Keuze partieel buitenlands belastingplichtige voor artikel 3.95b, lid 5, Wet IB 2001

HAA 21/3218 (belastingjaar 2015)

Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2015 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.115.380. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is
€ 48.956 belastingrente in rekening gebracht.

HAA 22/3807 (belastingjaar 2016)

Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2016 een navorderingsaanslag ib/pvv opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 5.986.985. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 471.784 belastingrente in rekening gebracht.

HAA 22/3808 (belastingjaar 2018)

Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2018 een aanslag ib/pvv opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.393.358. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 1.013.398 belastingrente in rekening gebracht.

Alle zaken

Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar de aanslagen ib/pvv en belastingrentebeschikkingen gehandhaafd.

Eiser heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld.

Verweerder heeft verweerschriften ingediend.

Partijen hebben voorafgaand aan de zitting nadere stukken ingediend.

Verweerder heeft ten aanzien van (gedeelten van) meerdere bijlagen bij de verweerschriften een beroep gedaan op beperkte kennisneming als bedoeld in artikel 8:29 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb).

Op 30 januari 2024 heeft de geheimhoudingskamer van de rechtbank geoordeeld dat de door verweerder gevraagde beperking van de kennisneming gerechtvaardigd is. Eiser heeft de in artikel 8:29, vijfde lid, van de Awb bedoelde toestemming gegeven.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 februari 2024 te Haarlem. Namens eiser zijn verschenen zijn gemachtigde mr. G.J.M.E. de Bont, alsmede mr. [naam 1] ,
mr. [naam 2] en mr. [naam 3] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [naam 4] , mr. [naam 5] , mr. [naam 6] en [naam 7] .

Overwegingen

Feiten

1. Eiser is in 2013 in dienst getreden bij [bedrijf 1] B.V. Verweerder heeft ten aanzien van deze tewerkstelling een beschikking afgegeven waaruit volgt dat eiser vanaf
1 september 2013 in aanmerking komt voor toepassing van de zogeheten 30%-regeling.

2. Eiser woonde gedurende de jaren 2014 tot en met 2018 in Nederland en heeft voor de onderhavige jaren gebruikgemaakt van de keuzemogelijkheid van artikel 2.6 van de Wet IB 2001 voor de toepassing van de regeling van de partieel buitenlandse belastingplicht (artikel 11 van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001).

3. Eiser heeft geparticipeerd in het zogenoemde ‘ [plan] ’ (hierna: [plan] ). In het kader van deze participatie heeft hij op 31 december 2013 een aanmerkelijk belang in de in Luxemburg gevestigde vennootschap [bedrijf 2] S.A. (hierna: [bedrijf 2] .) verkregen. [bedrijf 2] . hield aandelen in
[bedrijf 3] S.A. Deze aandelen kwalificeerden voor eiser als lucratief belang aandelen in de zin van artikel 3.92b, tweede lid, van de Wet IB 2001.

4. Eiser heeft, samen met andere participanten in het [plan] , op 14 december 2016 een vaststellingsovereenkomst (hierna: de vso) met de Belastingdienst gesloten.

5. Eind 2016 heeft er een herstructurering van de [bedrijf groep] plaatsgevonden. Nadien hield eiser een aanmerkelijk belang in de in Luxemburg gevestigde vennootschap [bedrijf 4] S.A. [bedrijf 4] S.A. hield (indirect) aandelen in [bedrijf 5] B.V. In de vso is afgesproken dat deze aandelen in [bedrijf 5] B.V. voor eiser (fictief) kwalificeren als lucratief belang aandelen in de zin van artikel 3.92b van de Wet IB 2001. Op 15 maart 2018 heeft eiser zijn indirecte aandelenbelang in [bedrijf 5] B.V. verkocht.

6. Eiser heeft op 2 maart 2016 een aangifte ib/pvv over het jaar 2015 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 558.375. In deze aangifte heeft eiser - naast een saldo inkomsten en aftrekposten eigen woning van nihil - enkel een bedrag van € 558.375 aan looninkomsten aangegeven. Met dagtekening 11 mei 2017 is de primitieve aanslag ib/pvv 2015, overeenkomstig de aangifte, vastgesteld.

