Levering van verhuurd complex is overgang van algemeenheid van goederen

1.1. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de voldoening van omzetbelasting op aangifte van € 906.261 over het tijdvak 1 oktober 2018 tot en met 31 december 2018 (4e tijdvak 2018).

1.2. Aan belanghebbende is over het 4e tijdvak 2018 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 19.456. Bij beschikkingen is belastingrente van € 354 berekend en is een boete opgelegd van € 1.945.

1.3. De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard.

1.4. Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep betreffende de voldoening op aangifte, de naheffingsaanslag en naar het Hof begrijpt de beschikking belastingrente ongegrond verklaard, het beroep inzake de boete gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar voor zover het betreft de boete vernietigd, de boete vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht vergoedt.

1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 maart 2022. Daarbij zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende [naam1] , bijgestaan door zijn gemachtigde prof. dr. B.G. van Zadelhoff, alsmede namens de Inspecteur [naam2] , en [naam3] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. Vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende is opgericht op 22 november 2016. Als bedrijfsactiviteiten zijn in de inschrijving in de Kamer van Koophandel vermeld het beleggen van vermogen in onroerende zaken en ontwikkelen van projecten op het gebied van (zorg)woning en utiliteitsbouw en het ontwikkelen van winkelcentra.

2.2. De Inspecteur heeft belanghebbende in eerste instantie niet aangemerkt als ondernemer voor de omzet- en vennootschapsbelasting.

2.3. Bij brief van 9 december 2016 heeft [naam4] (hierna: [naam4] ) namens belanghebbende het volgende geschreven:

2.4. Vervolgens is aan belanghebbende een omzetbelastingnummer toegekend en is zij uitgenodigd om per kwartaal aangifte omzetbelasting te doen.

2.5. Belanghebbende heeft op 20 februari 2017 een perceel grond aan de [adres1] in [vestigingsplaats] (hierna: het perceel) geleverd gekregen.

2.6. Belanghebbende heeft op 14 juli 2017 een huurovereenkomst met een duur van 15 jaren gesloten met Stichting [naam5] (hierna: [naam5] ) voor een nog te bouwen pand op het perceel. De huurovereenkomst vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:

2.7. Belanghebbende heeft op 28 september 2017 een aannemings-/realisatieovereenkomst gesloten met een aannemersbedrijf. Het betrof de ontwikkeling van een woon(zorg)complex (hierna: het complex) op het perceel. Dit complex bestaat uit 32 woon(zorg)appartementen, 1 woning/kantoorruimte en diverse stallingsplaatsen, fietsenbergingen e.d.

2.8. Belanghebbende heeft het complex op 8 maart 2018 laten taxeren door [naam6] . Het complex is gewaardeerd op € 4.650.000.

2.9. Belanghebbende heeft [naam7] , één van de grootste vastgoedadviesbureaus ter wereld, in maart of april 2018 gevraagd om een "Informatie Memorandum" op te stellen voor potentiële kopers. Nadat het "Informatie Memorandum" was opgesteld, heeft belanghebbende een bod van € 5.650.000 ontvangen voor het complex.

2.10. Op 30 mei 2018 heeft belanghebbende een intentieovereenkomst gesloten met [naam8] BV (hierna: de koper). In deze intentieovereenkomst is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen:

(…)

Geheimhouding

Partijen zullen geen enkele ruchtbaarheid geven aan de inhoud van de gesprekken en onderhandelingen (...).

Exclusiviteit

Tot het tijdstip van ondertekening van de Koopovereenkomst zal Verkoper niet in onderhandeling treden met derden omtrent de verkoop van het Gekochte.

(…)

Tijdschema

2.11. De finale versie van de koopovereenkomst tussen belanghebbende en de koper is opgemaakt op 2 juli 2018. Belanghebbende heeft deze overeenkomst eind september/begin oktober ondertekend. In de koopovereenkomst is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen:

2.12. Belanghebbende heeft op 13 juli 2018 over het tweede kwartaal 2018 een aangifte omzetbelasting ingediend waaruit een teruggaaf van € 202.348 blijkt (te betalen omzetbelasting van € 28.377 verminderd met de voorbelasting van € 230.725).

2.13. Naar aanleiding van vragen van de Inspecteur over deze teruggaaf heeft [naam4] in juli/augustus 2018 namens belanghebbende het volgende geantwoord:

2.14. De teruggaaf van de omzetbelasting is verleend in overeenstemming met de ingediende aangifte over het tweede kwartaal 2018.

