Dat bij overeenkomst is afgesproken dat een belastingplichtige een vruchtgebruik op het pand van haar ex-echtgenoot kan vestigen in plaats van de aan haar toekomende uitkering tot levensonderhoud niet meebrengt dat de afkoopsom van het vruchtgebruik moet worden aangemerkt als de afkoopsom van een uit het familierecht voortvloeiende uitkering, heeft de Hoge Raad in HR BNB 1977/271 geoordeeld:20

dat het Hof de in de notariële akte van 14 augustus 1956 vervatte overeenkomst tussen belanghebbende en diens voormalige echtgenote kennelijk aldus heeft uitgelegd, dat belanghebbende daarbij door te haren behoeve een recht van vruchtgebruik op het aan hem toebehorende pand te vestigen, aan haar, in plaats van een deel van de haar toekomende uitkering tot levensonderhoud, vermogen verschafte, waarvan de opbrengst voor haar tot haar levensonderhoud strekte;

dat deze uitlegging van de overeenkomst, die geenszins onbegrijpelijk is in cassatie niet op haar juistheid kan worden onderzocht;

dat, nu een dergelijke overeenkomst niet is te beschouwen als voldoening aan de wettelijke verplichting tot voorziening in het onderhoud van de gewezen echtgenote maar als een vermogensrechtelijke transactie, het Hof, uitgaande van zijn voormelde uitlegging van de overeenkomst, met juistheid heeft beslist dat voor belanghebbende de afkoopsom voor het recht van vruchtgebruik niet kan worden aangemerkt als een afkoopsom als bedoeld in artikel 45, lid 1, letter f, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964;

4.27. A-G van Soest heeft in zijn conclusie voor HR BNB 1978/16 over onderhoudsverplichting en de fiscale kwalificatie daarvan geschreven:21

Indien bij echtscheiding met toepassing van art. 157, lid 1, boek 1 BW de rechter aan de ene echtgenoot ten laste van de andere een uitkering tot levensonderhoud toekent, ontstaat wel een ,,nieuw recht''; de rechter heeft immers in die situatie (…) “een discretionaire bevoegdheid. Hij kan een uitkering toekennen; hij is daartoe derhalve bevoegd, niet verplicht (HR 21 nov. 1913, NJ 1913, 1320). Hij geniet daarbij, zowel wat het bedrag als wat de duur betreft, de volle vrijheid''. Niettemin is deze mogelijkheid de doorwerking van de onderhoudsverplichting die tijdens het huwelijk tussen de echtgenoten heeft bestaan (art. 81, 2e volzin, boek I BW; zie Asser-De Ruiter, a.w., blz. 256; verg. A. Minkenhof, Speculum Langemeijer, 1973, blz. 334 e .v., waaruit ik citeer (blz. 338):

“De verantwoordelijkheid voor elkanders bestaan, die de echtgenoten door het aangaan van het huwelijk op zich hebben genomen eindigt niet abrupt door de scheiding.''). Het nieuw toegekende recht strekt er dus toe een zekere continuïteit in maatschappelijke positie te verzekeren”.

Ook naar de fiscaalrechtelijke kwalificatie is er een belangrijk verschil tussen de toestand voor en die na echtscheiding. Tijdens het huwelijk heeft de onderhoudsverplichting tussen de echtgenoten als zodanig geen invloed op het belastbare inkomen; haar invloed op de draagkracht van de echtgenoten is uitgewerkt in bepalingen, betreffende de samenstelling van de inkomensbestanddelen (art. 5 IB '64) en betreffende de hoogte van de belastingvrije som (art. 54, lid 3, IB '64 jo. art. 55 IB '64), en dergelijke. Na de echtscheiding vormen de alimentatie-uitkeringen voor de gerechtigde inkomsten in de vorm van bepaalde periodieke uitkeringen (art. 30, letter b, IB '64) en voor de alimentatieplichtige persoonlijke verplichtingen (art. 45, lid 1, letter b, IB '64). In rechte agerende ter verkrijging van alimentatie, tracht de van echt scheidende echtgenoot dus inkomsten te verwerven die hij voordien niet genoot; hij tracht zijn inkomen in fiscaalrechtelijke zin uit te breiden. Hij doet zulks echter niet ten einde zijn draagkracht uit te breiden, maar ten einde deze, op zijn best, op een gelijk niveau te handhaven.

4.28. De Hoge Raad heeft, na conclusie van A-G van Soest, in HR BNB 1978/16 verduidelijkt dat de periodieke uitkeringen die rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht niet voortvloeien uit het vonnis waarbij zij door de rechter zijn toegekend, maar uit de achterliggende door het (ontbonden) huwelijk geschapen familierechtelijke verhouding:22

dat weliswaar uit de betrekkelijke bepalingen van het Burgerlijk Wetboek blijkt dat de tegenover het recht van de vrouw staande onderhoudsplicht niet rechtstreeks volgt uit de wet en door deze wordt bepaald, doch een uitdrukkelijke beslissing van de rechter met inachtneming van alle omstandigheden van het geval vergt, maar - hoezeer na de ontbinding van een huwelijk tussen de echtgenoten wat de verplichting tot het verschaffen van levensonderhoud betreft een nieuwe rechtstoestand intreedt die beheerst wordt door andere regels dan die welke die verplichting tijdens het huwelijk regelden - de aard der verplichtingen in beide gevallen dezelfde is en de verplichting om na de ontbinding van het huwelijk de echtgenoot, die niet voldoende inkomsten tot zijn levensonderhoud heeft, noch zich in redelijkheid kan verwerven te blijven steunen, evenzeer als de in de artikelen 81 en 84 van Boek 1 van het Burgerlijk Wetboek omschreven verplichting, berust op de levensverhouding zoals die door het huwelijk is geschapen en die haar werking, zij het in beperkter omvang, behoudt ook al wordt de huwelijksband geheel of ten dele geslaakt;

dat uit de bewoordingen van artikel 30 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 kan worden afgeleid dat de wetgever bij het tot stand brengen van die wet van een soortgelijke opvatting is uitgegaan, vermits, nu uitkeringen tot levensonderhoud bij enig vonnis tot ontbinding van het huwelijk of bij latere uitspraak toegekend stellig zijn begrepen onder de woorden ,,... periodieke uitkeringen ... welke rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht'', de wetgever ervan moet zijn uitgegaan dat zulke uitkeringen voortvloeien niet uit het vonnis waarbij zij zijn toegekend, maar uit de - achterliggende - door het (ontbonden) huwelijk geschapen, familierechtelijke verhouding;

dat deze uitlegging wordt bevestigd door de geschiedenis van de woorden ,,rechtstreeks voortvloeiende uit het familierecht'', aangezien de wetgever van 1964 die woorden kennelijk heeft ontleend aan de artikelen 6, aanhef en letter e, en 8, derde lid, van de Wet op de Vermogensbelasting 1892, zoals die na de wet van 16 maart 1928, S. 68 luidden, onder vigeur van welke bepalingen de Hoge Raad reeds met betrekking tot uitkeringen tot levensonderhoud na echtscheiding had geoordeeld dat zulke, bij rechterlijke uitspraak toegelegde uitkeringen, voortspruitende uit de tussen belanghebbende en zijn gewezen echtgenote bestaan hebbende familieverhouding, zijn uitkeringen rechtstreeks uit het familierecht en uit geen andere bron voortvloeiende;

dat deze opvatting voorts daarom de voorkeur verdient boven die van het Hof omdat daardoor wordt vermeden dat een niet gerechtvaardigd verschil zou ontstaan in de fiscale behandeling van enerzijds kosten van rechtsbijstand tot het verkrijgen van een uitspraak waarbij staande huwelijk enige uitkering tot levensonderhoud wordt toegekend - in welke gevallen de verplichting tot het verschaffen van levensonderhoud wel rechtstreeks voortvloeit uit de wet en niet eerst door de rechterlijke uitspraak in het leven wordt geroepen -, en anderzijds die tot het verkrijgen van een uitspraak waarbij zulk een uitkering na ontbinding van het huwelijk wordt toegekend;

dat ten slotte kosten als waarvan hier sprake is, de onmiddellijke strekking hebben te voorkomen dat de echtgenoot, in wiens levensonderhoud staande huwelijk, respectievelijk na de scheiding van tafel en bed door de andere echtgenoot werd voorzien, onvoldoende inkomsten tot zijn levensonderhoud heeft, zodat een redelijke wetstoepassing medebrengt die kosten niet anders te behandelen dan kosten tot behoud van inkomsten als bedoeld in artikel 35, lid 1, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964;

4.29. De omzetting van een natuurlijke verbintenis in een rechtens afdwingbare verbintenis brengt niet mee dat sprake is van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende uitkering zo heeft de Hoge Raad in HR BNB 1983/314 overwogen:23

dat nu op belanghebbendes echtgenoot na de echtscheiding geen wettelijke verplichting tot het verschaffen van levensonderhoud aan belanghebbende rustte, de uitkeringen waartoe deze echtgenoot zich jegens belanghebbende heeft verplicht, niet zijn uitkeringen rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende als bedoeld in artikel 7, lid 1, letter a, van de Wet op de vermogensbelasting 1964;

dat dit niet anders wordt indien de uitkeringen voor een deel haar grondslag vinden in een uit de huwelijksverhouding voortspruitende natuurlijke verbintenis welke is omgezet in een rechtens afdwingbare verbintenis;

dat er immers geen grond bestaat evenbedoeld artikellid in weerwil van de tekst zo ruim uit te leggen dat het ook omvat een uitkering die het in de wet neergelegde familierecht niet kent;

4.30. Voornoemd oordeel werd in HR BNB 1986/243 herhaald:24

Anders dan belanghebbende klaarblijkelijk meent kunnen betalingen voortspruitend uit een - niet in een in rechte afdwingbare verbintenis omgezette - natuurlijke verbintenis, geen persoonlijke verplichtingen vormen.

4.31. In HR 1986/265 heeft de Hoge Raad overwogen dat proceskosten noch aftrekbare kosten noch persoonlijke verplichtingen zijn:

3. Geding in cassatie

Belanghebbende heeft van 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld en daarbij de volgende klachten aangevoerd:

(…)

Ik moge dit als volgt toelichten:

(…)

a. dat mijn echtgenote geen eigen inkomsten uit arbeid had en zij dus geheel ten laste van mij kwam/komt voor haar kosten van levensonderhoud en andere aanvullende kosten;

b. dat wij woonden in een woning welke het eigendom was van mijn echtgenote. De daarop drukkende lasten en kosten (hypotheek, reparaties onderhoud, belastingen) moesten uit mijn besteedbare inkomen worden bestreden middels periodieke verstrekkingen mijnerzijds; (dus voor haar: inkomsten uit vermogen);

d. dat ik vanaf 1 mei 1979 op 60 jarige leeftijd werd gepensioneerd waardoor mijn maandelijkse inkomen met meer dan 30% omlaag ging, terwijl ik tot 1 januari 1980 wel de hogere alimentatie moest blijven betalen, daar de aanpassingsprocedure tot augustus 1980 uitliep;

e. dat weliswaar vanaf 1 januari de alimentatie met 9% naar beneden werd aangepast, doch deze aanpassing stond in geen verhouding tot de vorenvermelde vermindering van inkomen;

f. dat deze onredelijk lage aanpassing alimentatie mede berustte op het door het Hof in 1980 overwogen niet bestaande toch realiseerbare inkomen uit arbeid van mijn tweede echtgenote, waartegen zij zich dan middels de derdenverzetprocedure terecht verzette (overigens heeft het Hof in 1983 erkend dat de realisatie van dit inkomen door mijn echtgenote niet mogelijk geweest was, maar dat terugbetaling van teveel betaalde alimentatie werd uitgesloten);

g. dat het gevolg van het onder d, e en f vermelde logischerwijze moest zijn, dat het overblijvende ,,besteedbare inkomen'' van mij (na betaling belasting, premies volksverzekeringen en alimentatie) niet meer toeliet de gebruikelijke en noodzakelijke periodieke verstrekkingen aan mijn huidige echtgenote te doen noch te garanderen;

h. dat daardoor mijn echtgenote gedwongen werd schulden aan te gaan om de tekorten te dekken voor het in stand houden van haar woning (= vermogen) hetgeen gezien kan worden als een zijdelingse bijdrage aan alimentatiebetalingen, waarvoor vermogen niet mag worden aangetast (is dus ook als maritaal verlies te beschouwen). Hierdoor werden de financiele tekorten, ontstaan door de onjuiste alimentatiebepaling 1980 (in 1983 toegegeven en vanaf medio 1983 aangepast!) nog eens gedwongen verhoogd.

