Uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 20 september 2018 in de zaak tussen
X, te Z, eiseres (gemachtigde: mr. gemachtigde),
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Eindhoven, verweerder.
Feiten
1. Bij akte van [2008 1] zijn eiseres en [Y] (hierna: de echtgenoot) huwelijksvoorwaarden aangegaan. Hierin is onder meer het volgende opgenomen:
“Artikel 2
1. De echtgenoten maken gebruik van de door artikel 1:93 van het Burgerlijk Wetboek gegeven mogelijkheid om af te wijken van de wettelijke algehele gemeenschap van goederen en komen overeen dat zij van de algehele gemeenschap van goederen uitsluiten alle tegenwoordige en toekomstige goederen van de echtgenoten met uitzondering van de in lid 2 genoemde bank- en effectenrekening en alle schulden van ieder der echtgenoten met uitzondering van de schulden die betrekking hebben op bedoelde bank- en effectenrekening.
(…)
2. De in lid 1 bedoelde bank- en effectenrekening is rekening nr. [000] ten name van de man en/of vrouw bij de Rabobank en daaraan gekoppelde termijndeposito’s.
(…)
Artikel 4
De echtgenoten zijn verplicht aan elkaar te vergoeden hetgeen aan het vermogen van de ene echtgenoot is onttrokken ten bate van de andere echtgenoot, ten bedrage van of naar de waarde ten dage van de onttrekking, welke vergoedingen terstond opeisbaar zijn, een en ander voor zover niet anders overeengekomen.
(…)”
2. Op [2008 2] zijn eiseres en de echtgenoot met elkaar gehuwd. Het vermogen van [Y] was op dat moment ongeveer € 150.000.000. Het vermogen van eiseres was op dat moment ongeveer € 1.000.000.
3. De echtgenoot heeft in 2008 een bedrag van € 10.000.000 gestort op de gezamenlijke rekening van hem en eiseres. In de jaren daarna hebben verschillende mutaties plaatsgevonden op de rekening. Ook hebben eiseres en de echtgenoot een aantal keren geld opgenomen van de rekening. In 2009 heeft de echtgenoot € 200.000 opgenomen, eiseres (per saldo) € 299.999. In 2010 hebben beiden € 850.000 opgenomen. De echtgenoot heeft ook nog € 45.000 gestort. In 2011 hebben beiden € 500.000 opgenomen. In 2012 heeft de echtgenoot in totaal € 1.610.000 opgenomen en eiseres € 1.000.000.
4. Tijdens het huwelijk heeft geen wijziging van de huwelijkse voorwaarden plaatsgevonden. Op [2012] is de echtgenoot overleden met achterlating van eiseres en twee kinderen als erfgenamen. De erfgenamen hebben op [2013] een vaststellingsovereenkomst gesloten. Hierin is onder meer het volgende opgenomen:
“Ten aanzien van de beperkte gemeenschap zijn de door Erflater en de Vrouw gestorte en opgenomen gelden gelijk aan elkaar.
In het jaar 2012 zijn door beide echtgenoten uit de beperkte gemeenschap opnamen gedaan. Door Erflater is een bedrag van € 600.000 meer opgenomen ten opzichte van hetgeen door de Vrouw is opgenomen. Dientengevolge heeft de nalatenschap van Erflater / hebben de gezamenlijke erfgenamen een vergoedingsschuld aan de beperkte gemeenschap van € 600.000.”
Geschil
5. In geschil is de navorderingsaanslag schenkbelasting 2008. In het bijzonder is in geschil of in 2008 sprake is geweest van een schenking van de echtgenoot aan eiseres.
Beoordeling van het geschil
Vooraf
6. Eiseres heeft geen gronden vermeld in het beroepschrift. Bij aangetekende brief van 22 mei 2017 heeft de rechtbank eiseres onder meer verzocht om het beroepschrift binnen een termijn van vier weken te motiveren. In die brief staat ook dat niet-ontvankelijkheid van het beroep kan volgen als niet binnen de gestelde termijn aan het verzoek wordt voldaan. Eiseres heeft het beroepschrift pas gemotiveerd bij brief van 28 juni 2017. Als reden voor deze te late motivering voert zij aan dat de rechtbank op 22 mei 2017 twee brieven heeft verstuurd, namelijk ook een ontvangstbevestiging. Bij de elektronische postregistratie zijn beide brieven per abuis aangemerkt als één brief, te weten de ontvangstbevestiging. Hierdoor heeft eiseres de gestelde termijn in eerste instantie niet opgemerkt.