2.15. Belanghebbende heeft over het derde kwartaal 2018 op 9 oktober 2018 een aangifte omzetbelasting ingediend waaruit een teruggaaf van € 158.794 blijkt. Dit betreft alleen de aftrek van voorbelasting.

2.16. De Inspecteur heeft naar aanleiding van de aangifte omzetbelasting over het derde kwartaal de volgende vragen gesteld:

2.17. [naam4] heeft op 17 oktober 2018 namens belanghebbende geantwoord dat de zaak gebruikt gaat worden voor de verkoop. Op basis van deze informatie heeft de Inspecteur de teruggaaf in overeenstemming met de aangifte verleend.

2.18. Op 19 november 2018 is het complex opgeleverd. Belanghebbende heeft het complex per die datum overeenkomstig de huurovereenkomst van 14 juli 2017 vrijgesteld van omzetbelasting verhuurd aan [naam5] voor € 264.393 per jaar.

2.19. Op 30 november 2018 heeft de notariële levering van het complex aan koper plaatsgevonden. In deze akte van levering staat het volgende vermeld:

2.20. Per 30 november 2018 heeft koper de verhuur van het complex aan [naam5] voortgezet.

2.21. [naam9] heeft in een schriftelijke verklaring het volgende verklaard:

2.22. [naam10] heeft in een schriftelijke verklaring een vergelijkbare verklaring afgelegd. Ter zitting bij de Rechtbank en het Hof heeft [naam1] mondeling gelijkluidend verklaard.

2.23. Op 25 januari 2019 heeft belanghebbende de aangifte over het 4e kwartaal 2018 ingediend. Hieruit volgt een te betalen bedrag van € 906.261 (te betalen omzetbelasting van € 1.036.340 verminderd met voorbelasting van € 130.079). Dit bedrag is op 29 januari 2019 door de Inspecteur ontvangen.

2.24. Belanghebbende heeft op 1 februari 2019 bezwaar gemaakt tegen de voldoening op aangifte. Zij heeft verzocht om een teruggaaf van € 220.008. Dit bedrag bestaat uit het verschil tussen de omzetbelasting die volgens haar ten onrechte is voldaan over de verkoop van het complex (€ 980.578) en een herziening van de in aftrek gebrachte voorbelasting (€ 760.570).

2.25. Met dagtekening 1 juni 2019 heeft de Inspecteur het bezwaar afgewezen.

2.26. De Inspecteur heeft met dagtekening 22 maart 2019 een aankondiging naheffingsaanslag en verzuimboete verzonden naar belanghebbende. Volgens de Inspecteur heeft na de ingebruikneming van het complex op 19 november 2018 geen herziening plaatsgevonden. Dit had volgens hem wel gemoeten, omdat het complex vrij van omzetbelasting is verhuurd. De Inspecteur heeft de verschuldigde omzetbelasting berekend op € 19.456. Daarnaast heeft hij op grond van artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een verzuimboete aangekondigd van € 1.945.

2.27. De Rechtbank heeft het beroep betreffende de voldoening op aangifte en de naheffingsaanslag ongegrond verklaard, het beroep inzake de boete gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar voor zover het betreft de boete vernietigd, de boete vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht vergoedt.

3. Geschil

In geschil is of omzetbelasting verschuldigd is over de verkoop van het complex. Meer specifiek is in geschil of sprake is van een overgang van een algemeenheid van goederen (artikel 37d van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB)). Indien geen sprake is van een overgang van een algemeenheid van goederen is in geschil welk bedrag aan herziening in aanmerking moet worden genomen.

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Artikel 1, lid 1, van de Wet OB, geeft aan dat omzetbelasting onder meer wordt geheven ter zake van leveringen van goederen die in Nederland door ondernemers in het kader van hun onderneming worden verricht. Ondernemer is, aldus artikel 7 van de Wet OB, ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent. Hieronder wordt mede verstaan de exploitatie van een vermogensbestanddeel om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. Essentieel voor het ondernemerschap en de belastingplicht is de verrichting van economische activiteiten.