(…)

In ieder geval werd de logisch afleidbare gevolgtrekking, dat mijn echtgenote de kosten heeft gemaakt om haar aandeel van mijn inkomen middels periodieke verstrekkingen te behouden niet in de uitspraak verwerkt noch behandeld, hetgeen volgens mijn oordeel een nalatigheid is waardoor de uitspraak onvolledig gemotiveerd en als onbegrijpelijk is te noemen.

4. Beoordeling van de klachten.

(…)

4.2. Het Hof heeft met juistheid geoordeeld dat proceskosten als de onderhavige noch aftrekbare kosten in de zin van artikel 35 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 noch persoonlijke verplichtingen in de zin van artikel 45 van die wet zijn en dat ook niet in enige andere wetsbepaling in aftrek van deze kosten is voorzien. De klacht onder 2 faalt derhalve eveneens.

Jurisprudentie

4.32. Rechtbank Haarlem heeft bij uitspraak van 7 mei 2009 overwogen dat het betalen van de hypotheekrente van de ex-echtgenote geen onderhoudsverplichting is:25

4.6. Eiser heeft zich voorts op het standpunt gesteld dat de hypotheekrente tot een bedrag van € 4.714 op grond van artikel 4 van het echtscheidingsconvenant als alimentatie-uitkering in mindering op het belastbaar inkomen kan worden gebracht, omdat eiser de in totaal verschuldigde hypotheekrente ad € 9.428 heeft betaald en aldus ook het deel waarvoor de voormalige echtgenote aansprakelijk is.

4.7. Bij beëindiging van het partnerschap geldt voor de eerste twee jaren nadat de woning eiser niet langer dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van artikel 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 in samenhang met artikel 4 van het echtscheidingsconvenant dat de door eiser betaalde hypotheekrente volledig bij hem in mindering op het belastbare inkomen uit eigen woning kan worden gebracht. Na die twee jaar komt de hypotheekrente niet meer voor aftrek in verband met de eigen woning bij eiser in aanmerking. Door eiser betaalde bedragen kunnen dan uitsluitend nog als onderhoudsverplichting krachtens artikel 6.3 Wet IB 2001 in aanmerking worden genomen. Daartoe dient in casu in het echtscheidingsconvenant een verplichting voor eiser tot (periodieke) betaling te zijn opgenomen van een bedrag gelijk aan de hypotheekrente die de voormalige echtgenote verschuldigd is. In het echtscheidingsconvenant is een dergelijke verplichting echter niet opgenomen. Het convenant bevat juist de afspraak dat de rente- en aflossingsverplichting uiterlijk zolang deze rente voor de man volledig fiscaal aftrekbaar is door de man zal worden voldaan. Daarna is ieder voor de helft zelf aansprakelijk. Dat leidt tot de conclusie dat eiser die helft van de in totaal verschuldigde hypotheekrente over het jaar 2005 waarvoor de voormalige echtgenote aansprakelijk is niet heeft betaald uit hoofde van de verplichting tot voorziening in het levensonderhoud voortvloeiend uit het echtscheidingsconvenant. Reeds die constatering staat aftrek van het door eiser voorgestane bedrag in de weg.

4.33. Rechtbank Den Haag heeft bij uitspraak van 27 augustus 2009 een deel van de hypotheekrente als onderhoudsverplichting in aftrek toegelaten:26

3.1. Eiser is in 1990 in algehele gemeenschap van goederen gehuwd met [Y]. Dit huwelijk is in 2005 door echtscheiding ontbonden. Tot 1 augustus 2004 woonden eiser en [Y] samen in de echtelijke woning op het adres [a-straat 1] te [Z] (hierna: de woning). Eiser en [Y] hebben de woning in 1995 gekocht en voor de financiering daarvan is hen op beider naam een hypothecaire lening verstrekt.

3.2. Vanaf 1 augustus 2004 zijn eiser en [Y] duurzaam gescheiden gaan leven en heeft eiser de woning verlaten. Bij beschikking van de Rechtbank Middelburg van 15 september 2004, die in kopie tot de gedingstukken behoort, is bepaald dat eiser per 1 oktober 2004 bij uitsluiting is gerechtigd tot het gebruik van de woning. Bij die beschikking is tevens bepaald dat eiser aan [Y] vanaf 1 augustus 2004 tot 1 oktober 2004 een partneralimentatie van € 975,- per maand moet betalen en vanaf 1 oktober 2004 € 1.176,- per maand. Bij het vaststellen van die bedragen is onder meer rekening gehouden met het feit dat eiser, ook nadat hij uit de woning was vertrokken, alle woonlasten betaalde. Vanaf 1 oktober 2004 woont eiser, nadat [Y] uit de woning was vertrokken, weer in de woning.

(…)

3.8. Naar eiser onweersproken heeft gesteld, is hij vanaf het begin van het huwelijk alleenverdiener geweest en is de hypothecaire lening verstrekt op basis van zijn inkomen. Omdat de hypotheekrente dus geheel ten laste van eisers inkomen is gekomen, moet, naar het oordeel van de rechtbank, eiser worden aangemerkt als degene op wie deze rentelasten hebben gedrukt. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat in de in 3.2 vermelde beschikking door de Rechtbank Middelburg is geoordeeld: "dat van [Y], gelet op haar leeftijd en haar gezondheidstoestand, hetgeen door de man niet is ontkend, redelijkerwijze niet kan worden verlangd dat zij in haar eigen levensonderhoud voorziet." Gelet op hetgeen is overwogen in 3.7, heeft dit tot gevolg dat de hypotheekrente die is betaald in periode 1 januari 2004 tot en met 31 juli 2004, geheel op het inkomen van eiser in mindering komt. In zoverre is het gelijk dus aan eiser.

3.9. Vanaf 1 augustus 2004 zijn eiser en [Y] geen partners meer, zodat artikel 2.17, tweede tot en met zevende lid, van de Wet IB 2001 voor de periode 1 augustus 2004 tot en met 31 december 2004 toepassing mist. Naar het oordeel van de rechtbank heeft dit tot gevolg dat eiser de hypotheekrente die in die periode is betaald slechts kan aftrekken voor zover hij die verschuldigd is. Vaststaat dat eiser en [Y] het gehele jaar in gemeenschap van goederen waren gehuwd en de hypothecaire lening op beider naam is verstrekt. Naar het oordeel van de rechtbank heeft dit tot gevolg dat eiser slechts de helft van de in die periode betaalde hypotheekrente als aftrekbare kosten met betrekking tot de eigen woning op zijn inkomen in aftrek brengen. Omdat eiser ook de andere helft heeft betaald en daarmee bij het vaststellen van de hoogte van de partneralimentatie uitdrukkelijk rekening is gehouden, heeft verweerder deze betaling terecht aangemerkt als alimentatie en als persoonsgebonden aftrek in aanmerking genomen. In zoverre is het gelijk aan verweerder.

4.34. Rechtbank Haarlem heeft op 28 september 2010 geoordeeld dat op een belastingplichtige geen familierechtelijke verplichting rust om de hypotheekrente te betalen en staat de aftrek als onderhoudsverplichting niet toe:27

4.4. De door eiseres voor de woning betaalde hypotheekrente voor zover die is betaald op de onverdeelde helft van de schuld die toebehoorde aan de heer B kan eveneens niet door eiseres als kosten van alimentatie in aftrek worden gebracht. Door het voor haar rekening nemen van dit gedeelte van de kosten voorziet eiseres immers niet in het onderhoud van haar ex-echtgenoot in de zin van artikel 6.3 van de Wet IB 2001. Op eiseres rust namelijk geen familierechtelijke verplichting in de vorm van partneralimentatie en ten aanzien van de kinderalimentatie is niet uitdrukkelijk rekening gehouden met het betalen van de tweede helft van de hypotheekrente, terwijl evenmin sprake is van een in rechte vorderbare periodieke uitkering die berust op een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud.

4.35. Gerechtshof Amsterdam heeft bij uitspraak van 21 maart 2013 overwogen dat de door belanghebbende voor zijn rekening genomen hypotheekrente ook zou kunnen worden aangemerkt als een vergoeding voor het gebruik van de voormalig echtelijke woning:28

4.1.1. Met betrekking tot het primaire geschilpunt heeft de rechtbank het volgende overwogen:

“(…)

4.6. Verweerder heeft betwist dat eiser en [A] onderling zijn overeengekomen dat eiser vanaf het moment dat zij apart gingen wonen in haar onderhoudskosten zou bijdragen door haar deel van de hypotheekschuld te betalen en wijst daarbij op het gegeven dat eiser in de aangifte IB/PVV 2007 het volledige bedrag aan hypotheekrente heeft afgetrokken als aftrekbare kosten met betrekking tot de eigen woning, en dus niet voor de helft als uitgaven voor een onderhoudsverplichting. Nu eiser zijn stelling over het bestaan van de (mondelinge) overeenkomst niet heeft onderbouwd, is de rechtbank van oordeel dat eiser, gelet op de gemotiveerde weerspreking door verweerder, niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij en [A] zijn overeengekomen dat eiser periodiek een bijdrage zou leveren in de kosten van levensonderhoud van [A] ter grootte van € 894,50 per maand. Dit klemt te meer nu de door eiser voor zijn rekening genomen helft van de hypotheekrente evenzeer zou kunnen worden aangemerkt als een vergoeding voor het gebruik van de woning waarvan de onverdeelde helft in eigendom toebehoort aan [A]. Eiser is derhalve niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast aannemelijk te maken dat de door hem in de onderhavige periode betaalde rente die ziet op het evenredige deel van de schuld van [A] aftrekbaar is als uitgaven voor een onderhoudsverplichting.

Periode 9 oktober 2007 tot en met 31 december 2007

4.7. Eiser heeft een beschikking overgelegd van de rechtbank Haarlem van 9 oktober 2007 (vermeld onder 2.3) waarin de rechtbank de door eiser te betalen bijdrage in het levensonderhoud van [A] bij voorlopige voorziening heeft bepaald op € 55 per maand. Eiser stelt dat omdat bij het vaststellen van de hoogte van de partneralimentatie voor het bepalen van zijn draagkracht uitdrukkelijk rekening is gehouden met het feit dat hij de volledige hypotheekschuld betaalt, hij de helft van de door hem betaalde hypotheekrente in aftrek kan brengen als uitgaven voor een onderhoudsverplichting. De rechtbank kan eiser hierin niet volgen. Het feit dat bij de berekening van de draagkracht van eiser ervan is uitgegaan dat hij de volledige hypotheekschuld zou betalen betekent niet automatisch dat dit bedrag is aan te merken als uitgaven voor een onderhoudsverplichting. Zoals onder 4.6 is overwogen en ook hier heeft te gelden kan de door eiser voor zijn rekening genomen helft van de hypotheekrente evenzeer worden aangemerkt als een vergoeding verschuldigd voor het gebruik van de woning. Uit de beschikking kan derhalve niet worden afgeleid dat de helft van de hypotheekrente die kan worden toegerekend aan eiseres dient te worden aangemerkt als uitgaven voor een onderhoudsverplichting.”

