Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van belanghebbende te woonplaats (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 8 juni 2021, nummer AWB20/6291, ECLI:NL:RBGEL:2021:2829, in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Eindhoven (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2019 een aanslag erfbelasting opgelegd naar een belaste verkrijging van € 202.930.
1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.
1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 juni 2022. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. M. Holtkamp, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [naam1] namens de Inspecteur, bijgestaan door [naam2] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Vaststaande feiten
2.1. Op 1 januari 2019 is mevrouw [naam3] (hierna: erflaatster) overleden. Zij was de zus van belanghebbende. Belanghebbende is haar enige erfgenaam.
2.2. Vanaf 21 mei 1969 hebben belanghebbende, erflaatster en de echtgenoot van erflaatster, de heer E. [naam4] (hierna: [naam4] ), in de gemeentelijke basisadministratie op hetzelfde adres ingeschreven gestaan. Het huwelijk tussen erflaatster en [naam4] is ontbonden door het overlijden van [naam4] op 9 september 2017.
2.3. Erflaatster en belanghebbende zijn na het overlijden van [naam4] met elkaar blijven samenwonen. Zij hebben geen notarieel samenlevingscontract met elkaar gesloten.
2.4. In de aangifte erfbelasting is de relatie van belanghebbende met erflaatster als "samenwoner zonder notariële akte" vermeld. In deze aangifte is aanspraak gemaakt op de partnervrijstelling.
2.5. Met dagtekening 10 december 2019 heeft de Inspecteur aan belanghebbende de aanslag erfbelasting opgelegd. De Inspecteur heeft bij de berekening van de aanslag de partnervrijstelling geweigerd en heeft de algemene vrijstelling van € 2.173 toegepast.
3. Geschil
3.1. In geschil is of belanghebbende recht heeft op toepassing van de partnervrijstelling ingevolge artikel 32, lid 1, onder 4, onderdeel a Successiewet 1956 (hierna: SW). Meer in het bijzonder is in geschil of belanghebbende en erflaatster kwalificeren als partners ingevolge artikel 1a SW. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend.
3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar en de aanslag erfbelasting.
3.3. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Artikel 1a, lid 1 SW bepaalt dat voor de toepassing van de SW en de daarop berustende bepalingen twee ongehuwde personen slechts als partner worden aangemerkt indien zij gedurende zes maanden voorafgaand aan het overlijden dat aanleiding is tot de heffing van erfbelasting:
- beiden meerderjarig zijn;
- op hetzelfde woonadres staan ingeschreven in de basisregistratie personen of een daarmee naar aard en strekking overeenkomende registratie buiten Nederland;
- ingevolge een notarieel samenlevingscontract een wederzijdse zorgverplichting hebben;
- geen bloedverwanten in de rechte lijn zijn, en
- niet met een ander aan de in de onderdelen a tot en met d genoemde voorwaarden voldoen.
4.2. Ingevolge artikel 1a, lid 3 SW geldt de in het eerste lid, onderdeel c, gestelde voorwaarde niet voor personen die tot het tijdstip van het overlijden gedurende een onafgebroken periode van ten minste vijf jaren staan ingeschreven op hetzelfde woonadres in de basisregistratie personen.
4.3. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat aan alle voorwaarden van artikel 1a, leden 1 en 3 SW wordt voldaan. Op de voorwaarde dat belanghebbende en erflaatster ingevolge een notarieel samenlevingscontract een wederzijdse zorgverplichting dienen te hebben, is immers in artikel 1a, lid 3 SW een uitzondering gemaakt. Aangezien erflaatster en belanghebbende voor een onafgebroken periode van ten minste vijf jaren staan ingeschreven op hetzelfde woonadres in de basisregistratie personen geldt de voorwaarde van artikel 1a, lid 1, onderdeel c SW niet voor belanghebbende en erflaatster. Dat de periode vóór het overlijden van [naam4] niet mee kan tellen voor de vijfjaarstermijn staat nergens in de wet, aldus belanghebbende.
