Samenvatting
Een in 1950 geboren Nederlander is in 1978 naar Zwitserland geƫmigreerd en aldaar zelfstandig als toxicoloog werkzaam geweest. Op 7 maart 2002 huurde hij een bedrijfsruimte in Nederland en liet hij zich als eenmanszaak inschrijven bij de KvK. Op 12 maart 2002 heeft hij een opdracht gegeven de oprichting voor te bereiden van een BV. De feitelijke oprichting vond plaats op 9 juli 2002. Voor het Hof was in geschil of de toxicoloog met ingang van 1 augustus 2002 recht heeft op de toepassing van de 30 procent regeling. Volgens de inspecteur en het Hof is dat niet het geval omdat hij ten tijde van het sluiten van de arbeidsovereenkomst met zijn BV (in oprichting) al in Nederland woonde. Volgens de Hoge Raad is dit oordeel onjuist omdat de feitelijke verhuizing naar Nederland pas heeft plaatsgehad in april 2002.
Bovendien is de 30 procent regeling mede toepasselijk op een ingekomen werknemer die als bestuurder in dienst treedt van een BV waarvan hij enig aandeelhouder is, zelfs indien hij de enige werknemer van die BV wordt. De zaak is verwezen omdat nog moet worden uitgezocht tot welke datum de 30 procent regeling moet worden toegepast.
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 10 juni 2004, nr. 02/04256, betreffende na te melden ten aanzien van belanghebbende gegeven beschikking.
1. Beschikking, bezwaar en geding voor het Hof
Bij beschikking van 23 oktober 2002 heeft de Inspecteur afwijzend beslist op een verzoek van belanghebbende als bedoeld in artikel 9h, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: het Besluit). Deze beschikking is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiƫn heeft een verweerschrift ingediend.
3. Beoordeling van de klachten
3.1.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
(i) Belanghebbende is in 1978 uit Nederland naar Zwitserland geƫmigreerd. Hij dreef onder meer daar een eigen bedrijf als zelfstandig toxicoloog. Als zodanig heeft hij specifieke deskundigheid verworven als bedoeld in artikel 8, lid 2, letter b, van het Besluit.
(ii) Op 7 maart 2002 heeft belanghebbende in Nederland bedrijfsruimte gehuurd, en een eenmanszaak laten inschrijven bij de Kamer van Koophandel.
(iii) Op 12 maart 2002 heeft belanghebbende opdracht gegeven de oprichting voor te bereiden van een BV.
(iv) De BV is opgericht op 9 juli 2002. Het Hof heeft voorts feitelijk vastgesteld dat de omzet van de eenmanszaak in de periode maart tot augustus is toegerekend aan de BV, welke vaststelling kennelijk zo moet worden verstaan dat belanghebbende zijn eenmanszaak van meet af aan heeft gedreven voor rekening en risico van de op te richten BV.
(v) Blijkens een op 10 augustus 2002 ondertekende arbeidsovereenkomst is belanghebbende per 1 augustus 2002 in dienst getreden van de BV.
3.1.2. Daarnaast is het Hof (in onderdeel 4.2) ervan uitgegaan dat belanghebbende zich omstreeks februari/maart 2002 in Nederland heeft gevestigd. Belanghebbende klaagt terecht dat deze vaststelling onbegrijpelijk is. Voor het Hof heeft belanghebbende (bij repliek) gesteld dat de feitelijke verhuizing heeft plaatsgehad in april 2002. Bij dupliek heeft de Inspecteur gesteld dat niet in geschil is dat belanghebbende in de loop van april 2002 inwoner van Nederland is geworden. De Hoge Raad zal van dit laatste uitgaan.
3.2. Voor het Hof was in geschil of belanghebbende met ingang van 1 augustus 2002 kan worden aangemerkt als een werknemer die door een inhoudingsplichtige van buiten Nederland in dienstbetrekking is genomen in de zin van artikel 15a, lid 1, letter k, van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 2001 tot en met 2003; hierna: de Wet). Het Hof heeft die vraag ontkennend beantwoord. Daartegen richten zich de overige klachten.
3.3. Bij de beoordeling van de klachten dient het volgende vooropgesteld te worden.
3.3.1. De in artikel 15a, lid 1, letter k, van de Wet opgenomen term “door een inhoudingsplichtige van buiten Nederland in dienstbetrekking genomen” dient te worden verstaan overeenkomstig de nadere precisering ervan in artikel 8 van het Besluit: “door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven”.