4.1.2. Het Hof verenigt zich met deze overwegingen van de rechtbank. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen feiten en omstandigheden aangevoerd die tot een ander oordeel leiden. Vaststaat dat ook na 19 januari 2007 de hypotheekrente is voldaan maar dat zegt nog niets over de draagplicht ter zake van die betalingen. Zulks klemt te meer omdat de betaling van de hypotheekrente heeft plaatsgevonden vanaf de 'en/of' rekening waartoe (naar belanghebbende ter zitting heeft bevestigd) ook de ex-echtgenote beschikkingsbevoegd was. Het Hof voegt hieraan toe dat, zoals de inspecteur ter zitting van het Hof desgevraagd heeft verklaard, de ex-echtgenote de helft van deze rente in aftrek heeft gebracht op haar belastbare inkomen uit werk en woning, hetgeen niet strookt met de door belanghebbende gestelde afspraak. Daar komt bij dat uit de onder 2.3.1 geciteerde overwegingen van de rechtbank Haarlem, sector familie- en jeugdrecht, blijkt dat het ontbreekt aan goed overleg en de ex-echtgenote in het kader van de echtscheidingsprocedure toedeling van (het gebruik van) de woning vraagt, hetgeen evenmin strookt met de door belanghebbende gestelde afspraak. Ook overigens volgt uit de vaststaande feiten niet dat de betalingen zijn gedaan uit hoofde van een onderhoudsverplichting van de man jegens de vrouw. Belanghebbende is niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast.

4.36. De vraag of een belastingplichtige die voor de helft economisch gerechtigd was tot de voormalige eigen woning het volledige bedrag aan hypotheekrente kon aftrekken, heeft de Rechtbank Zeeland-West-Brabant op 13 april 2016 ontkennend beantwoord:29

2.4. In geschil is alleen nog of voor belanghebbende het volledige bedrag aan betaalde hypotheekrente aftrekbaar is.

2.5. Ter zitting is komen vast te staan dat belanghebbende juridisch eigenaar was van de woning en dat de hypotheek voor 50% zowel op naam van belanghebbende als op naam van de ex-partner stond. Belanghebbende heeft ter zitting gesteld dat hij met de ex-partner had afgesproken dat alle kosten, lasten en voordelen van de woning gezamenlijk zouden worden gedeeld en dat hij conform die afspraak de verkoopwinst van de woning met zijn ex-partner heeft gedeeld. De rechtbank leidt hieruit af dat de ex-partner het hele jaar 2011, tot de datum van de verkoop van die woning, economisch gerechtigd was tot de helft van die woning.

2.6. Onder “eigen woning” in de zin van artikel 3.111 Wet Inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB) wordt verstaan: een gebouw (..) voor zover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van eigendom, waaronder begrepen economisch eigendom.

2.7. Ervan uitgaande dat de ex-partner economisch eigenaar was van de helft van de woning, bleef (haar aandeel in) de eigen woning na haar vertrek nog aangemerkt als eigen woning (artikel 3.111, lid 4 Wet IB) zodat voor haar haar aandeel in de hypotheekrente aftrekbaar bleef. Zij kon haar aandeel in de hypotheekrente op grond van artikel 3.111, lid 1, onderdeel a Wet IB in verbinding met artikel 3.120, lid 1, onderdeel a Wet IB aftrekken. Belanghebbende had alleen recht op aftrek van zijn aandeel.

2.8. Nu belanghebbende en zijn ex-partner het onderhavige jaar niet het gehele jaar fiscaal partner waren in de zin van artikel 1.2, lid 1, onderdeel d Wet IB en zij in de aangifte ib/pvv 2011 niet gekozen hebben voor fiscaal partnerschap in de zin van artikel 2.17, lid 7 Wet IB, konden zij de aftrek niet aan een van beiden toedelen. Belanghebbende kon dus niet het aandeel van de betaalde hypotheekrente van zijn ex-partner in aftrek brengen.

2.9. De stelling van belanghebbende dat hij een overeenkomst met zijn ex-partner heeft gesloten dat hij alle hypotheekrente zou betalen vanaf 1 april 2011 en dat hij alleen alle hypotheekrente zou aftrekken, leidt niet tot een ander oordeel, aangezien een dergelijke overeenkomst alleen partijen bindt maar niet werkt ten opzichte van de inspecteur. Bovendien heeft de ex-partner, volgens de inspecteur, haar aandeel van de hypotheekrente in de aangifte ib/pvv 2011 afgetrokken.

2.10. Het gegeven dat de hypotheekrente vanaf 1 april 2011 geheel door belanghebbende is betaald, maakt niet dat dat hele bedrag dan ook bij hem aftrekbaar is (vgl. uitspraak Hof Den Haag van 14 april 2010, ECLI:NL:GHSGR:2010:BM1858).

4.37. Gerechtshof ’s-Hertogenbosch heeft bij uitspraak van 9 februari 2018 overwogen dat het aannemelijk is dat een belastingplichtige op grond van het echtscheidingsconvenant verplicht is de hypotheekrente tot aan de verkoop van de woning voor zijn rekening te nemen:30

4.15. Het Hof stelt voorop dat een redelijke verdeling van de bewijslast met zich meebrengt dat belanghebbende de feiten en omstandigheden aannemelijk dient te maken waaruit volgt dat het gedeelte van de hypotheekrente dat verschuldigd is door [E] doch door hem betaald is, aangemerkt kan worden als een in rechte vorderbare periodieke uitkering op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting.

4.16. Belanghebbende verwijst ter onderbouwing van het bestaan van een dergelijke uit het familierecht voortvloeiende verplichting naar de tekst van het echtscheidingsconvenant. Voorts heeft belanghebbende ter zitting verklaard wat hij en [E] beoogden overeen te komen.

4.17. Naar het oordeel van het Hof kan enkel op basis van de tekst van het echtscheidingsconvenant bezwaarlijk de conclusie getrokken worden dat belanghebbende op grond van dit convenant verplicht was om het aan [E] toe te rekenen gedeelte van de hypotheekrente, gedurende het gehele jaar 2012, voor zijn rekening te nemen. In de artikelen 8.1 en 8.2 van het echtscheidingsconvenant is namelijk uitsluitend opgenomen dat belanghebbende tot het moment van ontbinding van het huwelijk de volledige hypotheekrente ter zake van de woning voor zijn rekening zal nemen (zie onderdeel 2.4), terwijl artikel 9.2 van het echtscheidingsconvenant impliceert dat de verplichting voor belanghebbende om de lasten rustend op de onroerende zaak, waaronder kennelijk de hypotheekrente, te voldoen niet in tijd is begrensd. De tekst van het echtscheidingsconvenant biedt derhalve niet de benodigde duidelijkheid.

4.18. Bij de uitleg van de tekst van het echtscheidingsconvenant acht het Hof doorslaggevend dat belanghebbende ter zitting geloofwaardig heeft verklaard dat [E] en hij hebben beoogd om in het echtscheidingsconvenant vast te leggen dat hij de volledige hypotheekrente tot het moment van verkoop van de woning voor zijn rekening zal nemen. De Inspecteur heeft deze verklaring niet betwist. Gelet op voornoemde verklaring acht het Hof aannemelijk dat op grond van het echtscheidingsconvenant voor belanghebbende de verplichting bestond om tot het moment van verkoop van de woning de ter zake van de woning verschuldigde hypotheekrente volledig voor zijn rekening te nemen. Aangezien de woning in het jaar 2012 nog niet verkocht was, acht het Hof derhalve aannemelijk dat belanghebbende op grond van het echtscheidingsconvenant verplicht was om gedurende het gehele jaar 2012 de ter zake van de woning verschuldigde hypotheekrente voor zijn rekening te nemen.

4.19. Het Hof acht voorts aannemelijk dat voornoemde verplichting aan te merken is als een familierechtelijke verplichting tot voorziening in het levensonderhoud van [E] als bedoeld in artikel 1:158 juncto artikel 1:157 van het Burgerlijk Wetboek.

4.20. Het Hof legt aan dit oordeel ten grondslag dat belanghebbende ter zitting geloofwaardig heeft verklaard dat [E] en hij, in goed onderling overleg, financiële verplichtingen zijn overeengekomen zodat [E] in haar levensonderhoud zou kunnen voorzien en samen met de kinderen een nieuwe start zou kunnen maken. Naar het oordeel van het Hof volgt uit hetgeen belanghebbende en [E] mondeling en in de artikelen 5.1, 8.1, 8.2 en 9.2 van het echtscheidingsconvenant zijn overeengekomen, zowel dat [E] , teneinde te voorzien in haar eigen levensonderhoud, behoefte heeft aan een maandelijkse betaling van partneralimentatie ter hoogte van € 250 als dat het inkomen van [E] kennelijk te laag is om, naast de kosten van haar nieuwe woning aan de [adres 2] 244 te [plaats 3] , het deel van de hypotheekrente van de voormalige echtelijke woning waarvoor zij civielrechtelijk aansprakelijk is te voldoen. Naar het oordeel van het Hof dient derhalve zowel de maandelijkse betaling van een bedrag van € 250 als de betaling van het door [E] verschuldigde gedeelte van de hypotheekrente tot voorziening in het levensonderhoud van [E] .

4.38. Langereis is ingegaan op de periodieke uitkeringen die rechtstreeks volgen uit het familierecht:31

Alimentatie-uitkeringen kunnen berusten op een rechterlijk vonnis, maar ook op een door de echtgenoten voor of na het echtscheidingsvonnis gesloten overeenkomst (convenant). Voor partijen ligt in het in art. 158 boek I BW ingevoerde convenant een grote vrijheid om hun rechten en verplichtingen te 'regelen'. Partijen kunnen zelfs schriftelijk overeenkomen dat dit convenant niet bij rechterlijke uitspraak gewijzigd kan worden (art. 159). Slechts indien er nadien zo ingrijpende veranderingen van omstandigheden hebben plaatsgevonden, dat een partij hieraan naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid niet gehouden kan worden, kan de rechter ingrijpen (art. 159, lid 3). Daarnaast kan de rechter een echtscheidingsconvenant wijzigen indien deze is aangegaan 'met grove miskenning van de wettelijke maatstaven' (art. 401, lid 3). Uit de rechtspraak en literatuur blijkt dat deze rechterlijke ingrepen niet veel toepassing vinden. Het moet namelijk gaan om een flagrante onbillijkheid, om een situatie waarin ieder redelijk mens zou oordelen dat het onredelijk zou zijn de echtgenoot aan de overeenkomst te houden, omdat er een volslagen wanverhouding zou ontstaan. (Asser-De Ruiter II, blz. 265, betreffende de werking van art. 159, lid 3.)) Zijn echter de echtgenoten bij hun overeenkomst bewust van de maatschappelijke maatstaven afgeweken, dan kan de rechter op grond van art. 401, lid 3, het convenant niet wijzigen. (Asser-De Ruiter II, blz. 265. Zie voorts het belangrijke arrest HR 15 november 1974 NJ 1976, 122 AA 1975, blz. 465 met uitvoerige annotatie van P. A. Stein. Aangezien partijen ook hierbij worden bijgestaan door een raadsman zal een beroep op het ontbreken van bewustzijn weinig kans maken.)) Het gevolg is, dat de (ex-) echtgenoten een vergaande contractuele vrijheid hebben. (Zo kunnen zij rechtsgeldig overeenkomen dat de vrouw in afwijking van art. 160 BW haar onderhoudsrechten zal behouden ook als zij met een andere man gaat samenleven (Hof Arnhem 1 april 1975, NJ 1976, 48 en HR 31 oktober 1975, NJ 1976, 497).)) Men kan derhalve aannemen dat vrijwel elke alimentatieregeling, tot stand gebracht voor de situatie na echtscheiding of scheiding van tafel en bed, partijen en dus ook de belastingrechter tot norm strekt, ongeacht of men elke binding met wettelijke maatstaven heeft laten varen. (Vgl. A. A. L. Minkenhof, Het onderhoud na echtscheiding en scheiding van tafel en bed in Nederland en Belgie, pre-advies, Zwolle, 1976.)) Het zal duidelijk zijn dat de opvattingen van Giele (Giele/Van den Berge, a.w., blz. 291 en blz. 106.)) en Van Vucht (a.w., blz. 29.)) en Geppaart (Ch. P. A. Geppaart, Vermogensbelasting, blz. 132.)), dat niet aftrekbaar zijn uitkeringen die zo hoog zijn, dat zij niet meer in overeenstemming zijn met de wettelijke maatstaven, in zijn algemeenheid niet meer houdbaar zijn. De HR besliste immers in NJ 1976,122 'dat geen grond bestaat aan te nemen dat de wetgever de echtgenoten daarbij heeft willen binden aan de maatstaven welke, zonder zulk een overeenkomst, bij de vaststelling van een uitkering tot levensonderhoud door de rechter moeten worden toegepast, (...)'.