4.2. Artikel 19 van de Btw-richtlijn (voorheen artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn) bepaalt dat de lidstaten, in geval van overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap, zich op het standpunt kunnen stellen dat geen levering van goederen heeft plaatsgevonden en dat degene op wie de goederen overgaan, in de plaats treedt van de overdrager. De lidstaten kunnen de nodige maatregelen nemen om verstoringen van de mededinging te voorkomen ingeval degene op wie de goederen overgaan, niet volledig belastingplichtig is. Zij kunnen ook alle maatregelen vaststellen die nodig zijn om belastingfraude en -ontwijking met gebruikmaking van dit artikel te voorkomen.

4.3. Artikel 19 van de Btw-richtlijn strekt ertoe de lidstaten in staat te stellen de overdrachten van ondernemingen of delen daarvan te vergemakkelijken, door ze te vereenvoudigen en te vermijden dat de financiële toestand van de verkrijger onder een buitensporige fiscale druk komt te staan, nu hij deze belasting later hoe dan ook zou hebben gerecupereerd via een aftrek van de als voorbelasting betaalde btw.1

4.4. Nederland heeft van de in artikel 19 van de Btw-richtlijn geboden mogelijkheid gebruik gemaakt en in artikel 37d van de Wet OB bepaald dat bij de overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen, al dan niet tegen vergoeding of in de vorm van een inbreng in een vennootschap, geen leveringen of diensten worden geacht plaats te vinden en dat, tenzij bij ministeriële regeling anders is bepaald, degene op wie de goederen overgaan in de plaats van de overdrager treedt.

4.5. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft in de zaak Rompelman in dit kader als volgt overwogen:2

4.6. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft in het arrest Zita Modes als volgt overwogen ten aanzien van een overgang van een algemeenheid van goederen:3

4.7. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft in de zaak Schriever in dit kader als volgt overwogen:4

4.8. De Hoge Raad heeft in 2008 als volgt geoordeeld ten aanzien van de vraag of artikel 37d van de Wet OB van toepassing was op de levering van een verhuurd verzamelgebouw:5

4.9. De Hoge Raad heeft in 2010 als volgt geoordeeld ten aanzien van een overgang van een algemeenheid van goederen:6

4.10. Tussen partijen is, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 6 juni 2008, terecht niet in geschil dat de levering van een verhuurde onroerende zaak onder omstandigheden kan worden aangemerkt als de overgang van een algemeenheid van goederen als bedoeld in artikel 37d van de Wet OB.

4.11. Voorts is tussen partijen niet in geschil dat belanghebbende ondernemer is voor de omzetbelasting. Het Hof merkt op dat dit ondernemerschap alleen kan voortvloeien uit de intentie van belanghebbende een vermogensbestanddeel te exploiteren om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.

4.12. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de levering van het complex een overgang van een algemeenheid van goederen vormt als bedoeld in artikel 37d van de Wet OB. De activiteiten van belanghebbende met betrekking tot het complex bestonden tot het moment van overdracht in het ontwikkelen, het sluiten van een huurovereenkomst en het exploiteren. Dit is een autonome economische activiteit die als zodanig een onderneming vormt. Die onderneming is in de fase van exploitatie overgegaan en door de koper voortgezet, aldus belanghebbende.

4.13. De Inspecteur stelt dat niet voldaan wordt aan de voorwaarden van artikel 37d van de Wet OB, omdat de intentie van belanghebbende het complex te exploiteren om er duurzaam opbrengst uit te krijgen op enig moment is gewijzigd in de intentie om het complex na realisatie te verkopen en het complex ook niet daadwerkelijk door belanghebbende duurzaam is geëxploiteerd. Belanghebbende heeft het complex derhalve niet als bedrijfsmiddel in het kader van haar eigen bedrijfsuitoefening gebezigd. Er is sprake van de verkoop van een goed dat tot de voorraad van belanghebbende moet worden gerekend. Dat het complex weliswaar kort is verhuurd door belanghebbende, doet daar in dit geval niet aan af. Deze kortdurende verhuur maakt niet dat in dit geval artikel 37d van de Wet OB van toepassing is, aldus de Inspecteur.