3.3.2. Degeen die een arbeidsovereenkomst aangaat met een inhoudingsplichtige op een tijdstip waarop hij woonplaats buiten Nederland heeft en niet – anders dan in situaties als opleiding of stage – in Nederland werkzaam is, kan worden aangemerkt als “door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven”. Tekst noch strekking van de Wet of het Besluit staat aan die kwalificatie in de weg in gevallen waarin de betrokkene nadien, maar voor de overeengekomen ingangsdatum van de dienstbetrekking zijn woonplaats naar Nederland verlegt, en evenmin in gevallen waarin hij, in afwachting van die overeengekomen ingangsdatum, hier te lande tijdelijk arbeid gaat verrichten voor een ander, dan wel voor eigen rekening.
3.3.3. Een arbeidsovereenkomst komt tot stand door aanbod en aanvaarding, die in iedere vorm kunnen geschieden, en in gedragingen besloten kunnen liggen (artikel 3:37, lid 1, BW).
3.3.4. De 30%-regeling is mede toepasselijk op de ingekomen werknemer die als bestuurder in dienst treedt van een BV waarvan hij enig aandeelhouder is, zelfs indien hij de enige werknemer van die BV wordt. Dat is, naar blijkt uit door de Inspecteur aan het Hof overgelegde stukken, ook het standpunt van de belastingdienst.
3.3.5. Een oprichter van een BV kan namens de nog op te richten BV een arbeidsovereenkomst met zichzelf sluiten. Zo’n overeenkomst zal in de regel besloten liggen in de oprichtingsverklaring en inhouden dat hij in de oprichtingsfase werkzaamheden verricht ten behoeve van de op te richten BV, en bij de BV in dienst treedt zodra deze is opgericht. Na die oprichting behoeft niet alsnog een arbeidsovereenkomst gesloten te worden, voldoende is dat de BV de eerder in haar naam gesloten arbeidsovereenkomst bekrachtigt (artikel 2:203, lid 1, BW).
3.4. In het licht van deze vooropstelling laten de vaststaande feiten geen andere gevolgtrekking toe dan dat belanghebbende aangemerkt dient te worden als inkomende werknemer in de zin van artikel 8, lid 2, letter b, van het Besluit: voorafgaand aan de verlegging van zijn woonplaats van een ander land naar Nederland heeft hij opdracht gegeven tot oprichting van een BV, en is hij werkzaamheden gaan verrichten ten behoeve van die op te richten BV; bij afwezigheid van aanwijzingen voor het tegendeel, die door het Hof niet zijn vastgesteld en waarvan uit de uitspraak van het Hof en de stukken van het geding niet blijkt dat zij door de Inspecteur zijn gesteld, liggen in die gedragingen wilsverklaringen besloten, gericht op het tot stand brengen van een arbeidsovereenkomst, met als ingangsdatum van de dienstbetrekking die van oprichting van de BV; die wilsverklaringen zijn door belanghebbende afgelegd mede namens de op te richten BV, die inhoudingsplichtige is per de overeengekomen ingangsdatum van de dienstbetrekking; in de schriftelijke arbeidsovereenkomst van 10 augustus 2002 ligt mede besloten dat de BV de eerder in haar naam gesloten arbeidsovereenkomst heeft bekrachtigd.
3.5. Uit het hiervoor in 3.3.2 en 3.3.5 overwogene volgt dat aan het aanmerken van belanghebbende als inkomende werknemer niet afdoet dat nog geen BV, en dus nog geen inhoudingsplichtige bestond op het tijdstip van totstandkoming van de arbeidsovereenkomst, noch dat belanghebbende voorafgaand aan de oprichting van de BV in Nederland werkzaam is geweest in de onderneming die hij van meet af aan heeft gedreven voor rekening en risico van de op te richten BV en die hij later daadwerkelijk heeft ingebracht in de BV. ’s Hofs andersluidende oordelen zijn mitsdien onjuist. De daartegen gerichte klachten slagen. ’s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor de vaststelling van de looptijd van de bewijsregel. De overige klachten behoeven geen behandeling.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiƫn zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 102, alsmede het bij het Hof betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor het Hof ten bedrage van € 29, derhalve in totaal € 131,
veroordeelt de Staatssecretaris van FinanciĆ«n in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand,
veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 805 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en
wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de vice-president A.G. Pos als voorzitter, en de raadsheren L. MonnƩ, P.J. van Amersfoort, A.R. Leemreis en C.J.J. van Maanen, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 28 april 2006.