7. Eiseres heeft de gronden van het beroepschrift aangevuld voordat de rechtbank heeft besloten over te gaan tot niet-ontvankelijkverklaring. Bovendien heeft zij door de bijvoeging van de uitspraak op bezwaar en het bezwaarschrift al in het pro-formaberoepschrift duidelijk gemaakt waartegen zij beroep instelde, en in zekere zin ook waarom, namelijk omdat zij van mening is dat geen sprake is van een schenking. In deze feiten ziet de rechtbank aanleiding het beroep ontvankelijk te achten. De rechtbank ziet geen aanleiding de nadere motivering van eiseres van 28 juni 2017 buiten beschouwing te laten, omdat gesteld noch gebleken is dat verweerder is geschaad in zijn processuele belangen.
Inhoudelijk
8. Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een schenking zijn de arresten van de Hoge Raad van 28 januari 1959, ECLI:NL:HR:1959:AY1786, BNB 1959/122, en van 17 maart 1971, ECLI:NL:HR:1971:AX5018, BNB 1971/95, van belang. Verweerder heeft weliswaar te kennen gegeven dat op deze arresten in de literatuur kritiek is gekomen, maar deze kritiek dateert voor een deel al van kort na het arrest uit 1959. De Hoge Raad heeft daarin geen aanleiding gezien in 1971 anders te oordelen.
9. In beide arresten was sprake van een wijziging van de huwelijksvoorwaarden tijdens het huwelijk. In eerste instantie was elke gemeenschap van goederen uitgesloten. Na de wijziging gold de wettelijke (algehele) gemeenschap van goederen. De kern van de beslissing van de Hoge Raad in beide arresten is dat in die situatie geen sprake is van een schenking. Daarbij heeft de Hoge Raad onder andere meegewogen dat door de wijziging van het huwelijksvermogensregime een gezamenlijke eigendom ontstaat, waarbij partijen gebonden zijn door de regels die de verhouding van de huwelijksgemeenschap beheersen en dat de “bevoordeelde” echtgenoot die gemeenschap niet eenzijdig kan beëindigen en zolang die gemeenschap niet is geëindigd niet over de baten als een haar afzonderlijk toekomend vermogensbestanddeel kan beschikken. Ook is geen sprake van een op een bepaald ogenblik voltooide waardeverschuiving, omdat ook toekomstige baten en lasten tot de gemeenschap behoren.
10. De feiten in deze zaak wijken deels af. In dit geval is direct bij aanvang van het huwelijk sprake van een beperkte gemeenschap. De vraag die de rechtbank dient te beantwoorden, is of dat een andere uitkomst rechtvaardigt.
11. De akte van huwelijksvoorwaarden kan niet los worden gezien van het huwelijk. Dat volgt uit het feit dat vóór het huwelijk gemaakte huwelijksvoorwaarden beginnen te werken vanaf het tijdstip van de voltrekking van het huwelijk (artikel 1:117, tweede lid, van het Burgerlijk Wetboek). Uit de jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat het aangaan van een huwelijk, al dan niet onder voorwaarden, niet als een schenkingsovereenkomst kan worden aangemerkt. Het aangaan van een huwelijk is immers niet gericht op de bevoordeling van de ander, maar op het in het leven roepen van een familierechtelijke rechtsbetrekking. Het uitgangspunt is dus dat het aangaan van een huwelijk in de regel geen schenking inhoudt. Het ligt voor de hand daarvan ook uit te gaan in de situatie dat slechts een beperkte gemeenschap ontstaat. Voor zover verweerder niettemin meent dat in de gegeven omstandigheden sprake is van een schenking, en dus een belastbaar feit, dient verweerder de feiten te stellen - en zo nodig te bewijzen - die deze conclusie kunnen dragen.
12. Op grond van de akte van huwelijksvoorwaarden kan naar het oordeel van de rechtbank niet worden geconcludeerd dat sprake is van een schenking. Het feit dat er een en/of-rekening wordt geopend waarop één echtgenoot een bedrag stort is daarvoor niet voldoende. Ook daarvoor geldt immers dat beiden gebonden zijn door de regels die de verhouding van de huwelijksgemeenschap beheersen en dat eiseres die gemeenschap niet eenzijdig kon beëindigen. Weliswaar brengt het karakter van een en/of-rekening mee dat eiseres in beginsel over deze rekening kon beschikken als een haar afzonderlijk toekomend vermogensbestanddeel, maar dat acht de rechtbank niet doorslaggevend. Bij een gemeenschap van bankrekening is er geen sprake van een voltooide waardeverschuiving, omdat ook toekomstige baten en lasten tot de gemeenschap behoren en dus ten tijde van het aangaan van het huwelijk nog niet kan worden vastgesteld of en tot welk bedrag er bij de opheffing van de gemeenschap aanspraken op enig vermogen bestaan.