4.39. Giele heeft de volgende theoretische beschouwing over periodieke uitkeringen uit het familierecht geschreven:32

1.2. Rechtstreeks voortvloeiend uit het familierecht

Het gaat in artikel 30, lid 1, letter b, Wet IB 1964 om periodieke uitkeringen die ‘rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht’. Eerder heb ik reeds opgemerkt dat het bij die uitkeringen gaat om alimentatie-uitkeringen (uitkeringen ter voorziening in het levensonderhoud) en wel om alimentatie-uitkeringen buiten een nog als zodanig functionerend huwelijk.

(…)

1.2.1. Artikel 30, lid 1, letter b, Wet IB 1964 ziet slechts op de uitvoering van wettelijke alimentatieverplichting; opvatting Hoge Raad, Van Soest-Van Soest 33 en Van Vucht 34.

Indien men van mening is dat met de term ‘familierecht’ in artikel 30 Wet IB 1964 bedoeld is: het familierecht zoals dat is geregeld in Boek I van het BW, dan vallen de onderhoudsuitkeringen die men doet op grond van een versterkte natuurlijke verbintenis niet onder artikel 30, lid 1, letter b, Wet IB 1964. Onder artikel 25 Wet IB 1964 kunnen zij dan ook niet vallen omdat aldaar thans nog slechts periodieke uitkeringen die de tegenwaarde van een prestatie zijn aan de orde komen. Slechts artikel 30, lid 1, letter c, Wet IB 1964 kan dan nog aan de orde komen. Voor deze bepaling geldt globaal gesproken dezelfde uitzondering voor verwanten als in artikel 30, lid 1, letter b, van de Wet IB 1964. Daaruit volgt dat het voor de belastbaarheid van in rechte vorderbare periodieke uitkeringen, die niet de tegenwaarde van een prestatie zijn, thans niets meer uitmaakt of zij rechtstreeks uit het familierecht voortvloeien of niet. Toch is de richtingenstrijd over hetgeen in artikel 30 Wet IB 1964 verstaan moet worden onder periodieke uitkeringen rechtstreeks voortvloeiend uit het familierecht, nog steeds niet beëindigd. Dat wordt, zoals ieder duidelijk zal zijn, veroorzaakt door de aftrekregels van artikel 45 Wet IB 1964, waarin rechtstreeks naar artikel 30, lid 1, letter b, Wet IB 1964 wordt verwezen. In artikel 45 Wet IB 1964 worden, voor zover hier van belang, nog slechts in aftrek toegelaten: periodieke uitkeringen rechtstreeks voortvloeiend uit het familierecht en periodieke uitkeringen vallende onder artikel 30, lid 1, letter c, Wet IB 1964 indien zij berusten op een wettelijke verplichting tot vergoeding van schade wegens het derven van levensonderhoud dan wel op een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud.

(…)

1.2.2. Een ruimere opvatting van de term familierecht in artikel 30 Wet IB 1964; de opvatting van Daniels 35, Van Dijck 36 en Langereis 37.

Momenteel is het volstrekt onduidelijk wat het familierecht inhoudt. Het is algemeen bekend dat civiele rechters vaak hun uiterste best doen om partijen tot een compromis te bewegen. Het probleem waar belastingrechters voor staan is dat zij niet geroepen zijn om het civiele recht verder te ontwikkelen en daarom wel verplicht zijn civielrechtelijke behoudende standpunten in te nemen. Daaruit vloeit voort dat juist op het wat gevoelige terrein van de echtscheidingsuitkeringen de fiscale rechter zeer volgzaam zou moeten zijn met betrekking tot hetgeen partijen zelf overeenkomen. De civiele rechter ziet niets liever dan een eigen regeling van partijen en naar mijn oordeel is dat ook het streven van de civiele wetgever met de Wet herziening echtscheidingsrecht in 1971 geweest. Ik wijs er nog op dat het maar een haar heeft gescheeld of de rechter was geheel uitgeschakeld voor normale gevallen van echtscheiding. Ik merk dit op om duidelijk te maken dat rechter en wetgever zich steeds beter gaan realiseren dat familierecht meer inhoudt dan hetgeen partijen die scherp tegenover elkaar staan bij de rechter kunnen realiseren. Het familierecht is daarvoor te privacy-gevoelig. Ik meen daarom dat degenen, die steeds betoogd hebben dat ook uitkeringen die onder het oude recht niet via de rechter afgedwongen plachten te worden normaliter toch aftrekbaar waren, zoals Daniels en van Dijck en wat later ook Langereis, gelijk hadden. Ik ben van mening dat zij ook voor het huidige recht gelijk hebben. Het is zelfs de vraag of de fiscale wetgever met de invoering van de term ‘uitkeringen rechtstreeks voortvloeiend uit het familierecht’ wel een sterke binding aan de theoretische uitgangspunten van het civiele alimentatierecht voor ogen heeft gehad. Van Dijck heeft er op gewezen dat deze term betrekkelijk geruisloos in de Wet IB 1964 is terecht gekomen en vergezeld van de mededeling dat daarmede niet bedoeld was een verandering in het materiele recht aan te brengen. Daarvoor was de tekst in artikel 34, lid 2, 1e, van het Besluit 1941 namelijk iets minder scherp: ‘gedane uitkeeringen uit het familierecht zoals echtscheidingsuitkeeringen’.

Het is zelfs de vraag of de fiscale rechter wel zo’n helder inzicht heeft in dat recht. Zo is het een merkwaardig probleem dat proceskosten door de alimentatieplichtige betaald voor zijn ex-echtgenoot, niet bij hem in aftrek kunnen komen als persoonlijke verplichting. De Hoge Raad heeft bij arrest van 4 juni 1980, BNB 1980/2000, in afwijking van het Gerechtshof te ’s-Gravenhage, bepaald dat in dat geval de door belanghebbende voor zijn ex-echtgenote betaalde proceskosten geen persoonlijke verplichting vormden, omdat door belanghebbende enerzijds niet gesteld was dat ooit uitkeringen waren gedaan en anderzijds niet te verwachten was dat er ooit uitkeringen zouden worden gedaan, omdat de ex-echtgenote inmiddels met iemand samenwoonde met wie zijn voornemens was te huwen. Het Hof had zich er wellicht vanaf gemaakt door te zeggen dat uit het familierecht nu eenmaal meerdere uitkeringen plegen voort te vloeien. Men bedenke echter wel dat het uiters zelden zal voorkomen dat in de beginfase van het duurzaam gescheiden gaan wonen geen betalingen van de meest draagkrachtige partner ten behoeve van de andere worden gedaan. Daar komt nog bij dat eenmalige bij die gelegenheid gedane betalingen bijna automatisch als afkoopsommen worden aangemerkt. De Hoge Raad meent, zoals gezegd, echter met name dat versterkte natuurlijke verbintenissen voortspruitend uit de huwelijksrelatie niet rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht. Wel uit de relatie, maar niet uit het recht. Is dat bevorderend voor het recht?

(…)

4.40. Pieters heeft aandacht besteed aan de vraag of hypotheekrente als alimentatiekosten aftrekbaar zijn:38

Een voorbeeld daarvan is de achterblijvende echtgenoot die de hypotheeklasten van de echtelijke woning wil blijven betalen (in afwachting van verkoop of mogelijk ontslag uit de hoofdelijke aansprakelijkheid voor de hypotheeklasten van de vertrokken echtgenoot) en ook zijn hypotheekrenteaftrek uiteraard wil behouden. De 2-jarige verhuisregeling van artikel 3:111 lid 4 Wet IB 2001 is dan niet van toepassing, omdat deze is bedoeld voor de vertrekkende echtgenoot. Dan zou gedacht kunnen worden aan de optie dat de blijvende echtgenoot 50% van de hypotheekrente als eigen woningrente aftrekt en dat hij de andere 50% ook aan de bank betaalt, maar dat die wordt gekwalificeerd als 50% partneralimentatie. Dan dient overigens ook het eigen woning-forfait deels erbij te worden betrokken en dan deels in alimentatiesfeer(uitleg). Indien een inspecteur zich strak opstelt, kan dit problemen geven, omdat er sprake moet zijn van een alimentatieverplichting van de blijvende echtgenoot, die verlaagd wordt vanwege het doorbetalen van de hypotheekrente (zie Hof [s]’-Gravenhage 27 augustus 2009, FJR 2010/34 (FJR 2013/82.19) en ook Hof Amsterdam 21 maart 2013, LJN CA1708 (FJR 2013/82.20)). Die verplichting is er niet altijd en wat nu te doen als die alimentatieverplichting sowieso wordt beëindigd omdat de vertrekkende echtgenoot is gaan samenwonen? In de praktijk lijkt dit vrijwel altijd goed te gaan als de blijvende echtgenoot de hele hypotheekrente aftrekt, hetgeen eigenlijk niet juist is, althans zeker niet in het geval zij geen fiscale partners meer zijn.

4.41. Van Vijfeijken heeft over uit het familierecht voortvloeiend uitkeringen geschreven:39

Indien echtelieden duurzaam gescheiden gaan leven en de ene echtgenoot periodieke betalingen verricht aan de andere echtgenoot, rijst de vraag of deze uitkering zonder meer als een familierechtelijke periodieke uitkering moet worden aangemerkt. (…) Vooropgesteld wordt dat de rechter zich terughoudend opstelt in dezen. Zo heeft de Hoge Raad overwogen dat alleen sprake is van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting voor zover de omvang van de uitkeringen in overeenstemming is met de hoogte die de burgerlijke rechter zou hebben vastgesteld.40 Meer recentelijk deed zich het geval voor dat man en vrouw bij de echtscheiding overeenkwamen dat over en weer geen alimentatieverplichting bestond. Een verzoek tot alimentatie is in augustus van dat jaar vervolgens door de rechtbank afgewezen. De man betaalt gedurende dit kalenderjaar in totaal € 6.050 aan mevrouw. Hij trekt dit bedrag af als betaalde alimentatie. De Rechtbank Breda oordeelt dit bedrag niet aftrekbaar omdat door de rechterlijke beschikking vaststaat dat er geen alimentatieverplichting was en dat de betalingen die de man aan mevrouw heeft gedaan dus niet kunnen voortvloeien uit het familierecht.41 Ik meen dat deze interpretatie nogal streng is. De enige reden waarom de man aan mevrouw betaalt is gelegen in het feit dat zij gehuwd zijn geweest. De betalingen vinden dus hun oorsprong in het huwelijk en de daardoor ontstane lotsverbondenheid. De omstandigheid dat de rechtbank een verzoek tot alimentatie heeft afgewezen doet niet af aan het feit dat de betalingen aan de vrouw hun oorzaak vinden in het huwelijk dat tussen beiden heeft bestaan en daarmee dus hun oorzaak vinden in het familierecht. Ik meen dan ook dat partijen hierin een ruime beoordelingsvrijheid zouden moeten hebben. Het is moeilijk een scherp omlijnde rechtsgrond voor alimentatieplicht na echtscheiding te geven. Het aanknopingspunt is gelegen in het huwelijk en de daardoor aanwezige nauwe persoonlijke lotsverbondenheid van echtgenoten.42 Die verbondenheid vormt de grondslag voor de mogelijkheid van het toekennen van een uitkering. De hoogte en de duur worden vervolgens door de bijzondere omstandigheden van het geval bepaald. De behoefte en draagkracht vormen hierbij het uitgangspunt, waarbij de behoefte wordt gesteld op het bedrag dat nodig is om een staat te voeren die de onderhoudsgerechtigde in redelijkheid past. De welstand van partijen gedurende hun huwelijk is mede bepalend voor de behoeftevaststelling. In het rapport ‘Alimentatienormen’ worden normen en richtlijnen gegeven die bij de vaststelling van alimentatie kunnen worden gehanteerd (de zgn. tremanormen).43 Dat laat onverlet dat elke situatie zijn eigen bijzonderheden heeft. In die zin is de onderhoudsverplichting niet zonder meer mathematisch te bepalen. De tremanormen bieden een handvat voor rechters en partijen om de alimentatieverplichting te benaderen. Daaraan doet naar mijn mening niet af dat als partijen anders overeenkomen, het meerdere niet meer zou voortvloeien uit het familierecht. Eerst als in redelijkheid niet kan worden volgehouden dat bepaalde betalingen zijn terug te voeren ‘op de levensgemeenschap zoals die door het huwelijk is geschapen, welke gemeenschap in de alimentatieplicht haar werking behoudt ook al wordt de huwelijksband geslaakt’44 is geen sprake van een familierechtelijke uitkering. Ik meen derhalve dat de rechter slechts een marginale toetsing toekomt om te oordelen of onderhoudsbetalingen voortvloeien uit het familierecht.

