Samenvatting
A en B zijn gehuwd op huwelijkse voorwaarden, waarbij ze elke vorm van een huwelijksgoederengemeenschap hebben uitgesloten. In hun huwelijkse voorwaarden zijn ze een wederkerig verplicht finaal verrekenbeding overeengekomen inhoudende dat als één van hen overlijdt, hun vermogens worden verrekend alsof ze in algehele gemeenschap van goederen zijn gehuwd. A overlijdt. Tot de nalatenschap van A behoort een verrekenvordering, omdat A op het moment van overlijden het minste vermogen van hen beiden had. De vermogens waarop het verrekenbeding ziet, omvatten goederen waarvoor in artikel 21 SW 1956 een specifiek waarderingsvoorschrift is opgenomen.
Vraag
Werken de specifieke waarderingsvoorschriften voor bepaalde goederen van artikel 21 SW 1956 door naar het waarderen van een vordering uit een finaal verrekenbeding, die tot een nalatenschap behoort?
Antwoord
Nee, de specifieke waarderingsvoorschriften van artikel 21 SW 1956 gelden alleen als een daar genoemd goed wordt verkregen, dus niet als een vordering wordt verkregen die samenhangt met de waarde van een dergelijk goed. Er gelden wel enkele uitzonderingen, maar daar valt de vordering uit een finaal verrekenbeding niet onder. Voor de waardering van de vordering uit een verrekenbeding geldt daarom de hoofdregel, dat deze in aanmerking wordt genomen naar de waarde in het economische verkeer, zie artikel 21, lid 1, SW 1956.
BRON
KG:063:2024:7 Waardering vordering uit finaal verrekenbeding
Publicatiedatum 15-05-2024, 11:09 | Laatste update 15-05-2024, 11:09 | Standpunt
Aanleiding
A en B zijn gehuwd op huwelijkse voorwaarden, daarbij ze elke vorm van een huwelijksgoederengemeenschap hebben uitgesloten. In hun huwelijkse voorwaarden zijn ze een wederkerig verplicht finaal verrekenbeding overeengekomen inhoudende dat als één van hen overlijdt, hun vermogens worden verrekend alsof ze in algehele gemeenschap van goederen zijn gehuwd. A overlijdt. Tot de nalatenschap van A behoort een verrekenvordering, omdat A op het moment van overlijden het minste vermogen van hen beiden had. De vermogens waarop het verrekenbeding ziet, omvatten goederen waarvoor in artikel 21 van de Successiewet 1956 (hierna: SW 1956) een specifiek waarderingsvoorschrift is opgenomen.
Vraag
Werken de specifieke waarderingsvoorschriften voor bepaalde goederen van artikel 21 SW 1956 door naar het waarderen van een vordering uit een finaal verrekenbeding, die tot een nalatenschap behoort?
Antwoord
Nee, de specifieke waarderingsvoorschriften van artikel 21 SW 1956 gelden alleen als een daar genoemd goed wordt verkregen, dus niet als een vordering wordt verkregen die samenhangt met de waarde van een dergelijk goed. Er gelden wel enkele uitzonderingen, maar daar valt de vordering uit een finaal verrekenbeding niet onder. Voor de waardering van de vordering uit een verrekenbeding geldt daarom de hoofdregel, dat deze in aanmerking wordt genomen naar de waarde in het economische verkeer (hierna: WEV), zie artikel 21, eerste lid, SW 1956.
Beschouwing
In artikel 21 SW 1956 zijn de waarderingsvoorschriften voor de schenk- en erfbelasting opgenomen. De hoofdregel is dat het verkregene in aanmerking wordt genomen naar de WEV (artikel 21, eerste lid, SW 1956). Voor bepaalde goederen, zoals een woning en effecten, zijn in artikel 21 SW 1956 specifieke waarderingsregels opgenomen.
Uitzonderingen
De specifieke waarderingsvoorschriften gelden in beginsel niet voor een vordering waarvan de waarde (mede) wordt afgeleid van een goed waarvoor een specifiek waarderingsvoorschrift geldt. De rechtspraak maakt daarop een aantal uitzonderingen, te weten:
1. Ingeval dat de echtgenoten in (algehele) gemeenschap van goederen zijn gehuwd en de echtgenoot van erflater is vennoot in een vennootschap onder firma (hierna: VOF). Aangezien het VOF-aandeel verknocht is aan de vennoot, behoort tot de nalatenschap niet de onverdeelde helft van dat (ondernemings)vermogen, maar wel een vordering op de echtgenoot-vennoot ter grootte van de helft van dat (ondernemings-)vermogen. Ondanks dat een vordering werd verkregen oordeelde de Hoge Raad op 6 januari 1960, ECLI:NL:HR:1960:AY0559, dat deze mocht worden gewaardeerd met toepassing van een –toentertijd geldende– fiscale waarderingsfaciliteit voor ondernemingsvermogen:
2. Ingeval dat ervende kinderen uit hoofde van de wettelijke verdeling of een ouderlijke boedelverdeling een onderbedelingsvordering verkrijgen en tot de nalatenschap een eigen woning behoort. Deze vordering ontstaat omdat alle goederen van de nalatenschap, inclusief de woning, aan de langstlevende worden toegedeeld.