7. Eiser heeft op 19 april 2017 een aangifte ib/pvv over het jaar 2016 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 688.929. In deze aangifte heeft eiser - naast een saldo inkomsten en aftrekposten eigen woning van nihil - enkel een bedrag van € 688.929 aan looninkomsten aangegeven. Met dagtekening 23 juni 2017 is de primitieve aanslag ib/pvv 2016, overeenkomstig de aangifte, vastgesteld.

8. Eiser heeft op 30 april 2019 een aangifte ib/pvv over het jaar 2018 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 246.725. In deze aangifte heeft eiser - naast een saldo inkomsten en aftrekposten eigen woning van nihil - enkel een bedrag aan looninkomsten aangegeven van in totaal € 246.725. Eiser heeft in deze aangifte bij de rubriek ‘Opbrengsten uit overige werkzaamheden (arbeid)’ de tekst “ Belastingplichtige kiest voor toepassing art. 3.95b, lid 5 Wet IB 2001” opgenomen. Bij de rubriek ‘Inkomen uit aanmerkelijk belang’ heeft eiser de tekst “ Belastingplichtige kiest voor toepassing van art. 2.6 Wet IB 2001” opgenomen.

9. Verweerder heeft op 26 augustus 2019 vanuit Action het overzicht ‘ [plan] -Overview of proceeds As at 22 August 2019’ ontvangen (hierna: het overzicht) met daarin onder meer gegevens over eiser inzake zijn participatie in het [plan] . In het overzicht zijn, voor zover hier van belang, de volgende gegevens over eiser verwerkt:

10. Verweerder heeft naar aanleiding van het overzicht bij brief van 21 oktober 2019 vragen aan eiser gesteld met betrekking tot zijn aangiften ib/pvv over de jaren 2014, 2015, 2016 en 2018. Eiser heeft bij brief van 14 november 2019 daarop gereageerd.

11. Verweerder heeft eiser bij brief van 20 oktober 2020 medegedeeld dat hij een navorderingsaanslag ib/pvv over 2015 gaat opleggen in verband met het verlopen van de navorderingstermijn ultimo 2020. In deze brief heeft verweerder tevens toegelicht dat het aangegeven box 1 inkomen met de navorderingsaanslag gecorrigeerd wordt met € 557.005; dit vanwege het door eiser in het kader van het [plan] in 2015 ontvangen bedrag dat volgens verweerder belast dient te worden als resultaat uit overige werkzaamheden. Verweerder heeft vervolgens op 21 november 2020 de navorderingsaanslag ib/pvv voor het jaar 2015 opgelegd.

12. Verweerder heeft eiser bij brief van 7 december 2021 medegedeeld dat hij een navorderingsaanslag ib/pvv over 2016 gaat opleggen in verband met het verlopen van de navorderingstermijn ultimo 2021. In deze brief heeft verweerder tevens toegelicht dat het aangegeven box 1 inkomen met de navorderingsaanslag gecorrigeerd wordt met
€ 5.298.056; dit vanwege het door eiser in het kader van het [plan] in 2016 ontvangen bedrag dat volgens verweerder belast dient te worden als resultaat uit overige werkzaamheden. Verweerder heeft vervolgens op 11 december 2021 de navorderingsaanslag ib/pvv voor het jaar 2016 opgelegd.

13. Verweerder heeft eveneens bij brief van 7 december 2021 aan eiser kenbaar gemaakt van de ingediende aangifte ib/pvv over het jaar 2018 af te gaan wijken en het belastbare inkomen uit werk en woning te verhogen met een bedrag van € 21.146.633; dit vanwege de in het kader van het [plan] ontvangen dividenduitkering van € 4.071.888 en het verkoopresultaat van € 17.074.745, welke volgens verweerder als resultaat uit overige werkzaamheden dienen te worden belast. Verweerder heeft vervolgens op 9 december 2021 de aanslag ib/pvv voor het jaar 2018 opgelegd.

Geschil

14. In geschil zijn de antwoorden op de volgende vragen:

• Is voor de jaren 2015 en 2016 sprake van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt?
• Dienen de voordelen met betrekking tot de door eiser gehouden lucratief belang aandelen op de voet van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 niet tot het resultaat van een werkzaamheid te worden gerekend? Meer specifiek is daarbij in geschil of eiser inkomen uit aanmerkelijk belang heeft genoten zoals bedoeld in artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. En indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord, is voor de jaren 2015 en 2016 tevens in geschil of eiser gekozen heeft voor de toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001.
• Is het vertrouwensbeginsel geschonden?
• Is het legaliteitsbeginsel geschonden?
• Heeft eiser recht op een schadevergoeding?
• Heeft eiser recht op een integrale proceskostenvergoeding?