(…)

In HR 2 juli 1986, BNB 1986/243 heeft de Hoge Raad overwogen dat alleen sprake is van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting voor zover de omvang van de uitkeringen in overeenstemming is met de hoogte die de burgerlijke rechter zou hebben vastgesteld. (…) Zoals hiervoor (…) is opgemerkt bepalen, naast de behoefte en de draagkracht, ook de niet-financiële factoren de hoogte van de verplichting. Zie voor de ‘rijke aanblik’ die mede de omvang van de alimentatieverplichting bepalen ‘Nederlands vermogensrecht bij echtscheiding’ p. 433 tot en met 435.45 Door die ‘rijke aanblik’ behoort er naar mijn mening slechts een marginale toetsing plaats te vinden. Als echtgenoten duurzaam gescheiden leven, waarbij deze situatie – althans voor één van hen – als bestendig is bedoeld, dan zie ik geen reden om de uitkeringen in die periode gedaan door de één aan de ander niet als uitkeringen ter voorziening in het levensonderhoud te beschouwen die vallen binnen het bereik van art. 1:81 BW.46 Is de uitkering aan de duurzaam gescheiden levende echtgenoot zo aanzienlijk dat niet meer in redelijkheid kan worden volgehouden dat sprake is van de voldoening aan de onderhoudsverplichting, dan dient de uitkering te worden gesplitst in een familierechtelijk deel enerzijds en een bovenmatig deel anderzijds. Het bovenmatig deel is dan niet als familierechtelijke periodieke uitkering aftrekbaar bij de betaler en evenmin belast bij de ontvanger.

4.42. Hoogeveen heeft over de gevolgen van de scheiding voor de fiscale behandeling van de eigen woning geschreven:47

Op het moment dat het verzoek om echtscheiding is ingediend, ontstaat een ontbonden gemeenschap, waarin beide echtelieden in gelijke mate zijn gerechtigd op grond van art. 1:100, eerste lid, BW. Zolang het pand niet is verdeeld, blijven beide echtelieden gerechtigd tot het pand en genieten zij ieder de helft van het eigenwoningforfait (…). Dat de vrucht uit de woning in de gemeenschap blijft vallen, wil overigens niet zeggen dat degene die de woning heeft verlaten de facto ook belasting betaalt over de vrucht. In de regel kan die echtgenoot namelijk zijn deel van het eigenwoningforfait aftrekken als persoonsgebonden aftrek (art. 6.3, eerste lid, Wet IB 2001). Hij staat immers de vrucht direct om niet weer af aan zijn echtgenoot. De echtgenoot die in de woning blijft wonen, wordt belast voor het recht op woongenot en moet dit aangeven als alimentatie. Zie ook HR 23 januari 1974, BNB 1974/55 en meer recentelijk Hof Amsterdam 27 juni 2002, V-N 2002/ 36.2.16. (…). Er is overigens geen sprake van alimentatie voor zover de in de woning wonende echtgenoot een vergoeding moet betalen aan de uitwonende echtgenoot voor het gebruik van zijn deel van de woning. Vergelijk art. 1:165 BW waarin is bepaald dat de rechter op verzoek bij de echtscheidingsbeschikking of bij latere uitspraak kan bepalen dat degene die de woning bewoont deze gedurende zes maanden nog mag gebruiken tegen een redelijke vergoeding.48 Het feit dat de vrouw de woning om niet mag gebruiken, zal meestal worden gekwalificeerd als een alimentatieverstrekking. De waarde van het woongenot bedraagt in die gevallen de helft van het eigenwoningforfait. Zie art. 3.101, eerste lid, onderdeel b jo. art. 3.101, tweede lid, Wet IB 2001. (…) De man kan hetzelfde bedrag aftrekken als persoonsgebonden aftrekpost (art. 6.3, eerste lid, Wet IB 2001). Hij staat immers de vrucht direct om niet weer af aan zijn echtgenote. Per saldo wordt degene die in de woning achterblijft voor het volledige woongenot belast en is bij de ander ter zake van de voormalige eigen woning niets belast. De regeling van art. 3.101, tweede lid en art. 6.3, tweede lid, Wet IB 2001 is van toepassing, tenzij aannemelijk is dat de burgerlijke rechter op basis van het familierecht een lagere verstrekking zou hebben toegewezen.49

(…)

Wellicht ten overvloede merk ik nog op dat degene die de woning heeft verlaten ook niets tot zijn rendementsgrondslag hoeft te rekenen, aangezien de woning voor diegene wel een eigen woning vormt zolang art. 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 van toepassing is. Om dezelfde reden treedt ook de bijleenregeling nog niet in werking.

(…)

In de situatie waarin is bepaald dat één van de echtgenoten, bijvoorbeeld de man, de rente voor zijn rekening moet nemen, betaalt hij die vanaf dit moment uit zijn privévermogen. De fiscale gevolgen zijn echter niet anders dan hiervoor besproken. Vanwege zijn aandeel in de ontbonden gemeenschap gaat de schuld de man voor de helft aan. Voor die helft blijft sprake van een eigenwoningschuld (mits uiteraard binnen de tweejaarstermijn). De andere helft van de schuld behoort tot het aandeel van de vrouw. Als de man de rente die hierop betrekking heeft, betaalt, blijft de rente drukken op de vrouw (tenzij verhaal niet mogelijk is (…)). De rente is bij haar aftrekbaar zodra deze wordt verrekend (bijvoorbeeld als gevolg van een alimentatieverplichting; zie hierna), de vrouw de man betaalt of op het moment dat de vordering van de man op de vrouw rentedragend wordt (…). In veel gevallen zal de te veel betaalde rente als alimentatie kwalificeren (…). De man kan de te veel betaalde rente aftrekken als kosten van onderhoudsverplichting. Bij de vrouw is dit bedrag belast als aangewezen periodieke uitkering en bovendien brengt zij deze helft als ‘haar’ eigenwoningrente in mindering op haar box 1-inkomen.50 Per saldo komt de rente in dat geval volledig in aftrek bij de man: voor de helft als eigenwoningrente en voor de helft als onderhoudsverplichting. De rente is in deze situatie dus niet volledig bij de man aftrekbaar als eigenwoningrente. Deze fiscale kwalificatie is van belang in de situatie waarin de man de persoonsgebonden aftrek niet volledig met zijn box 1-inkomen kan verrekenen.

Niet iedere betaling aan of namens de ex-echtgenoot vormt overigens alimentatie. (…) In Hof Amsterdam 7 juli 2011, NTFR 2011/2033 betaalde de man alle rente voor de vrouw, omdat zij weigerde te betalen. De rentebetaling was in dat geval niet te zien als een alimentatieverstrekking, omdat in het echtscheidingsvonnis juist was bepaald dat alle kosten en lasten van de woning voor rekening van de vrouw moesten komen en de man geen alimentatieverplichting had. Het hof oordeelde dat de rente bij de man niet aftrekbaar was, omdat hij de rente op de vrouw kon verhalen. In (…) heb ik aangegeven dat deze uitspraak naar mijn mening onjuist is. Bij de man zou de helft van de rente aftrekbaar moeten zijn, omdat de rente die de vrouw over zijn deel van de schuld moet betalen te kwalificeren is als een gebruiksvergoeding voor zijn deel van de woning (…). De andere helft van de rente is naar mijn mening aftrekbaar bij de vrouw. De man krijgt in deze situatie immers een regresvordering op de vrouw, die bij haar aftrekbaar is omdat deze vordering direct rentedragend wordt. Alleen als op dat moment duidelijk is dat verhaal onmogelijk is, is de waarde van de regresvordering nihil en kan de vrouw per saldo geen rente in aftrek brengen. (…)

4.43. In Asser is het volgende opgenomen over de rechtsgrond van alimentatie en de berekening van de draagkracht:51

632 Alimentatie, algemeen.

De onderhoudsverplichting tussen echtgenoten werkt door na de ontbinding van het huwelijk. De rechter kan bij de echtscheidingsbeschikking of bij latere uitspraak aan de echtgenoot die niet voldoende inkomsten tot zijn levensonderhoud heeft, noch zich in redelijkheid kan verwerven, op diens verzoek ten laste van de andere echtgenoot een uitkering tot levensonderhoud toekennen (art. 1:157 lid 1 BW).

(…)

633 Rechtsgrond alimentatie.

Voor de alimentatieplicht na echtscheiding kunnen twee grondslagen worden aangewezen: lotsverbondenheid, dat wil zeggen nahuwelijkse solidariteit tussen de ex-echtgenoten, en compensatie voor de huwelijksgerelateerde vermindering van de verdiencapaciteit.