De Hoge Raad oordeelde op 13 december 1995, ECLI:NL:HR:1995:AA3167, dat de onderbedelingsvordering van de kinderen voor de Successiewet 1956 wordt berekend aan de hand van het saldo van de nalatenschap, waarbij de waarde van de woning op een -toentertijd geldend- 60% forfait werd gesteld:
In hetzelfde arrest oordeelde de Hoge Raad op gelijke wijze over de doorwerking van het specifieke waarderingsvoorschrift voor effecten:
3. Ingeval van een verkrijging van een legaat in geld ter grootte van een percentage van de nalatenschap, en daartoe een goed behoort waarvoor een specifiek waarderingsvoorschrift geldt. Als tot de nalatenschap bijvoorbeeld een woning behoort, moet bij de waardering van het legaat worden uitgegaan van het specifieke waarderingsvoorschrift van de WOZ-waarde van die woning. De Hoge Raad oordeelde daarover op 11 december 2015, ECLI:NL:HR:2015:3491:
Finaal verrekenbeding ≠ uitzondering
Een vordering die voortvloeit uit een finaal verrekenbeding alsof de echtgenoten in (algehele) gemeenschap van goederen zijn gehuwd, valt niet onder de uitzondering inzake verknochte goederen van het arrest uit 1960. De arresten uit 1995 en 2015 zijn evenmin van toepassing. De twee laatstgenoemde arresten voorkomen een ongelijke waardering van de verkregen goederen enerzijds en de daar tegenover staande schuld(en) anderzijds, waardoor wordt voorkomen dat zo’n combinatie van goederen en schulden voor een verkrijger per saldo tot een negatieve fiscale verkrijging kan leiden . Deze problematiek speelt niet bij de waardering van een verrekenvordering uit een finaal verrekenbeding. De waarde van deze vordering in combinatie van de goederen van de huwelijksgoederengemeenschap kan immers niet leiden tot het ontstaan van een negatieve fiscale verkrijging. Daarnaast geldt dat voor het bepalen van de hoogte van de verrekenvordering ook het vermogen van de langstlevende echtgenoot moet worden gewaardeerd. Dat vermogen wordt niet krachtens erfrecht verkregen, waardoor de waarderingsvoorschriften van de SW 1956 daarop niet van toepassing zijn.
Ongerijmdheden
Een aanvullend argument om bij de waardering van een verrekenvordering uit een finaal verrekenbeding de hoofdregel van artikel 21, eerste lid, SW 1956 toe te passen, is dat zich dan een aantal potentiële ongerijmdheden niet voor kunnen doen. Toepassing van de specifieke waarderingsvoorschriften kunnen namelijk de volgende effecten opleveren:
- dat een civielrechtelijk bepaalde vordering uit een finaal verrekenbeding bij één van de echtgenoten -door het hanteren van de specifieke waarderingsvoorschriften- voor de erfbelasting omslaat in een verrekenschuld; en
- dat er civielrechtelijk geen verrekenvordering is, maar voor de Successiewet 1956 wel.
Ter illustratie een voorbeeld:
X en Y zijn gehuwd. In hun huwelijkse voorwaarden sluiten ze iedere huwelijksgoederengemeenschap uit en komen ze een finaal (verplicht, wederkerig) verrekenbeding overeen. Op grond van dit beding worden bij het einde van het huwelijk de vermogens van beiden verrekend alsof ze in algehele gemeenschap van goederen waren gehuwd.
X overlijdt. Tot diens vermogen behoort op dat moment een woning met een WEV van 1.000 en een banksaldo van 200. De WOZ-waarde van deze woning is 800. Y bezit op dat moment alleen een banksaldo van 1.200.
Civielrechtelijk hebben beide echtelieden een gelijk vermogen (1.200), zodat er (civielrechtelijk) geen verrekenvordering of verrekenschuld is. De nalatenschap van X bestaat uit de woning, met een waarde voor de erfbelasting van 800, en het banksaldo van 200, samen 1.000. Als voor de toepassing van de Successiewet 1956 bij het bepalen van de verrekenvordering de WOZ-waarde zou gelden, zou X als het ware een ‘fiscale’ verrekenvordering met een waarde van (2.200/2) – 1.000 = 100 hebben, terwijl er civielrechtelijk geen vordering is.
Artikel 21 SW 1956 bepaalt voor welke waarde iets dat wordt verkregen – voor de Successiewet 1956 – in aanmerking wordt genomen. Een waarderingsbepaling kan echter geen vordering laten ontstaan. Dus in dit voorbeeld behoort ook voor toepassing van de Successiewet 1956 geen verrekenverplichting tot de nalatenschap.
De ongerijmdheid hiervan spreekt nog meer omdat bij het bepalen van de verrekenverplichting ook de waarde van de goederen van de langstlevende partner van belang is. Bijvoorbeeld als Y courante effecten heeft met een koers op overlijdensdatum van 1.200, maar die op grond van artikel 21, derde lid, SW 1956 worden gewaardeerd op 1.250. Deze effecten worden niet door het overlijden van de eerst stervende verkregen. Er is dan ook geen aanknopingspunt om deze effecten volgens het specifieke waarderingsvoorschrift van de Successiewet 1956 te waarderen.
Hetgeen voor de verrekenvordering uit een finaal verrekenbeding geldt, geldt ook voor de verrekenschuld. Zoals hierboven aangestipt is het ongerijmd als de fiscale waardering van de goederen van beide echtgenoten er toe zou leiden dat een echtgenoot civielrechtelijk een verrekenschuld heeft, maar voor de erfbelasting een verrekenvordering.