4.4. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat, naast de voorwaarde van inschrijving op hetzelfde woonadres in de basisregistratie personen gedurende vijf jaren, ingevolge artikel 1a, lid 1, onderdeel c, en lid 3 SW ook aan de overige voorwaarden als bedoeld in artikel 1a, lid 1, onderdelen a, b, d, en e SW moet zijn voldaan. Artikel 1a, lid 1, onderdeel e SW bepaalt dat niet met een ander aan de in de onderdelen a tot en met d genoemde voorwaarden mag worden voldaan. De voorwaarde van artikel 1a, lid 3 SW dient als het ware beoordeeld te worden in de sleutel van wat artikel 1a, lid 1, onderdeel e SW bepaalt. Pas na het overlijden van [naam4] wordt voor het eerst voldaan aan deze voorwaarde. In dit geval kan pas vijf jaar na het overlijden van [naam4] (dus op 9 september 2017) voor het eerst aan alle voorwaarden zijn voldaan. Nu erflaatster is overleden op 1 januari 2019 is niet voldaan aan alle voorwaarden en kwalificeren erflaatster en belanghebbende niet als partners ingevolge artikel 1a SW, aldus de Inspecteur.
4.5. Het Hof overweegt als volgt. Tussen partijen is niet in geschil dat erflaatster en [naam4] kwalificeerde als partners ingevolge artikel 5a Algemene wet inzake rijksbelastingen. Tot het moment van overlijden van [naam4] op 9 september 2017 waren belanghebbende en erflaatster geen partners op grond van artikel 1a SW. De wetgever heeft immers beoogd dat iedereen maar één partner kan hebben:
“In het nieuwe uniforme basispartnerbegrip kan iedereen maar één partner hebben en is geen plaats meer voor de zogenoemde meerrelaties. De faciliteit voor meerrelaties is destijds ingevoerd in een tijdperk waarin de Successiewet 1956 vooropliep met het voor de fiscaliteit rekening houden met voor die tijd moderne samenlevingsvormen. Het was een tijdperk waarin geëxperimenteerd werd met verschillende, buitenhuwelijkse samenlevingsvormen, waaronder de zogeheten commune. De vrijstelling voor meerrelaties kon ook in die situaties van toepassing zijn, evenals in de voornamelijk in de agrarische sfeer voorkomende situaties waarin broers en zusters gezamenlijk in de ouderlijke woning waren blijven wonen. Thans wordt voor de schenk- en erfbelasting voor de partnergrip teruggekeerd naar de tweerelaties: het huwelijk, de geregistreerde partners en de samenwoners met vergelijkbare onderlinge verplichtingen. Deze begrenzing geldt als gevolg van de uniformering van het basispartnerbegrip in de Algemene wet inzake rijksbelastingen voor alle relevante wetten. De eenheid die de uniformering van het partnerbegrip teweeg brengt, acht ik van groot belang. Voorts zie ik geen aanleiding een uitzondering te creëren voor broers en zusters die in de ouderlijke woning zijn blijven wonen. Het onderscheid ten opzichte van andere broers en zusters is niet zodanig dat dit een rechtvaardiging oplevert voor een bijzondere, ongelijke behandeling.' (NV, Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 9, blz. 33)”
4.6. Na het overlijden van [naam4] kan echter geen sprake meer zijn van een zogenoemde meerrelatie. Vanaf dat moment kunnen enkel belanghebbende en erflaatster partners zijn. Op basis van artikel 1a SW dient beoordeeld te worden of belanghebbende en erflaatster partners zijn. Niet in geschil is dat aan de voorwaarden van artikel 1a, lid 1, onderdelen a, b, d en e wordt voldaan. Belanghebbende en erflaatster voldoen niet aan de voorwaarde van artikel 1a, lid 1, onderdeel c SW omdat zij geen notarieel samenlevingscontract hebben. Belanghebbende en erflaatster voldoen echter wel aan de uitzondering van artikel 1a, lid 3 SW. Belanghebbende en erflaatster staan immers gedurende een onafgebroken periode van ten minste vijf jaren ingeschreven op hetzelfde woonadres in de basisregistratie personen.
4.7. Uit de parlementaire geschiedenis van artikel 1a SW is naar het oordeel van het Hof niet af te leiden dat de wetgever heeft beoogd de vijfjaarstermijn van artikel 1a, lid 3 SW te koppelen aan de voorwaarde opgenomen in artikel 1a, onderdeel e SW. In de Memorie van Toelichting (Kamerstukken II 2010/11, 32 505, nr. 3, blz. 28) is het volgende opgenomen:
“In artikel 1a, derde lid, van de Successiewet 1956 is de aanvulling op het partnerbegrip van de AWR opgenomen dat ongehuwd samenwonenden die langer dan vijf jaar op hetzelfde woonadres staan ingeschreven in de gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens (GBA) of een daarmee naar aard en strekking overeenkomstige administratie buiten Nederland, als partner aangemerkt worden, ook al zijn zij geen notarieel samenlevingscontract aangegaan. Deze regeling is bij amendement in de huidige Successiewet 1956 in artikel 1a, zesde lid, opgenomen. Het huidige artikel 1a, zesde lid, van de Successiewet 1956 gaat uit van «kalenderjaren» in plaats van «jaren». Hierdoor is de bepaling nadeliger voor belastingplichtigen dan voor 1 januari 2010. Omdat met dit amendement beoogd was om de situatie van voor 1 januari 2010 te continueren, wordt in het nieuwe artikel 1a, derde lid, van de Successiewet 1956 kalenderjaren vervangen door jaren.”
4.8. Als toelichting bij genoemd amendement (Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 46) is het volgende opgenomen:
“De voorgestelde wijziging houdt in dat personen die voorafgaand aan het tijdstip van het overlijden of de schenking gedurende een onafgebroken periode van vijf kalenderjaren een gezamenlijke huishouding hebben gevoerd geen samenlevingscontract met een wederzijdse zorgverplichting hoeven te sluiten om aangemerkt te worden als partners. De gezamenlijke huishouding dient te blijken uit de gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens of een daarmee vergelijkbare buitenlandse administratie.”
4.9. Het Hof is van oordeel dat uit de parlementaire geschiedenis, anders dan de Inspecteur stelt, niet blijkt dat de wetgever beoogd heeft dat de vijfjaarstermijn pas begint op het moment dat [naam4] is overleden. Dat belanghebbende en erflaatster een gezamenlijke huishouding hebben gevoerd, blijkt uit de basisregistratie personen. Het Hof wijst er daarbij op dat op grond van artikel 1a SW aan de voorwaarden moet worden voldaan gedurende de zesmaandsperiode voorafgaand aan het overlijden. De uitzondering van de zorgverplichting in het samenlevingscontract met een zorgverplichting, is ingegeven door de gedachte dat bij een samenwoning van lange duur, vormgegeven door het ingeschreven staan op hetzelfde woonadres, de betreffende zorgverplichting wordt verondersteld er te zijn en dat daarom voorwaarde c niet geldt. Belanghebbende en erflaatster kwalificeren dan ook zowel op grond van de letterlijke tekst als op grond van doel en strekking van de bepaling als partners ingevolge artikel 1a SW. Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof recht op toepassing van de partnervrijstelling ingevolge artikel 32, lid 1, onder 4, onderdeel a SW.
Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
5. Griffierecht en proceskosten
Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden.
Ter zitting heeft gemachtigde van belanghebbende verklaard af te zien van een proceskostenvergoeding. Het Hof ziet daarom geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
6. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur,
- vernietigt de aanslag erfbelasting, en
- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 48 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 134 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
Deze uitspraak is gedaan door mr. H.A.J. Kroon, voorzitter, mr. T.A. Gladpootjes en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. P.W.L. van den Bersselaar als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 12 juli 2022.