Beoordeling van het geschil

Nieuw feit

15. Gelet op de hierna volgende oordelen zal de rechtbank vanwege proceseconomische redenen niet ingaan op de vraag of voor de jaren 2015 en 2016 sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt.

Heeft eiser in de jaren 2015, 2016 en 2018 inkomen uit aanmerkelijk belang genoten in de zin van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001?

16. Voordelen uit middellijk gehouden lucratief belang aandelen worden in beginsel als resultaat uit overige werkzaamheid in de zin van artikel 3.92b van de Wet IB 2001 belast. Indien ten minste 95% van deze voordelen in dat kalenderjaar als inkomen uit aanmerkelijk belang wordt genoten, kan de belastingplichtige ervoor kiezen om die voordelen niet tot het resultaat van een werkzaamheid te rekenen. Artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 luidt als volgt:

17. Vaststaat dat eiser in alle onderhavige jaren lucratief belang aandelen hield via zijn aanmerkelijk belang in een Luxemburgse vennootschap. Partijen houdt verdeeld of de voordelen met betrekking tot de lucratief belang aandelen door eiser zijn ‘genoten’ als inkomen uit aanmerkelijk belang als bedoeld in artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. Indien dat het geval is, is niet in geschil dat overigens is voldaan aan de 95%-eis van die bepaling. Verweerder neemt het standpunt in dat eiser de voordelen niet als inkomen uit aanmerkelijk belang heeft ‘genoten’, omdat deze niet als belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking zijn genomen door eiser (doordat hij heeft geopteerd voor buitenlandse belastingplicht op grond van artikel 2.6 van de Wet IB 2001).

18. De rechtbank stelt voorop dat niet in de wet is vastgelegd wat wordt verstaan onder de bewoordingen ‘wordt genoten’ zoals opgenomen in artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. De rechtbank zoekt daarom aansluiting bij de wetsgeschiedenis. In de Memorie van Toelichting bij de totstandkoming van de Wet IB 2001 (Kamerstukken II 1998/1999, 26727, nr. 3, p. 70 en 78-79) is - voor zover hier van belang - het volgende opgemerkt over het begrip ‘genieten’:

19. In de Memorie van Toelichting bij de totstandkoming van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Kamerstukken II 1958/1959, 5380, nr. 3, p. 31-32) is - voor zover hier van belang - het volgende opgemerkt over het begrip ‘genieten’:

20. In de wetsgeschiedenis van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 is geen uitzondering gemaakt op de hiervoor aangehaalde (algemene) invulling van het begrip ‘genieten’. Het voorgaande brengt naar het oordeel van de rechtbank met zich mee dat eiser de door hem ontvangen voordelen als inkomen uit aanmerkelijk belang heeft ‘genoten’ in de zin van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. Dat deze inkomsten op grond van artikel 2.6 van de Wet IB 2001 in samenhang met artikel 7.1 van de Wet IB 2001 niet in de Nederlandse belastingheffing kunnen worden betrokken, maakt dit niet anders. De rechtbank acht een beroep op artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 door een partieel buitenlands belastingplichtige niet in strijd met doel en strekking van de wet. Het voorgaande leidt de rechtbank tot de conclusie dat eiser als partieel buitenlands belastingplichtige voor de jaren 2015, 2016 en 2018 kon kiezen voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001.

21. Tussen partijen is (terecht) niet in geschil dat eiser voor het jaar 2018 heeft gekozen voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. Verweerder heeft gelet op het voorgaande ten onrechte het belastbare inkomen uit werk en woning voor het jaar 2018 met € 21.146.633 (zie onder 13.) verhoogd.

Heeft eiser voor de jaren 2015 en 2016 gekozen voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001?

22. Voor de jaren 2015 en 2016 dient vervolgens de vraag beantwoord te worden of eiser gekozen heeft voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. Vaststaat dat eiser de door hem ontvangen voordelen met betrekking tot de middellijk gehouden lucratief belang aandelen niet heeft aangegeven. In zijn aangiften over de jaren 2015 en 2016 heeft eiser voorts niet (expliciet) vermeld dat hij kiest voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001.