(…)

645 Draagkracht.

De draagkracht van een onderhoudsplichtige is ‘zijn vermogen om uit de middelen waarover hij vermag te beschikken iets af te staan ten behoeve van den tot onderhoud gerechtigde’ (HR 25 mei 1962, NJ 1962/266). Daarbij komt het niet alleen aan op het inkomen dat hij verwerft, maar ook op het inkomen dat hij geacht kan worden zich redelijkerwijs in de naaste toekomst te kunnen verwerven. (…). Men vergelijke de omschrijving van behoeftigheid in art. 1:157 lid 1 BW (nr. 640). De inspanningsplicht in dit opzicht van een onderhoudsplichtige (in zijn verhouding tot de onderhoudsgerechtigde) is echter o.i. niet zonder meer van hetzelfde gewicht als die van een onderhoudsgerechtigde (in diens verhouding tot de onderhoudsplichtige). De draagkracht is een resultante van verschillende factoren. Vooropstaan daarbij de financiële middelen die de tot de uitkering verplichte persoon ter beschikking staan (waarover nader hieronder). Daarnaast is echter van belang welke personen – naast degene ten behoeve van wie een uitkering moet worden vastgesteld – uit die middelen moeten worden onderhouden. In de eerste plaats is daarbij te denken aan hemzelf en degenen die aan de wet het recht op een onderhoudsuitkering ontlenen (de materie van titel 17 Boek 1 BW), waarbij de kinderen sinds 2009 bij de vaststelling een voorrangspositie innemen (art. 1:400 lid 1 BW); vgl. HR 25 november 1977, NJ 1978/177. Art. 470 BW (oud) sprak in dit verband van ‘het getal en de hoedanigheid der andere personen, wier onderhoud volgens dit boek te zijnen laste komt’, welke woorden in art. 1:397 BW niet meer voorkomen, zodat de beperking tot de onderhoudsverplichtingen krachtens Boek 1 BW niet meer bestaat. Hierdoor is een ruimer standpunt mogelijk geworden en kan de rechter rekening houden met bijv. de omstandigheid dat de alimentatieplichtige ongehuwd samenleeft en ook met de omstandigheid dat de nieuwe partner kinderen heeft; (…). In welke mate met een omstandigheid als deze rekening moet worden gehouden is overgelaten aan het oordeel van de feitelijke rechter. (…). De rechter mag – aldus de Hoge Raad in eerstgenoemde beschikking – rekening houden met alle omstandigheden die voor de bepaling van de draagkracht van de alimentatieplichtige in redelijkheid van belang kunnen zijn, terwijl de Hoge Raad in het arrest van 29 juni 1984 oordeelt dat de draagkracht van de alimentatieplichtige er mede van afhangt of hij zich redelijkerwijs gehouden kan achten in de kosten van een meerderjarig geworden kind te blijven voorzien en hij dit in feite ook doet. In HR 3 juli 1995, NJ 1996/86 wordt overwogen dat tot de redelijke uitgaven die ten laste van de alimentatieplichtige komen in het algemeen ook zullen moeten worden gerekend redelijke uitgaven van de alimentatieplichtige om te voorzien of bij te dragen in het levensonderhoud van een met hem samenwonende nieuwe partner en haar kind. Dit is een ruimere maatstaf dan die, gehanteerd in HR 11 oktober 1968, NJ 1969/15, volgens welke uitspraak slechts die uitgaven in aanmerking mogen worden genomen, welke onder de gegeven omstandigheden onvermijdelijk ten laste van het inkomen van de tot onderhoud verplichte komen.

(…)

4.44. Arends heeft in de cursus Belastingrecht over de term ‘rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht’ het volgende geschreven:52

De woorden ‘rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht’ in art. 3.101 lid 1 onderdeel b verwijzen niet uitsluitend naar onderhoudsverplichtingen op de voet van het Nederlandse burgerlijk recht, aldus HR 28 juni 1995, nr. 30 072, BNB 1995/241 . Iemand die op grond van een in een ander land gesloten huwelijk gehouden is tot het voldoen van alimentatie-uitkeringen, kan deze uiteraard aftrekken, zo goed als in het omgekeerde geval die uitkeringen bij de in Nederland wonende gerechtigde belastbaar zijn. Afgewacht zal moeten worden of de Nederlandse wetgever deze regeling onverkort zal willen handhaven in relatie tot rechtstelsels waarin huwelijken met meer dan één partner tegelijkertijd zijn toegestaan. Wel is in art. 5a lid 5 AWR bepaald dat ingeval een persoon meer dan één echtgenoot heeft, alleen de echtgenoot uit de oudste verbintenis als partner wordt aangemerkt. Bij meer dan één notarieel samenlevingscontract wordt alleen het oudste samenlevingscontract in aanmerking genomen. Een notarieel samenlevingscontract met meer dan één persoon wordt niet in aanmerking genomen. De wet stelt geen beperking aan het aantal ex-echtgenoten. De formulering in art. 3.101 lid 1 onderdeel b betekent niet dat het rechterlijke vonnis (of echtscheidingsconvenant) de bron van inkomsten is. De Hoge Raad oordeelde:

‘De verplichting om na de ontbinding van het huwelijk de echtgenoot die niet voldoende inkomsten tot zijn levensonderhoud heeft, te blijven steunen, berust op de levensverhouding zoals die door het huwelijk is geschapen en die haar werking, zij het in beperkter omvang, behoudt ook al wordt de huwelijksband geheel of ten dele gestaakt’. Zie HR 28 september 1977, nr. 18 188, BNB 1978/16 (noot Van Dijck) . Dit betekent dat de kosten die gemaakt worden om, met succes, door middel van een rechterlijk vonnis alimentatie-uitkeringen te verkrijgen, geen kosten ter verkrijging van de bron zijn maar kosten gemaakt tot behoud van de inkomsten uit de bron en mitsdien aftrekbaar op grond van destijds art. 35(oud) Wet IB 1964 en thans art. 3.108. (…) Bovendien kan door dit uitgangspunt de overbedeling bij echtscheidingsconvenant waartegenover wordt afgezien van alimentatie, worden beschouwd als de afkoopsom van familierechtelijke uitkeringen die dus bij de ontvanger belastbaar is op grond van art. 3.102 lid 1 en bij de verstrekker aftrekbaar is als afkoopsom van alimentatie ex art. 6.3 lid 1 onderdeel b (…). Zie HR 5 april 1978, nr. 18 571, BNB 1978/113 (concl. Van Soest). Tot de uitkeringen die rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht, behoren niet uitkeringen die niet op basis van het familierecht in de zin van het BW kunnen worden afgedwongen, ook niet indien wel van een dringende morele verplichting sprake is. Zie voor de toenmalige vermogensbelasting HR 14 september 1983, nr. 21 308, BNB 1983/314 (noot P. den Boer) en voor de IB HR 2 juli 1986, nr. 23 856, BNB 1986/243 en HR 24 november 1993, nr. 29 280, BNB 1994/150 . De familierechtelijke uitkeringen moeten in rechte vorderbaar zijn. Het echtscheidingsconvenant waarin partijen hun vermogensrechtelijke verhoudingen, inclusief alimentatie, regelen, zal hiervoor veelal de basis vormen. Partijen kunnen ook schriftelijk overeenkomen dat niets zal zijn verschuldigd, ook niet bij wijziging van de omstandigheden (art. 1:159 BW). In dat geval kan de rechter, ondanks het beding, de overeenkomst slechts wijzigen indien de omstandigheden zo ingrijpend veranderen dat degene die wijziging verzocht naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid niet langer aan het beding mag worden gehouden.

4.45. Albregtse heeft in de cursus Belastingrecht over alimentatie in de vorm van woongenot opgemerkt:53

Art. 6.3, lid 2, vormt het spiegelbeeld van art. 3.101, lid 2. Zie 3.5.2.C.e. De bepaling ziet op gevallen waarin de (bloot)eigenaar van een woning of deel daarvan, deze bij wijze van alimentatie of uitkering van levensonderhoud in de zin van art. 6.2, lid 1, aan een ander door gedogen ter bewoning ter beschikking stelt. De waarde van het ter beschikking gestelde woongenot wordt gesteld op de hoogte van het voor de desbetreffende woning geldende eigenwoningforfait van art. 3.112. Zie 3.6.3C. Het is vervolgens afhankelijk van de gerechtigdheid van ieder van de ex-partners tot het woongenot welk deel van bovenbedoeld forfait als alimentatieuitkering is belast en welk deel bij de alimentatieplichtige aftrekbaar is. Ook als de eigenwoningregeling op geen van de ex-partners van toepassing is blijft de waarderingsregeling van art. 6.3, lid 2, gelden.

4.46. Arends heeft over verstrekkingen in de vorm van woongenot in de Cursus Belastingrecht geschreven:54

Art. 3.101 lid 2 ziet op het geval waarin fiscale partners A en B uit elkaar gaan en waarbij A in de tot dan toe gezamenlijk bewoonde woning achterblijft, terwijl B naar elders verhuist. Indien B enig eigenaar is van de door hem verlaten woning en A de woning kan blijven bewonen in het kader van een alimentatieregeling of omdat B dat gedoogt55 zonder dat A huur betaalt aan B, geniet A op grond van art. 3.101 lid 1 onderdeel b en lid 2 een periodieke verstrekking in de vorm van woongenot ter grootte van het eigenwoningforfait zoals berekend op grond van art. 3.112. Zie voor het eigenwoningforfait IB.3.6.3.C.b. In dat geval wordt B gedurende maximaal twee jaar (24 maanden) voor het gehele forfait op grond van art. 3.111 lid 4 belast. B mag tevens het aan A verstrekte woongenot ingevolge art. 6.3 lid 1 onderdeel a en lid 2 als alimentatie aftrekken; (…). Ervan uitgaande dat bij B de aftrek van het eigenwoningforfait als persoonsgebonden aftrek volledig in mindering komt op zijn box 1-inkomen wordt er bij B ter zake van de woning per saldo in box 1 niets belast en wordt het eigenwoningforfait van de gehele woning alleen bij A belast. Indien de woning gezamenlijke eigendom is van A en B (stel 50%/50%), dan geldt het vorenstaande voor het 50%-eigendomsdeel van B. In dat geval geniet A 50% van het eigenwoningforfait krachtens eigendom van de woning en de andere 50% als periodieke verstrekking op grond van art. 3.101 lid 2. B wordt in die situatie voor zijn eigen helft gedurende maximaal twee jaar naar het forfait aangeslagen (art. 3.111 lid 4), welk bedrag B vervolgens als alimentatie kan aftrekken. Zie art. 6.3 lid 1 onderdeel a en lid 2. Ook nu wordt A, die na het vertrek van B als enige het woongenot van de woning heeft, voor het eigenwoningforfait van de gehele woning belast en saldeert met betrekking tot het eigendomsdeel van B in box 1 het eigenwoningforfait bij hem naar nihil indien de persoonsgebonden aftrek in box 1 plaatsvindt.

Ook wanneer de woning na afloop van de tweejaarstermijn voor B geen eigen woning meer vormt en A de woning blijft bewonen, blijft sprake van verstrekking van woongenot aan A met toepassing van art. 6.3 lid 1 onderdeel a en lid 2 bij B en van art. 3.101 lid 1 onderdeel b en lid 2 bij A.

4.47. In het rapport alimentatienormen versie 2010 (tremanormen) is het volgende schema opgenomen:56

4.2. Kernschema

De kern van de draagkrachtberekening schematisch weergegeven:

inkomsten

netto besteedbaar inkomen volgens netto of bruto methode €...

af: lasten

bijstandsnorm € …

andere relevante lasten € …

draagkrachtloos inkomen €…

draagkrachtruimte €...

draagkracht = bepaald percentage (draagkrachtpercentage) van de draagkrachtruimte.

Gaat het erom wat de betrokkene aan alimentatie kan betalen? Dan krijgt het schema als vervolg:

maximale alimentatie = draagkracht + eventueel fiscaal voordeel

4.3. Verklaring van de begrippen

Netto besteedbaar inkomen volgens netto of bruto methode

(…)

Bij hogere inkomens, bij aanwezigheid van andere inkomsten waarop geen loonheffing is ingehouden of die zijn belast in een andere box dan box I en bij ondernemers, wordt het netto besteedbaar inkomen preciezer benaderd door middel van de zogenaamde bruto methode. Deze methode brengt de fiscale positie van de betrokkene in kaart door invulling van een met een aangifte inkomstenheffing vergelijkbaar model.

Indien sprake is van relevante fiscale aftrekposten (zoals hypotheekrente) kan ook bij lage inkomens de bruto methode de voorkeur verdienen.

(…)

Relevante lasten

Naast de normale in de bijstandsnorm verdisconteerde uitgaven wordt tot op zekere hoogte rekening gehouden met andere uitgaven. Als zulke andere relevante lasten gelden bijvoorbeeld de premie ZVW, aflossing op schulden die nog uit het huwelijk van partijen stammen en door de scheiding van partijen noodzakelijk geworden herinrichtingskosten.

Draagkrachtloos inkomen

De bijstandsnorm en de andere relevante lasten worden tezamen het draagkrachtloos inkomen genoemd (het deel van het inkomen dat geen draagkracht oplevert).