13. Verweerder heeft zich echter op het standpunt gesteld dat eiseres en de echtgenoot in afwijking van de huwelijksvoorwaarden niet hebben gehandeld alsof sprake was van een gemeenschap van en/of-rekening, maar alsof sprake was van een gemeenschappelijk vermogen van € 10.000.000. Verweerder heeft daarbij gewezen op het feit dat beiden in de regel evenveel opnamen van de rekening en het feit dat eiseres na het overlijden van de echtgenoot nog een bedrag van € 600.000 met de erfgenamen heeft verrekend. Dit betekent dat eiseres vanaf het moment van sluiten van het huwelijk recht had op een bedrag van € 5.000.000. Hierover was geen onzekerheid meer, zo stelt verweerder. In dat opzicht komt de situatie overeen met de beperkte gemeenschap van bijvoorbeeld een pand. Als iemand de helft van een pand om niet overdraagt aan een ander, is dat onmiskenbaar een schenking. Dat wordt niet anders als die ander de echtgenoot is. Het blijft ook een schenking als dit door middel van huwelijksvoorwaarden gebeurt, aldus verweerder. Als gevolg van het huwelijk is de echtgenoot in dit geval verarmd met € 5.000.000. Verweerder heeft daarbij aangevoerd dat als de echtgenoot meer dan € 5.000.000 van de rekening zou opnemen, een vorderingsrecht van eiseres op hem zou ontstaan. Eiseres is volgens verweerder ook verrijkt met € 5.000.000 omdat zij hoe dan ook recht op dat bedrag zou hebben. Dat van een deel van het geld later effecten zijn gekocht, is daarbij niet relevant, omdat de schenking op het moment van huwelijkssluiting heeft plaatsgevonden.
14. De rechtbank kan verweerder in zoverre volgen dat de wijze waarop eiseres en de echtgenoot hebben beschikt over het bedrag op de en/of-rekening een aanwijzing vormt dat zij het bedrag van € 10.000.000 als gezamenlijk hebben beschouwd. Dit volgt met name uit de verrekening van een bedrag na het overlijden van de echtgenoot. Bij een zuivere gemeenschap van en/of-rekening wordt als uitgangspunt het saldo op de einddatum verdeeld en zal niet altijd recht op vergoeding van een extra opname bestaan. De grond voor de verrekening kan niet in artikel 4 van de huwelijksvoorwaarden worden gevonden, omdat geen sprake is van onttrekkingen aan het vermogen van de ander, wat de rechtbank leest als het privévermogen van de ander. Ook kan waarde worden gehecht aan de verklaring van de gemachtigde dat de bedoeling van de huwelijksvoorwaarden was dat eiseres bij een eventueel overlijden van de echtgenoot verzorgd achter diende te blijven. Die verzorging is meer gewaarborgd wanneer sprake is van een gezamenlijk bedrag van € 10.000.000 dan wanneer sprake is van een gezamenlijke rekening waarvan het saldo aan het eind van het huwelijk nog ongewis is.
15. Ook als wordt aangesloten bij de feitelijke uitvoering van de afspraken door eiseres en de echtgenoot, is geen sprake van een schenking. Er moet - gelet op de jurisprudentie van de Hoge Raad - op het moment van de schenking sprake zijn van een voltooide vermogensverschuiving. Aan die voorwaarde is hier niet voldaan. Eiseres en de echtgenoot hebben een aantal keren gelden opgenomen van de rekening. Gelet op de hoogte van de bedragen zijn die opnames telkens onderling afgestemd. Nam een van hen een bedrag op, dan mocht de ander eenzelfde bedrag opnemen. Dit wordt het meest duidelijk uit het feit dat na het overlijden nog een bedrag van € 600.000 wordt verrekend. De verklaring die hiervoor ter zitting is gegeven, is dat de echtgenoot schenkingen aan derden wenste te doen voorafgaand aan zijn overlijden. Zijn privévermogen zat echter vast in onroerende zaken. Hij heeft toen met eiseres afgesproken dat hij dit bedrag van de en/of-rekening mocht opnemen, onder de voorwaarde dat hij het zou terugstorten. Voordat hij het kon terugstorten, was hij echter al overleden. Hieruit volgt weliswaar dat de echtgenoot niet meer de vrije beschikking over dit geld had, maar aannemelijk is dat dit andersom ook werkte en dat ook eiseres dus niet de vrije beschikking had over het vermogen of “haar” helft daarvan. Dit past ook bij het karakter van de huwelijksvermogensrechtelijke gemeenschap, waarbij sprake is van onverdeelde eigendom van het geheel. Daarmee is de waardeverschuiving naar het oordeel van de rechtbank niet voltooid bij het aangaan van het huwelijk.
16. Gelet op het voorgaande heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van een schenking. Daarom dient het beroep gegrond te worden verklaard en de aanslag te worden vernietigd.
17. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.002 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. Niet is gebleken dat in bezwaar is verzocht om een vergoeding.
Beslissing