23. De rechtbank stelt voorop dat de wetgever niet heeft voorgeschreven op welke wijze de keuze voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 gemaakt moet worden. Vaststaat dat de aangiftebiljetten voor de onderhavige jaren geen vraag bevatten over toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. De aangiftebiljetten boden evenmin de mogelijkheid om de keuze voor de toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 kenbaar te maken door daartoe bijvoorbeeld een ‘hokje aan te vinken’. Tussen partijen is niet in geschil dat eiser zijn keuze voor de partieel buitenlandse belastingplicht heeft gemaakt door aangifte te doen volgens de afdelingen 7.3 en 7.4 van de Wet IB 2001. Niet valt in te zien waarom eiser niet op soortgelijke (impliciete) wijze zijn keuze voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 kan maken. Dat in de onderhavige zaken sprake is van samenloop van beide regelingen maakt dit niet anders. Gelet op het voorgaande volgt de rechtbank eiser in zijn standpunt dat hij - als partieel buitenlands belastingplichtige - zijn keuze voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 kon maken door de voordelen uit zijn middellijk lucratief belang niet aan te geven. Dat eiser in zijn aangifte over het jaar 2018 verweerder daarnaast heeft geattendeerd op zijn keuze voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 middels vermelding daarvan op daarvoor niet bestemde velden in de aangifte, leidt niet tot een ander oordeel. De rechtbank komt op grond van het voorgaande tot de conclusie dat eiser ook voor de jaren 2015 en 2016 heeft gekozen voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001.

24. Nu eiser voor de jaren 2015 en 2016 heeft gekozen voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 zijn de navorderingsaanslagen ib/pvv 2015 en 2016 ten onrechte opgelegd.

Slotsom

25. Gelet op het voorgaande komt de rechtbank niet meer toe aan de geschilpunten betreffende het vertrouwensbeginsel en het legaliteitsbeginsel. Uit het voorgaande volgt ook dat de beroepen gegrond dienen te worden verklaard. De navorderingsaanslagen ib/pvv voor de jaren 2015 en 2016 alsmede de daarbij behorende belastingrentebeschikkingen moeten worden vernietigd. De aanslag ib/pvv voor het jaar 2018 dient te worden verminderd overeenkomstig de ingediende aangifte. De daarbij behorende belastingrentebeschikking moet worden vernietigd.

Schadevergoeding

26. Eiser heeft verzocht om een schadevergoeding op de voet van artikel 8:88 van de Awb, maar heeft niet gesteld welke schade hij heeft geleden. De rechtbank wijst eisers verzoek reeds hierom af.

Proceskosten

27. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Eiser heeft verzocht om een integrale proceskostenvergoeding. Voor toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) is grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een (de) daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (zie HR 13 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA2802), dan wel indien het bestuursorgaan in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld (vgl. HR 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2975). Hiervan is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake. De rechtbank wijst het verzoek om een integrale proceskostenvergoeding daarom af.

28. De rechtbank stelt de voor vergoeding in aanmerking komende kosten voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand op grond van het Besluit vast op € 2.370 (1 punt voor het bezwaarschrift en 1 punt voor het hoorgesprek met een waarde per punt van € 310, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor 1 wegens het gewicht van de zaken en vanwege het aantal (drie) samenhangende zaken).

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart de beroepen gegrond;
• vernietigt de uitspraken op bezwaar;
• vernietigt de navorderingsaanslagen ib/pvv voor de jaren 2015 en 2016, alsmede de daarbij behorende belastingrentebeschikkingen;
• vermindert de aanslag ib/pvv 2018 tot één berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 246.725 en vernietigt de daarmee samenhangende belastingrentebeschikking;
• bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
• wijst het verzoek om een schadevergoeding af;
• veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 2.370, en
• draagt verweerder op het door eiser betaalde griffierecht van in totaal € 99 aan eiser te vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. S.K.A. Efstratiades, voorzitter, en mr. H. de Jong en mr. P.A. Caljé, leden, in aanwezigheid van mr. J.M. Kempers, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 maart 2024.