Draagkrachtruimte

Voor zover het inkomen uitgaat boven het draagkrachtloze deel is in beginsel sprake van ‘ruimte' voor alimentatievaststelling. Het verschil tussen inkomen en draagkrachtloos inkomen wordt daarom draagkrachtruimte genoemd. Bij een positieve draagkrachtruimte (zie het schema in hoofdstuk 4.2) wordt de onderhoudsplichtige in beginsel in staat geacht alimentatie te betalen.

Draagkracht, draagkrachtpercentage

Van de gevonden draagkrachtruimte wordt slechts een bepaald percentage, namelijk het draagkrachtpercentage, bestempeld als draagkracht. Deze draagkracht vormt het bedrag dat een onderhoudsplichtige wordt geacht te kunnen missen ten behoeve van de onderhoudsgerechtigde(n). De ruimte wordt aldus verdeeld over onderhoudsplichtige en onderhoudsgerechtigde(n) in een verhouding die vastligt in het draagkrachtpercentage.

4.48. In het rapport alimentatienormen versie 2010 (tremanormen) is over hypotheekrente bij de vaststelling van alimentatie geschreven:57

10. Woonlasten

a. Algemeen

De werkelijke woonlasten worden in aanmerking genomen. In de bijstandsnorm is evenwel reeds een component ‘woonlasten' begrepen, gelijk te stellen aan de gemiddelde basishuur conform de Wet op de huurtoeslag. Dit bedrag wordt daarom op de werkelijke woonlasten in mindering gebracht (zie het model voor de netto methode). In een enkel geval zal het voorkomen dat de woonlasten lager zijn dan de gemiddelde basishuur. Als woonlast wordt dan het bedrag van die ondergrens ingevuld.

(…)

d.Kosten eigen woning

Bewoont de onderhoudsplichtige een eigen woning dan verdient, mede gezien de problematiek van voorlopige teruggaaf, een berekening volgens de bruto methode soms de voorkeur. Een belastingplichtige die hypotheekrente betaalt kan bij de belastingdienst een negatieve voorlopige aanslag IB (voorlopige teruggaaf) aanvragen. Indien de belastingdienst de aanvraag inwilligt, ontvangt de belastingplichtige maandelijks belasting terug. Bij een berekening volgens de netto methode dienen in dit geval de volgende lasten als woonlasten in aanmerking te worden genomen:

i) periodieke betalingen erfpacht / opstal, hypotheekrente

De erfpachtcanon, de retributie voor een recht van opstal en de hypotheekrente zijn fiscaal aftrekbare lasten. Hierop wordt in mindering gebracht het te realiseren fiscale voordeel, rekening houdend met het eigen woningforfait (aftrekbaar is de maandrente minus een twaalfde deel van het eigen woningforfait; het fiscaal voordeel is het geldende belastingpercentage van het fiscaal aftrekbare bedrag). Een belastingplichtige die hypotheekrente betaalt, kan bij de belastingdienst een negatieve voorlopige aanslag IB (voorlopige teruggaaf) aanvragen. Indien de belastingdienst de aanvraag inwilligt, ontvangt de belastingplichtige maandelijks belasting terug. Indien dit van toepassing is, wordt de volledige bruto last met aftrek van de terugbetaalde belasting in aanmerking genomen. Wanneer een voorlopige teruggaaf in de loop van een kalenderjaar wordt gegeven, geldt deze alleen voor de nog resterende maanden in dat kalenderjaar. De vermindering kan in zo'n geval hoger vastgesteld zijn dan door de aftrekposten per maand gerechtvaardigd wordt. Dit heeft een vertekend beeld tot gevolg. Een berekening volgens de bruto methode verdient in zo'n geval sterk de voorkeur;

ii) aflossing c.q. premie betreffende de hypotheek

In het kader van de voorlopige voorzieningen wordt ten volle rekening gehouden met aflossingen op hypothecaire leningen en/of premies voor leven- of spaarhypotheken die op dat moment nu eenmaal verschuldigd zijn. Aanbevolen wordt deze posten bij de definitieve voorzieningen eveneens in aanmerking te nemen, maar dan slechts indien de totale woonlasten een, gezien de persoonlijke omstandigheden en de woningmarkt ter plaatse, redelijke netto woonlast niet te boven gaan. Bijzondere omstandigheden kunnen reden zijn om lasten boven genoemd plafond te aanvaarden. Hierbij kan bijv. gedacht worden aan het geval dat het een koopwoning betreft die na de scheiding niet is verkocht in verband met de omstandigheid dat de waarde sinds de aankoop is gedaald en als gevolg daarvan de hypothecaire schuld de te verwachten opbrengst overtreft;

iii) overige eigenaarslasten

(…)

e. Voor onderhoudsgerechtigde betaalde woonkosten

Bij de bepaling van voorlopige voorzieningen gebeurt het niet zelden dat de onderhoudsplichtige naast de eigen woonlasten de eigenaarslasten van de woning van de onderhoudsgerechtigde blijft voldoen. Gewoonlijk gaat het om de hypotheeklasten van de eigen woning die partijen tot echtelijke woning gediend heeft. Deze uitgaven ten behoeve van de onderhoudsgerechtigde worden niet als partneralimentatie behandeld maar kunnen hier worden opgenomen. De onderhoudsplichtige die (mede)eigenaar is van de voormalig echtelijke woning en die de hypotheekrente en/of erfpachtcanon van deze woning blijft voldoen terwijl de onderhoudsgerechtigde daarin woont, kan deze uitgaven fiscaal blijven aftrekken doch sinds 1 januari 2001 nog slechts gedurende 2 jaar na de datum van uiteengaan. Indien de onderhoudsgerechtigde een vergoeding voor het gebruik van de woning betaalt, vormt deze vergoeding voor de onderhoudsplichtige inkomen. Hiertegenover staat een volledige kostenaftrek, dus niet slechts van rente en erfpachtcanon maar ook van andere kosten, zoals onderhoud en verzekering. Het gehele bedrag dat de onderhoudsplichtige aan eigenaarslasten betaalt minus de eventuele ontvangen gebruiksvergoeding dient hier rekening houdend met de fiscale voor- en nadelen als last opgegeven te worden.

(…)

82. Eigenwoningforfait

Indien de onderhoudsplichtige een eigen woning bewoont die hem anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat, wordt bij zijn inkomen het eigenwoningforfait geteld. Zie 10e voor het geval de onderhoudsplichtige de woonlasten voor de onderhoudsgerechtigde betaalt. Gedurende 2 jaar na uiteengaan kan in dat geval aftrek van de eigenaarslasten door de onderhoudsplichtige plaatsvinden en heeft hij per saldo geen bijtelling van het eigenwoningforfait. Na het verstrijken van deze periode en als het woongenot wordt verstrekt in het kader van alimentatieverplichtingen is deze bijzondere regeling niet van toepassing en verschuift de woning naar box III waardoor de onderhoudsplichtige het eigenwoningforfait als alimentatie kan aftrekken.

83. Rente en kosten van schulden in verband met de eigen woning

Door een onderhoudsplichtige betaalde (hypotheek-)rente voor de door hem zelf bewoonde eigen woning (de eigen woning) is op grond van de eigenwoningregeling in de Wet IB 2001 fiscaal aftrekbaar voor zover de (hypotheek)schuld is aangegaan ter verwerving / tot onderhoud van die woning. Voor fiscale partners is het saldo van de belastbare inkomsten uit eigen woning en aftrekbare kosten een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel, zodat zij kunnen kiezen bij wie deze in de aangifte in aanmerking worden genomen. Het gegeven dat één van de partijen (fiscale partners) metterwoon uit de gemeenschappelijke (50/50) echtelijke woning vertrekt, heeft fiscale gevolgen. Vanaf dat moment zijn partijen immers in de regel geen partners meer in fiscale zin. Dat betekent dat zij, tenzij in het eerste kalenderjaar van hun uiteengaan voor dat jaar nog is gekozen voor fiscaal partnerschap, niet langer onderling in hun aangiften kunnen “schuiven” met de belastbare inkomsten uit eigen woning. Ook zal de woning voor de vertrokken partij niet meer als eigen woning kwalificeren. De Wet IB 2001 biedt op dit laatste punt wel een overgangsregeling die het tijdelijk en onder omstandigheden mogelijk maakt dat degene die de woning metterwoon heeft verlaten, toch nog een beroep kan doen op de eigenwoningregeling en zijn of haar deel van de rente fiscaal in aftrek kan brengen. Ook het eigen woningforfait dient dan voor zijn of haar deel van de woning te worden aangegeven. Indien het ter beschikking stellen van de woning aan de gewezen partner is te beschouwen als het voldoen aan een onderhoudsverplichting (familierechtelijke of dringende morele plicht, mits in rechte vorderbaar), ontstaat een persoonsgebonden aftrekpost tot het bedrag van het eigen woningforfait, zodat per saldo geen bijtelling plaatsvindt. Voor degene die in de woning is achtergebleven, blijft de door hem of haar betaalde rente voor dat deel dat correspondeert met het aandeel in de eigendom van de woning gewoon aftrekbaar. Ook het eigen woningforfait dient voor dat deel te worden aangegeven. Indien het genot van de woning door de vertrokken ex-partner op grond van een onderhoudsverplichting ter beschikking wordt gesteld, dient ook de andere helft van het eigen woningforfait te worden bijgeteld.

In scheidingssituaties komt het regelmatig voor dat alle hypotheeklasten, ook die ten behoeve van de ex-partner mede-eigenaar, door de meest kapitaalkrachtige van de twee worden voldaan. Gelet op de jurisprudentie is verdedigbaar dat voor een ander betaalde hypotheekrente - indien deze betaling als het voldoen aan een onderhoudsplicht kwalificeert - als alimentatie aftrekbaar is bij de onderhoudsplichtige. Bij de onderhoudsgerechtigde is het bedrag als periodieke uitkering belast, waartegenover dan weer de aftrek staat van de door die partij verschuldigde hypotheekrente op grond van de eigenwoningregeling (per saldo dus geen aftrek, maar wel bijtelling van het gehele forfait). Hoewel de aftrek in dit geval voor de onderhoudsplichtige dus niet als hypotheekrenteaftrek wordt genoten, zou deze, zolang daarvoor geen aparte categorie in het bruto model bestaat, in de berekening wel als zodanig kunnen worden meegenomen. Bij het volledig betalen van rente door de partner die in de woning is achtergebleven, verdient het aanbeveling om rekening te houden met de omstandigheid dat in de praktijk – indien geen duidelijkheid bestaat over de vraag of en welke mate wordt voldaan aan een onderhoudsverplichting – de voor een ander betaalde rente niet in aftrek wordt toegelaten.

5.1. Belanghebbende is in 2009 van zijn echtgenote gescheiden en is in de echtelijke woning blijven wonen.58 De (inmiddels voormalige) echtelijke woning was gemeenschappelijk eigendom van belanghebbende en zijn ex-echtgenote. Belanghebbende heeft in 2010 en 2011 alle woonlasten, zijnde de hypotheekrente en premies levensverzekering, voor zijn rekening genomen.

5.2. Belanghebbende heeft de helft van de hypotheekrente op grond van artikel 3.120, lid 1, Wet IB 200159 afgetrokken als kosten met betrekking tot de eigen woning. De andere helft van hypotheekrente en premies levensverzekering heeft belanghebbende als onderhoudsverplichting aan zijn ex-echtgenote in de zin van artikel 6.3, lid 1, onderdeel a Wet IB 200160 in aftrek gebracht.61

5.3. Deze andere helft van de hypotheekrente en premies levensverzekering komt in beginsel ten laste van zijn ex-echtgenote, omdat op grond van artikel 1:100 BW beide echtelieden in gelijke mate gerechtigd zijn tot de ontbonden gemeenschap, waartoe de echtelijke woning behoort.62 Zo lang het pand niet is verdeeld, blijft de woning een gemeenschappelijk eigendom en blijven beide echtelieden gerechtigd tot de voormalige eigen woning. Beide echtelieden zijn eveneens verantwoordelijk voor het betalen van de woonlasten.