4.14. Het Hof is van oordeel dat de onderhavige levering van het (verhuurd) complex onder het toepassingsbereik van artikel 37d van de Wet OB (artikel 19 van de Btw-richtlijn) valt. Met deze onroerende zaak kan een autonome economische activiteit worden uitgeoefend, te weten het exploiteren (verhuren) van het complex, zodat de verkoop niet valt aan te merken als de verkoop van een goed zonder meer zoals de verkoop van een voorraad producten, maar als de overgang van een algemeenheid van goederen. Op het moment van overgang wordt de onroerende zaak verhuurd en daarmee voorafgaand aan de overgang door één ondernemer, zijnde belanghebbende, gebezigd in het kader van diens onderneming. Niet in geschil is dat de algemeenheid overgedragen wordt met het oog op een voortgezet bezigen daarvan door één andere ondernemer. Gelet op overweging 46 van het Hof van Justitie van de Europese Unie in de zaak Zita Modes Sàrl gaat het Hof voorbij aan hetgeen de Inspecteur over de intenties van belanghebbende heeft aangedragen. Een dergelijk criterium is niet terug te vinden in de door het Hof van Justitie van de Europese Unie gebezigde uitleg van overgang van een algemeenheid van goederen.

4.15. Overigens merkt het Hof op dat, indien de intentie van belanghebbende wel zou moeten worden betrokken bij de vraag of sprake is van een overgang van een algemeenheid van goederen, het oordeel van het Hof niet anders zou zijn. Belanghebbende heeft onbetwist gesteld dat zij met [naam5] heeft afgesproken een zorgcomplex te bouwen en dit zorgcomplex voor de duur van 15 jaar aan [naam5] te verhuren. Belanghebbende heeft hiervoor een langdurige financiering (af te lossen in 25 jaar) afgesloten en ter zitting bij het Hof aangegeven dat na vijf jaar de gemaakte kosten met de betaalde huur konden worden voldaan. Vervolgens heeft belanghebbende hiernaar gehandeld, het complex gebouwd en verhuurd aan [naam5] en daarmee een vermogensbestanddeel verhuurd, waardoor het (verhuurde) complex een onderneming vormt waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend. Hiermee was sprake van de exploitatie van een vermogensbestanddeel om daar duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. Dat gedurende de bouw de onroerendezakenmarkt veranderde en belanghebbende het complex heeft verkocht, doet niet af aan de feitelijke exploitatie van belanghebbende van het complex op het moment van levering.

4.16. Dat het oordeel van het Hof dat de levering van het (verhuurde) complex een overgang is van een algemeenheid van goederen als bedoeld in artikel 37d van de Wet OB wellicht met zich brengt, zoals de Inspecteur stelt, dat onwenselijke constructies mogelijk zijn, kan niet afdoen aan dit oordeel. Het Hof is van oordeel dat de onderhavige levering gelet op de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie en het arrest van de Hoge Raad van 6 juni 2008 binnen de reikwijdte valt van artikel 37d van de Wet OB. Indien de wetgever dit niet wenselijk acht, biedt artikel 19, laatste volzin, van de Btw-richtlijn de lidstaten de mogelijkheid alle maatregelen vast te stellen die nodig zijn om belastingfraude en -ontwijking met gebruikmaking van dit artikel te voorkomen. De wetgever is dan aan zet.

4.17. Nu het Hof van oordeel is dat sprake is van een overgang van een algemeenheid van goederen, is tussen partijen niet in geschil dat de naheffingsaanslag moet worden vernietigd en een teruggaaf moet worden verleend van een bedrag van € 220.008.

Belastingrente

4.18. Gelet op de vernietiging van de naheffingsaanslag, kan ook de beschikking belastingrente niet in stand blijven.

Slotsom

Op grond van het vorenstaande zijn de hoger beroepen gegrond.

4. Griffierecht en proceskosten

Nu het Hof de hoger beroepen gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden.

Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken.

Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 1.518 voor de kosten in eerste aanleg (2 punten (beroepschrift en bijwonen zitting  wegingsfactor 1  € 759) en € 1.518 voor de kosten in hoger beroep (2 punten (hogerberoepschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 759), ofwel in totaal op € 3.036.

5. Beslissing

Het Hof:

• vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
• verklaart de bij de Rechtbank ingestelde beroepen gegrond,
• vernietigt de uitspraken van de Inspecteur,
• vernietigt de over het 4e kwartaal 2018 opgelegde naheffingsaanslag,
• vernietigt de beschikking belastingrente,
• vernietigt de boete,
• verleent aan belanghebbende over het 4e kwartaal 2018 een teruggaaf van € 220.008,
• veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 3.036, en
• gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 690 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 532 in verband met het hoger beroep bij het Hof.

Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. B.F.A. van Huijgevoort en mr. R.A. Wolf, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 17 mei 2022