5.4. De vraag is of belanghebbende de helft van de hypotheekrente en premies levensverzekering, die in beginsel de ex-echtgenote aangaan, heeft voldaan ingevolge een op hem rustende onderhoudsverplichting in de zin van artikel 6.3, lid 1, onderdeel a, Wet IB 2001 of op een andere grond (bijvoorbeeld omdat hij het woongenot van de gehele woning heeft).

5.5. Het Hof heeft overwogen dat een redelijke verdeling van de bewijslast met zich brengt dat belanghebbende de feiten en de omstandigheden aannemelijk dient te maken waaruit volgt dat door hem gedane betalingen ter zake van de hypotheekrente en premies levensverzekering aangemerkt kunnen worden als periodieke uitkeringen op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting en dat deze uitkeringen in rechte vorderbaar zijn.63

5.6. Het Hof heeft vervolgens geoordeeld dat het feit dat bij de vaststelling van de partneralimentatie, als onderdeel van de draagkrachtberekening van belanghebbende, rekening is gehouden met de verschuldigde hypotheekrente en premies levensverzekering, niet zonder meer betekent dat sprake is van een verplichting als bedoeld in artikel 6.3, lid 1, onderdeel a Wet IB 2001. Ook hetgeen belanghebbende ter zitting heeft aangevoerd, brengt het Hof niet tot het oordeel dat sprake zou zijn van een overeenkomst tussen belanghebbende en zijn ex-echtgenote op grond waarvan belanghebbende verplicht is het deel van zijn ex-echtgenote te voldoen.64

5.7. Belanghebbende betoogt in zijn middel dat het Hof ten onrechte in strijd met artikel 6.3, lid 1, onderdeel a Wet IB 2001 heeft geoordeeld dat de bedragen aan hypotheekrente en premies levensverzekering die belanghebbende als familierechtelijke betalingen aan zijn ex-echtgenote aanmerkt, niet voor aftrek in aanmerking komen.65

5.8. Artikel 6.3, lid 1, Wet IB 2001 bepaalt dat periodieke uitkeringen en verstrekkingen op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting onderhoudsverplichtingen zijn.66

5.9. Belanghebbende voert aan dat uit de door rechtbank Maastricht en gerechtshof ’s-Hertogenbosch gegeven beschikkingen over de alimentatie67 volgt dat hij uit naam van zijn ex-echtgenote haar hypotheekrente betaalt, waardoor sprake is van een vorderbare, want in rechterlijke beslissingen vastgelegde, verstrekking. Belanghebbende stelt dat hij de hypotheekrente en premies levensverzekering af kan trekken als alimentatie op voet van artikel 6.3, lid 1, onderdeel a Wet IB 2001.68

5.10. Belanghebbende betoogt dat in deze beschikkingen (tevens) is vastgelegd dat de hypotheekrente in fiscale zin op hem drukt.69

5.11. Belanghebbende heeft in de alimentatieprocedure voor de rechtbank Maastricht van 23 december 2009 zowel zijn draagkrachtberekening als een draagkrachtberekening voor zijn ex-echtgenote in het geding gebracht.70 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank Maastricht hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof ‘s Hertogenbosch. Het gerechtshof ‘s Hertogenbosch heeft bij uitspraak van 26 oktober 2010 overwogen dat belanghebbende voldoende draagkrachtruimte heeft om de partneralimentatie te voldoen.71

5.12. De draagkrachtberekening ten behoeve van de vaststelling van (partner)alimentatie bestaat uit de berekening van het netto besteedbaar inkomen en de berekening van het draagkrachtloos inkomen, dat wil zeggen alle door een persoon te dragen lasten.72 Het verschil tussen het netto besteedbaar inkomen en het draagkrachtloos inkomen wordt de draagkrachtruimte genoemd.73 Aangenomen wordt dat 70% daarvan beschikbaar is voor het betalen van alimentatie.74

5.13. Belanghebbende heeft bij de berekening van zijn netto-besteedbaar inkomen ten behoeve de alimentatievaststelling zelf het volledige bedrag aan hypotheekrente75 in aftrek op zijn inkomen gebracht.76 Bij de berekening van het netto-besteedbaar inkomen van zijn ex-echtgenote is geen hypotheekrente in aftrek gebracht.77 Bij de vaststelling van het draagkrachtloosinkomen heeft belanghebbende de volledige woonlasten bij hem in aanmerking genomen.78

5.14. Bij de berekening van het netto-besteedbaar inkomen is belanghebbende afgeweken van de aanbeveling in het rapport alimentatienormen versie 2010 (tremanormen), waarin staat: “Bij het volledig betalen van rente door de partner die in de woning is achtergebleven, verdient het aanbeveling om rekening te houden met de omstandigheid dat in de praktijk – indien geen duidelijkheid bestaat over de vraag of en welke mate wordt voldaan aan een onderhoudsverplichting – de voor een ander betaalde rente niet in aftrek wordt toegelaten”.79

5.15. In de civiele procedure bij de Rechtbank Maastricht van 23 december 200980 ter zake van de vaststelling van de alimentatieverplichting heeft belanghebbendes ex-echtgenote de berekening van de hoogte van het netto besteedbaar inkomen van belanghebbende onweersproken gelaten.81 Ook de opname van de volledige woonlasten bij de berekening van de totale lasten van belanghebbende, heeft zij onweersproken gelaten.82

5.16. Deze opstelling van zijn ex-echtgenote lijkt te impliceren dat zij ermee akkoord is gegaan dat belanghebbende de woonlasten op zich neemt en ook in aftrek kan brengen. Door dit niet te weerspreken zal zij minder alimentatie hebben ontvangen dan het geval was geweest bij een 50/50 toerekening van hypotheekrenteaftrek en woonlasten.83 Er lijkt sprake te zijn van een gedeeltelijke uitruil van woonlasten tegenover alimentatie.84

5.17. Deze gedachtegang biedt enige steun aan het standpunt van belanghebbende. De vraag is echter of de beslissingen van de rechtbank Maastricht van 23 december 2009 en gerechtshof ’s Hertogenbosch van 26 oktober 2010 meebrengen dat sprake is van een periodieke betaling die gebaseerd is op een uit het familierecht voortvloeiende verplichting, die in rechte vorderbaar is.

5.18. Voor zover belanghebbendes middel gebaseerd is op de vooronderstelling dat met opname van de volledige woonlasten bij de draagkrachtberekening voor de hoogte van de alimentatieverplichting in de beschikkingen over de (hoogte) van de alimentatie van de rechtbank Maastricht van 23 december 200985 en gerechtshof ‘s Hertogenbosch van 26 oktober 201086 is vastgelegd dat de periodieke betaling van belanghebbende van de hypotheekrente en premies levensverzekering zijn gebaseerd op een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting, gaat het mijns inziens uit van een verkeerde rechtsopvatting.

5.19. In HR BNB 1978/16 heeft de Hoge Raad overwogen dat de periodieke uitkeringen die rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht, niet voortvloeien uit het vonnis waarbij zij door de rechter zijn toegekend, maar uit de achterliggende door het (ontbonden) huwelijk geschapen familierechtelijke verhouding.87

5.20. Tijdens de parlementaire behandeling van de Wet IB 1964 heeft de minister van Financiën betoogd dat moet vaststaan dat een periodieke uitkering strekt tot de voldoening aan de onderhoudsplicht van een gewezen echtgenoot wil er sprake zijn van een uitkering die rechtstreeks voortvloeit uit het familierecht.88

5.21. Dit brengt mee dat belanghebbendes betaling van de helft van de hypotheekrente en premies levensverzekering gebaseerd dient te zijn op een onderhoudsplicht van belanghebbende aan zijn ex-echtgenote die zijn grond vindt in de door het (ontbonden) huwelijk geschapen familierechtelijke verhouding.

5.22. Anders dan belanghebbende betoogt brengt de opname van de volledige woonlasten, in casu de hypotheekrente en premies levensverzekering, in de draagkrachtbeschikking voor de alimentatie niet mee dat sprake is van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting. De aftrek van de hypotheekrente bij de berekening van het netto besteedbaar inkomen vindt zijn grondslag in de door belanghebbende aangeleverde gegevens.89 Dat belanghebbende bij de bij de berekening van zijn netto besteedbaar inkomen deze gegevens aldus heeft gebruikt, vloeit evenmin voort uit het familierecht. Zij vormen een weergave van de feitelijk bestaande lastenverdeling die niet het resultaat is ván maar voorafgaat aan de vaststelling van de uit het familierecht voortvloeiend verplichtingen. De omstandigheid dat zijn ex-echtgenote de door belanghebbende ingediende draagkrachtberekeningen voor de Rechtbank Maastricht en gerechtshof ’s-Hertogenbosch onweersproken heeft gelaten, doet mijns inziens aan het voorgaande niet af.

5.23. Het vonnis van de rechtbank Maastricht van 1 december 2010 heeft evenmin tot gevolg dat belanghebbende de woonlasten op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting heeft betaald.90

5.24. De (civiele kamer van de) rechtbank Maastricht heeft vooropgesteld dat partijen in beginsel ieder voor de helft draagplichtig zijn voor de hypothecaire schuld. Daarnaast heeft te gelden dat de gemeenschappelijke eigendom van de echtelijke woning er tevens toe kan leiden dat de deelgenoot die het uitsluitend gebruik van het goed heeft, op enig moment een naar redelijkheid en billijkheid vast te stellen vergoeding aan de andere deelgenoot verschuldigd wordt.91

5.25. Het vonnis van de rechtbank Maastricht van 1 december 2010 impliceert dat de rechtbank het betalen van de hypotheekrente door belanghebbende beschouwt als een draagkrachtsfactor – mogelijk als een vergoeding aan zijn ex-echtgenote voor het uitsluitend gebruik van de voormalig echtelijke woning – en niet als een uit het familierecht voorvloeiende onderhoudsverplichting. Reeds hierop stuit de in 5.16 verwoorde gedachtegang af.

5.26. Het oordeel van het Hof in onderhavige zaak dat belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd, zijn stelling dat hij het deel van zijn ex-exchtgenote in de woonlasten uit hoofde van een familierechtelijke verplichting heeft voldaan, niet aannemelijk heeft gemaakt, kan, als van feitelijke aard en niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd, niet in cassatie met vrucht worden bestreden.

5.27. De vraag is of de uitkomst waartoe bovenstaande redenering leidt, bevredigend is.

5.28. Nu belanghebbende de hypotheekrente voor het deel van zijn ex-echtgenote voldoet, kan hij dat bedrag niet als hypotheekrente aftrekken, aangezien hij niet betaalt als eigenaar. De ex-echtgenote kan dit evenmin, aangezien zij niet betaalt en de kosten aldus niet op haar drukken.92 Een aftrek komt bij haar ook niet tot stand door haar alsnog de hypotheekrenteaftrek toe te staan wegens het feit dat hij voor haar bevrijdend betaalt, want zijn betaling aan haar komt dan toch op haar aftrekpost in mindering.

5.29. De slotsom dat de helft van de hypotheekrente niet kan worden afgetrokken, zal naar het mij voorkomt, niet door eenieder in overeenstemming worden geacht met de ratio van de wettelijke regels.

5.30. Een oplossing zou kunnen zijn het wettelijk regime aldus op te rekken dat belanghebbende de rente toch mag aftrekken voor zover deze het eigenwoningforfait te boven gaat. Een argument daarvoor zou kunnen zijn dat het niet de bedoeling van de wetgever kan zijn om in een situatie als de onderhavige waarin twee ex-echtgenoten nog in de overgangsfase van huwelijk naar volledig afgewerkte echtscheiding verkeren, niet de volledige hypotheekrente in aftrek toe te staan. Hiertegen pleit echter dat een dergelijke beslissing verschillende rechtspolitieke keuzes vergt zodat het niet op de weg van de rechter ligt om hierin te treden.

5.31. Gelet op het voorgaande faalt belanghebbendes middel.

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal