Juiste thincapcorrecties; vergrijpboetes wegens (voorwaardelijke) opzet

1.1.1. Met dagtekening 7 april 2012 heeft de inspecteur aan belanghebbende voor het jaar 2008 een aanslag vennootschapsbelasting (Vpb) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 245.134 na verrekening van een verlies uit andere jaren van € 258.378. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikkingen een bedrag aan heffingsrente in rekening gebracht van € 5.886 en is een vergrijpboete van € 11.022 opgelegd.

1.1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 2 april 2013 het bezwaar ongegrond verklaard.

1.2.1. Met dagtekening 21 april 2012 heeft de inspecteur aan belanghebbende voor het jaar 2009 een aanslag Vpb opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 74.491. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikkingen een bedrag aan heffingsrente in rekening gebracht van € 1.094 en is een vergrijpboete van € 7.499 opgelegd.

1.2.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 2 april 2013 het bezwaar ongegrond verklaard.

1.3.1. Met dagtekening 25 april 2014 heeft de inspecteur aan belanghebbende voor het jaar 2010 een aanslag Vpb opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 494.597. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikkingen een bedrag aan heffingsrente in rekening gebracht van € 10.919 en is een vergrijpboete van € 49.898 opgelegd.

1.3.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 24 maart 2015 het bezwaar ongegrond verklaard.

1.4.1. Met dagtekening 17 mei 2014 heeft de inspecteur aan belanghebbende voor het jaar 2011 een aanslag Vpb opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 379.330. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikkingen een bedrag aan heffingsrente in rekening gebracht van € 6.194 en is een vergrijpboete van € 56.825 opgelegd.

1.4.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 24 maart 2015 het bezwaar tegen de aanslag ongegrond verklaard. Het bezwaar tegen de boetebeschikking is gegrond verklaard en de vergrijpboete is verminderd tot een bedrag van € 42.416.

1.5. Belanghebbende heeft tegen de onder 1.1.2., 1.2.2. 1.3.2. en 1.4.2. vermelde uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft bij de uitspraak van 24 januari 2020 als volgt op deze beroepen van belanghebbende beslist (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

1.6.1. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld, ingekomen bij het Hof op 21 februari 2020. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.6.2. Het hoger beroep inzake het jaar 2008 heeft als kenmerk 20/00131 (rechtbank HAA 13/2258), het hoger beroep inzake het jaar 2009 heeft als kenmerk 20/00132 (rechtbank HAA 13/2259), het hoger beroep inzake het jaar 2010 heeft als kenmerk 20/00133 (rechtbank HAA 15/2033) en het hoger beroep inzake het jaar 2011 heeft als kenmerk 20/00134 (rechtbank HAA 15/2034).

1.7. De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank incidenteel hoger beroep ingesteld, ingekomen bij Hof op 10 april 2020. Belanghebbende heeft een schriftelijke zienswijze ingediend.

1.8. De inspecteur heeft bij brief van 6 oktober 2021 een nader stuk ingediend. Een afschrift hiervan is aan belanghebbende verstrekt.

1.9. Belanghebbende heeft bij brief van 7 oktober 2021 een nader stuk ingediend. Een afschrift hiervan is aan de wederpartij verstrekt.

1.10. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 oktober 2021. Met instemming van partijen zijn ter zitting gelijktijdig behandeld het hoger beroep van belanghebbende – en het incidenteel hoger beroep van de inspecteur – betreffende de hiervoor vermelde aanslagen en beschikkingen over de jaren 2008 tot en met 2011 (met als kenmerken 20/00131 t/m 20/00134), en het hoger beroep van [A] BV – en het incidenteel hoger beroep van de inspecteur – inzake aan deze vennootschap opgelegde (navorderings)aanslagen Vpb en genomen beschikkingen betreffende de jaren 2008 tot en met 2011 (met als kenmerken 20/00127 t/m 20/00130). Al hetgeen in één van deze zaken is overgelegd of verklaard, wordt eveneens geacht te zijn overgelegd of verklaard in de andere gelijktijdig behandelde zaken.

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2. Feiten

2.1. De rechtbank heeft de feiten als volgt vastgesteld:

“Feiten

1. Eiseres is opgericht op 18 maart 1996. [enig aandeelhouder] (hierna: [enig aandeelhouder] ) is sinds 21 november 2002 enig aandeelhouder en vanaf 4 november 2002 bestuurder van eiseres.

2. [enig aandeelhouder] is tevens enig aandeelhouder van [C] , [B] en [A] (hierna: [A] ).

3. Sinds 11 augustus 1975 is [bestuurder] bestuurder van [enig aandeelhouder] . Vanaf 16 november 1978 is [echtgenote van bestuurder] , de echtgenote van [bestuurder] , tevens bestuurder van [enig aandeelhouder] . Beide bestuurders waren alleen/zelfstandig bevoegd.
Met ingang van 20 oktober 2005 is [zoon bestuurder] , zoon van [bestuurder] en [echtgenote van bestuurder] , toegetreden tot het bestuur.

4. [Y] , gevestigd te [plaats X] , [land X] , is enig aandeelhouder van [enig aandeelhouder] .

5. Bij de aanslagregeling is een deel van de betaalde rente aan verbonden lichamen gecorrigeerd op basis van de vaste ratio van de thincap-regeling (artikel 10d, vierde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969; hierna de Wet Vpb). De berekening luidt als volgt (bedragen in € per 31 december):

6. De gecomprimeerde fiscale balansen van eiseres afgeleid uit de aangiften vpb 2007 tot en met 2011 luiden als volgt (bedragen in € per 31 december):

7. De gecomprimeerde commerciële balansen van eiseres over de jaren 2007 tot en met 2011 luiden als volgt (bedragen in € per 31 december):

8. De gecomprimeerde commerciële balansen van [enig aandeelhouder] over de jaren 2009 tot en met 2011 luiden als volgt (bedragen in € per 31 december):

9. De door [enig aandeelhouder] verstrekte gecomprimeerde geconsolideerde balansen van [enig aandeelhouder] over de jaren 2007 tot en met 2011 luiden als volgt (bedragen in € per 31 december):

10. In de (aanbiedings)brief van [enig aandeelhouder] aan [bank x] van 27 oktober 2008 betreffende de geconsolideerde balans per 31 december 2007 van [enig aandeelhouder] schrijft [bestuurder] :

11. In de (aanbiedings)brief van eiseres aan [pensioenfonds] van 8 maart 2004 betreffende de balans van [enig aandeelhouder] per 31 december 2002 schrijft [bestuurder] onder meer:

12. In de (aanbiedings)brief van [enig aandeelhouder] aan [bank xx] van 9 februari 2006 betreffende de geconsolideerde balans van [enig aandeelhouder] per 31 december 2004 schrijft mr. [bestuurder] onder meer:

13. In haar brief van 28 februari 2014 verstrekt [enig aandeelhouder] in het kader van een verzoek om uitstel van betaling financiële gegevens aan de Belastingdienst. Deze informatie omvat naast een geconsolideerde jaarrekening een overzicht van de WOZ-waarden van het vastgoed van [enig aandeelhouder] en haar dochtermaatschappijen. Volgens dit overzicht bedragen de WOZ-waarden van het vastgoed per 2012 van [enig aandeelhouder] € 37.304.260, van [A] € 20.756.500, van [C] € 4.708.500, van [B]
€ 548.000 en van eiseres € 10.906.000.

14. Volgens de toelichting op de geconsolideerde balans van de op 28 februari 2014 verstrekte jaarrekening van [enig aandeelhouder] 2011, zijn de materiële vaste activa gewaardeerd op de verkrijgings- of vervaardigingsprijs verminderd met lineaire afschrijvingen, welke zijn gebaseerd op de geschatte economische levensduur rekening houden met eventuele restwaarden. Bij de toelichting op de afschrijvingen is het volgende vermeld:

‘Blijkens het vorenstaande geeft de balanspost Onroerend goed onder de balansrubriek “Materiële vaste activa” derhalve geen juist beeld omdat bedoeld actief aan onroerend goed gebaseerd is op de historische kostprijs en niet op de actuele vervangingswaarde. Een tweede factor die een vertekend beeld geeft is hierin gelegen, dat op de actiefpost “Onroerend goed” reeds in mindering zijn gebracht de verrichte afschrijvingen van gemiddeld 3% per jaar vanaf de datum van verwerving der goederen tot 1 januari 2007, toen door nieuwe wetgeving de afschrijving op onroerende goederen vrijwel geheel werd afgeschaft. Het bedrag aan afschrijvingen tot 1 januari 2007 beloopt circa € 6.881.204,-.’

15. [A] heeft commercieel alleen in 2005 en 2006 afgeschreven op de onroerende zaken, in beide jaren een bedrag van € 82.935. Zowel in de voorgaande als in de jaren daarna is er commercieel niet afgeschreven. In de aangiften vpb over de jaren 2003 tot en met 2011 heeft [A] de volgende bedragen als afschrijving onroerende zaken opgenomen: 2003 € 766.929, 2004 € 548.366, 2005 en 2006 € 592.370. Vanaf 2007 is er niet meer afgeschreven.

16. Eiseres schrijft in 2003 tot en met 2011 voor commerciële doeleinden niet af op de onroerende zaken. Gedurende deze jaren staan de onroerende zaken voor een bedrag van
€ 14.251.845 op haar commerciële balans.

17. Verweerder heeft in 2007 bij eiseres, [enig aandeelhouder] , [C] . en [B] een boekenonderzoek ingesteld. Voor de vpb zijn de aangiften over de jaren 2002 tot en met 2006 onderzocht. Op 13 november 2009 zijn de rapporten van deze boekenonderzoeken uitgebracht.

18. In zijn brief van 15 oktober 2007 reageert [bestuurder] op verzoeken om informatie van verweerder. Hij schrijft onder meer:

‘Ik zal die boekhouding vanuit [plaats] laten overkomen naar [land X] . Hierbij doet zich de gelukkige omstandigheid voor dat het toch al de bedoeling was de boekhouding dit najaar naar [land X] over te brengen, ter controle door de Rechnungsprüfer (register-accountant) van de moedermaatschappij [enig aandeelhouder] met dochters. Deze heeft een eigen verantwoordelijkheid en is aansprakelijk tegenover de Kontrollbehörde (controlerende autoriteit van de belastingdienst). Gezien deze aansprakelijkheid wenst bedoelde accountant op gezette tijden steekproefsgewijs de boekhouding van [enig aandeelhouder] en haar dochters te controleren.’

19. In het kader van het boekenonderzoek schrijft mr. [bestuurder] aan verweerder in zijn brief van 5 november 2007 het volgende:

20. Bij brieven van eiseres aan verweerder van 19 juli 2011 verstrekt gemachtigde berekeningen van de niet-aftrekbare rente op basis van de concernratio. Op basis van deze berekeningen becijfert eiseres de niet aftrekbare rente over 2008 op € 23.714, en over 2009 op € 74.424.

21. In de aangiften vpb 2008 tot en met 2011 verzoekt eiseres niet om toepassing van de concernratio (artikel 10d, vijfde lid, van de Wet Vpb).

22. In de brief van eiseres aan verweerder van 6 september 2012 schrijft gemachtigde onder meer:

Buitengewone last (2008)

23. In een brief van 19 juli 2011 schrijft gemachtigde aan verweerder:

24. Bijlage A bij deze brief betreft een rentenota met betrekking tot de rekening-courantverhouding tussen eiseres en [enig aandeelhouder] . Deze nota vermeldt onder meer een post ‘Buitengewone last i.v.m. vervanging dak overkapping [winkelcentrum x] ’.

25. In de brief van 5 maart 2012 schrijft eiseres dat de buitengewone last betrekking heeft op de huur van eiseres van een bedrijfspand aan de [straat xxxx] te [plaats xxxx] over de jaren 2001 tot en met 2008. De verhuurder van dit pand is [A] . Volgens eiseres betreft het huur van opslagruimte en werkplaats. Eiseres kon vooral de opslagruimte goed gebruiken ‘in verband met opslag van allerlei benodigdheden voor verbouwingen (tekeningen, bestekken, etc.), voorts opslag van de huuradministratie en allerlei andere gegevens van de individuele circa

50 winkels, met circa een half dozijn kantoorruimtes.’

26. Bij deze brief is een factuur van [A] d.d. 31 december 2008 aan eiseres gevoegd.
De omschrijving van de factuur luidt:

27. In zijn brief van 6 september 2012 aan verweerder geeft gemachtigde de volgende toelichting:

28. De omschrijving van de bijgevoegde factuur luidt als volgt:

29. In zijn brief van 9 oktober 2012 reageert gemachtigde als volgt:

Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen niet zijn bestreden, zal ook het Hof van die feiten uitgaan. Het Hof voegt hier de volgende feiten aan toe.

Proces van aanslagregeling en behandeling bezwaar

2.2. In een brief van de inspecteur aan belanghebbende van 27 februari 2007 is haar medegedeeld dat toepassing van artikel 10d van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) bij haar voor het jaar 2004 tot een bijtelling van € 40.630 zou leiden.

2.3. Tot de stukken behoort een rapport van 13 november 2009 van [xxx] , controlemedewerker van de Belastingdienst, van een bij belanghebbende ingesteld boekenonderzoek. Daarin is vermeld dat onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften Vpb 2002 tot en met 2006 is onderzocht. Het rapport heeft hoofdzakelijk betrekking op de omzetbelasting en bevat geen opmerkingen over aangiften Vpb.

2.4.1. In een brief van de inspecteur aan [A] van 27 november 2009 is haar medegedeeld dat toepassing van artikel 10d van de Wet bij haar voor het jaar 2006 tot een bijtelling van € 413.292 zou leiden.

2.4.2. In een brief van de inspecteur aan de gemachtigde van [A] BV ( [xxxx 1] ) van 10 februari 2010 over de aangifte Vpb 2006 van [A] BV is onder meer het volgende vermeld:

2.5.1. De aangifte Vpb 2008 is ingediend op 1 juli 2009.

2.5.2. De aangifte Vpb 2009 is ingediend op 25 augustus 2010.

2.5.3. De aangifte Vpb 2010 is ingediend op 31 augustus 2011.

2.5.4. De aangifte Vpb 2011 is ingediend op 3 oktober 2012.

2.5.5. De aangiftebiljetten 2008 - 2011 bevatten onder de nummers 577 en 613 rubrieken waarin kan worden aangegeven of een beroep wordt gedaan op toepassing van de concernratio van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet en welk het bedrag is van de op grond van artikel 10d van de Wet niet-aftrekbare rente. In geen van de aangiften zijn deze rubrieken ingevuld.

2.6.1. In een brief van de inspecteur aan belanghebbende van 17 juni 2011 is over de aangiften Vpb 2008 en 2009 onder meer het volgende vermeld:

2.6.2. Met betrekking tot de aangiften 2010 en 2011 heeft de inspecteur, gedagtekend 27 juni 2013, een brief van gelijke strekking aan belanghebbende verzonden.

2.7.1. In een brief van de inspecteur aan belanghebbende van 11 juli 2012 inzake de bezwaarschriften 2008 en 2009 verzoekt hij haar met hem contact op te nemen voor het maken van een hoorgesprek en verstrekt hem daartoe een doorkiesnummer en een e-mailadres.

2.7.2. In een brief van 13 augustus 2012 herinnert de inspecteur belanghebbende aan zijn verzoek van 11 juli 2012.

2.7.3. In een brief van belanghebbende aan de inspecteur van 6 september 2012 is onder meer het volgende vermeld:

2.7.4. In een brief van de inspecteur aan belanghebbende van 27 september 2012 is onder meer het volgende vermeld:

2.7.5. In een brief van belanghebbende aan de inspecteur van 9 oktober 2012 is onder meer het volgende vermeld:

2.7.6. In een brief van de inspecteur aan belanghebbende van 23 oktober 2012 is onder meer het volgende vermeld:

2.7.7. In een brief aan de inspecteur van 6 november 2012 heeft belanghebbende haar verzoek om toezending op de voet van artikel 7:4, vierde lid, Algemene wet bestuursrecht (Awb) van een afschrift van de relevant te achten stukken herhaald.

2.7.8. In een brief van de inspecteur aan belanghebbende van 6 februari 2013 is onder meer het volgende vermeld:

2.7.9. In een brief aan belanghebbende van 7 maart 2013 heeft de inspecteur aan zijn brief van 6 februari 2013 herinnerd en belanghebbende voor 21 maart 2013, 10.00 uur uitgenodigd voor een hoorgesprek.

2.7.10. Op 13 maart 2013 heeft de inspecteur bij brief van belanghebbende van 12 maart 2013 een brief van belanghebbende van 28 februari 2013 ontvangen waarin onder meer het volgende is vermeld:

2.7.11. In de uitspraken op bezwaar tegen de aanslagen Vpb 2008 en Vpb 2009 van 2 april 2013 is onder meer het volgende vermeld:

2.8.1. In een brief van de inspecteur aan belanghebbende van 3 juli 2014 is onder meer het volgende vermeld:

2.8.2. In een brief aan belanghebbende van 24 oktober 2014 heeft de inspecteur aangegeven geen reactie op zijn brief van 7 juli 2014 te hebben ontvangen.

2.8.3. Bij brief van 7 november 2014 heeft belanghebbende de inspecteur een organogram toegezonden. Daarin is vermeld dat [enig aandeelhouder] de aandeelhouder is van belanghebbende, dat [Y] de aandeelhouder is van [enig aandeelhouder] en dat [ubo] de ultimate beneficial owner is. Tussen [ubo] en [Y] bevinden zich nog vier AG’s als tussenhoudster. In de brief is vermeld:

2.8.4. Bij brief van 25 november 2014 heeft de inspecteur als volgt gereageerd:

2.8.5. In een brief aan de inspecteur van 4 december 2014 is onder meer het volgende vermeld:

2.8.6. In een brief van de inspecteur aan belanghebbende van 10 december 2014 is onder meer het volgende vermeld:

2.8.7. In de uitspraak op bezwaar tegen de aanslagen Vpb 2010 en 2011, gedagtekend 24 maart 2015, is onder meer het volgende vermeld:

Toepassing thincapregeling

2.9. In een brief van [A] BV (mr. [bestuurder] ; hierna: [bestuurder] ) aan [pensioenfonds] van 25 september 2007 over de aanvraag van hypothecaire leningen is onder meer het volgende vermeld:

2.10. In een brief van [bestuurder] namens [enig aandeelhouder] BV aan [bank xxxxxx] en [pensioenfonds] van 3 juni 2009 is verwezen naar een daarbij als bijlage meegezonden structuurschema van de groep waartoe belanghebbende, [A] BV en [enig aandeelhouder] BV behoren. Volgens dit structuurschema zijn de aandelen van [enig aandeelhouder] BV in bezit van [Y] en zijn de aandelen van [Y] (middellijk) in bezit van [ubo] .

2.11. In een brief aan de inspecteur van [xxxx 1] , als de administrateur van [A] BV, van 10 december 2009 inzake de aanslag Vpb 2006 ten name van [A] BV, is onder meer het volgende vermeld:

“Naar aanleiding van uw brief van 27 november jl. doen wij u hierbij in bijlage toekomen de geconsolideerde commerciële balans 2006 van [enig aandeelhouder] BV (…)

2.12. In een faxbericht aan [A] BV van de inspecteur van 10 februari 2010 over de aanslag Vpb 2006 ten name van [A] BV is onder meer het volgende vermeld (zie in dit verband ook onder 2.4.2):

2.13. In een brief van [xxxx 2] , Head of Tax Group van de in België gevestigde [ubo] NV, aan de (Belgische) Federale Overheidsdienst Financiën van 4 mei 2011 is onder meer het volgende vermeld:

2.14. In een brief van de inspecteur aan [A] BV van 7 juli 2014 is onder meer het volgende vermeld:

Buitengewone last (jaar 2008)

2.15. In een op 24 oktober 2000 overeengekomen overeenkomst ter zake van de verhuur door [D] aan [A] BV van 572 m² bedrijfsruimte in het pand [straat xxxx] te [plaats xxxx] , is onder meer bepaald dat de huurprijs f 4.766,67 per betaalperiode (excl. BTW) van één maand bedraagt.

2.16. In een brief van [A] BV aan [D] van 13 februari 2003 inzake voormelde bedrijfsruimte is onder meer het volgende vermeld:

2.17. In een door belanghebbende overgelegde overeenkomst van (onder)verhuur van voormelde bedrijfsruimte door [A] BV aan belanghebbende van 28 december 2003 is onder meer het volgende vermeld:

2.18. In een dagvaarding van [A] BV door [F] en [D] van 20 december 2004 ter zake van een niet-nakomen van betalingsverplichtingen ter zake van de huur van de bedrijfsruimte aan de [straat xxxx] te [plaats xxxx] is vermeld dat [A] BV de bedrijfsruimte tot en met november 2004 heeft gehuurd voor een maandbedrag van € 1.722,74 (excl. BTW) en vanaf december 2004 voor € 1.741,69 (excl. BTW).

2.19. In een dagvaarding van [F] en [D] door [A] BV van 21 oktober 2005 – het betreft het hoger beroep tegen het vonnis van de kantonrechter dat is gevolgd op de onder 2.14 vermelde dagvaarding – is onder meer het volgende vermeld:

De motivering en de berekening van de boeten

2.20.1. In het verweerschrift in eerste aanleg betreffende de jaren 2008 en 2009 is vermeld dat de boete is berekend naar een percentage van 50% van de verschuldigde belasting die is toe te rekenen aan de correctie die verband houdt met toepassing van de thincapregeling (artikel 10d van de Wet). Aan de thincapcorrectie is daartoe voor het jaar 2008 € 22.044 aan belasting toegerekend, en voor het jaar 2009 € 14.498. De bedragen van de boeten zijn € 11.022 (2008) en € 7.249 (2009).

2.20.2. In de uitspraak op bezwaar voor de jaren 2010 en 2011 is over de boeten het volgende vermeld:

2.20.3. In een brief van 17 februari 2012 schrijft de inspecteur onder meer aan belanghebbende:

2.20.4. De vergrijpboeten voor de jaren 2010 en 2011 zijn door de inspecteur aangekondigd bij brief van 14 januari 2014.

3. Geschil in hoger beroep

In hoger beroep zijn de volgende punten in geschil:

• Heeft de gang van zaken tijdens de mondelinge behandeling voor de rechtbank geleid tot – zoals belanghebbende heeft gesteld – een inbreuk op het recht op een eerlijk proces, en zo ja, welke gevolgen dienen daaraan te worden verbonden;
• Heeft de inspecteur het recht van belanghebbende om te worden gehoord geschonden;
• Heeft de inspecteur artikel 10d van de Wet (thincapregeling) terecht en juist toegepast;
• Heeft de inspecteur bij toepassing van artikel 10d van de Wet gehandeld in strijd met het vertrouwensbeginsel;
• Heeft de inspecteur een buitengewone last van € 150.000 terecht niet in aftrek toegestaan, en
• Zijn de bestuurlijke boeten terecht en naar een bij het begane vergrijp passend en geboden bedrag opgelegd.

4. Oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft in haar uitspraak onder meer als volgt overwogen en beslist:

5. Beoordeling van het geschil

Gang van zaken ter zitting van de rechtbank
5.1.1. Belanghebbende heeft geklaagd over de handelwijze ter zitting van de voorzitter van de meervoudige kamer van de rechtbank die de zaken in eerste aanleg behandelde. Volgens [bestuurder] , die ook tijdens de zitting in eerste aanleg namens belanghebbende het woord voerde, stoorde de voorzitter van de meervoudige kamer van de rechtbank diens pleidooi door voortdurend te vragen waar hij in zijn pleitnota was en door ook overigens tijdens het pleidooi vragen te stellen. Volgens belanghebbende leidde dit tot een schorsing voor beraad door de rechtbank.

5.1.2. Volgens de inspecteur is de zitting van de rechtbank op verzoek van de inspecteur eenmaal geschorst voor het voeren van een kort collegiaal overleg, waarna de inspecteur een stelling heeft ingetrokken. Een tweede keer is de zitting geschorst voor een korte lunchpauze. Volgens de inspecteur is de procesorde tijdens de zitting niet geschonden.

5.1.3. Uit het proces-verbaal van de zitting blijkt dat deze drie keer is geschorst. Het proces-verbaal, dat vier pagina’s telt, biedt geen reden om aannemelijk te achten dat zich tijdens de zitting van de rechtbank feiten en/of omstandigheden hebben voorgedaan die reden geven eraan te twijfelen dat belanghebbende een eerlijk proces heeft gehad.

Hetgeen belanghebbende daaromtrent in hoger beroep naar voren heeft gebracht biedt daarvoor onvoldoende grond. Als, zoals belanghebbende heeft gesteld, de voorzitter een gemachtigde erop attent maakt dat het pleidooi afwijkt van de pleitnota en in dat kader verzoekt aan te geven waar hij zich in zijn pleitnota bevindt, dan dient dat (mede) om te voorkomen dat de pleitnota niet volledig wordt voorgelezen, in welk geval een ter zitting overgelegde pleitnota niet, althans niet volledig, tot de gedingstukken kan worden gerekend.

Daarmee is het belang van belanghebbende gediend. Daarnaast fungeert, in geval een pleidooi afwijkt van een ter zitting overgelegde pleitnota, een verzoek aan te geven hoe zich dat pleidooi tot de pleitnota verhoudt, als waarborg voor het recht op hoor en wederhoor, omdat het voor een wederpartij bij een dergelijke gang van zaken lastig kan zijn om te volgen of de pleitnota volledig wordt voorgedragen. Voorts staat het een voorzitter tijdens een zitting vrij om een partij tijdens diens pleidooi vragen te stellen, zoals naar de vindplaats van een in pleidooi genoemd arrest. Ook overigens ziet het Hof in hetgeen belanghebbende over de gang van zaken ter zitting van de rechtbank heeft gesteld, geen reden om aannemelijk te achten dat zich feiten en/of omstandigheden hebben voorgedaan die reden geven eraan te twijfelen dat belanghebbende met die zitting een eerlijk proces heeft gehad.

Het horen

5.2.1.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de inspecteur het recht van belanghebbende om te worden gehoord alvorens uitspraak op bezwaar wordt gedaan heeft geschonden. Volgens belanghebbende was de inspecteur ertoe verplicht om telefonisch contact met haar op te nemen teneinde langs die weg te komen tot vaststelling van een datum om te worden gehoord. Volgens belanghebbende heeft zij niet afgezien van het recht om te worden gehoord en heeft de inspecteur niet voldoende gelegenheid geboden om dat recht uit te oefenen.

5.2.1.2. Voorts acht belanghebbende het onjuist dat de rechtbank artikel 6:22 Awb heeft toegepast om een gebrek aan motivering door de inspecteur van het niet horen te helen.

5.2.1.3. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende nog het volgende aan haar standpunt toegevoegd:

5.2.2.1. Volgens de inspecteur is belanghebbende bij brieven van 11 juli 2012, 13 augustus 2012, 27 september 2012, 23 oktober 2012, 16 januari 2013, 28 januari 2013, en 7 maart 2013 in de gelegenheid gesteld om over zijn bezwaar tegen de aanslagen Vpb 2008 en 2009 te worden gehoord en is daarvoor in de brief van 7 maart 2013 een concrete datum genoemd.

5.2.2.2. Volgens de inspecteur is belanghebbende bij brieven van 3 juli 2014, 24 oktober 2014, 25 november 2014, en 10 december 2014 in de gelegenheid gesteld om over zijn bezwaar tegen de aanslagen Vpb 2010 en 2011 te worden gehoord.

5.2.2.3. De inspecteur stelt dat belanghebbende ruimschoots de gelegenheid is geboden te worden gehoord, maar dat zij daarvan geen gebruik heeft gemaakt. Volgens de inspecteur is het aan de houding van belanghebbende te wijten dat er geen hoorzitting is geweest.
Onder deze omstandigheden is er volgens de inspecteur geen schending van het recht van belanghebbende te worden gehoord.

5.2.2.4. Voorts wijst de inspecteur erop dat ook met andere (gelieerde) vennootschappen die tot de groep behoren waartoe ook belanghebbende behoort geen afspraak gemaakt kon worden voor een hoorgesprek. Volgens de inspecteur was er geen verplichting om met belanghebbende telefonisch contact op te nemen voor het afspreken van een datum voor een hoorgesprek; ook niet uit hoofde van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht.

5.2.2.5. Volgens de inspecteur heeft hij het uiteindelijk afzien van een hoorgesprek in de uitspraken op bezwaar voldoende gemotiveerd. Voor het geval het Hof – evenals de rechtbank – zou oordelen dat niet aan de motiveringsplicht van artikel 7:12 Awb is voldaan, stelt de inspecteur zich op het standpunt dat belanghebbende daardoor niet in haar belangen is geschaad.

5.2.3.1. In de Awb (tekst 2013 en 2014) is ter zake van het horen in de bezwaarfase onder meer het volgende bepaald:

In de Memorie van toelichting op het met ingang van 1 januari 2013 gewijzigde onderdeel d van artikel 7:3 Awb, Wet van 20 december 2012, Stb . 2012, 682 (Wet aanpassing bestuursrecht), is onder meer het volgende opgemerkt:

5.2.3.2. In het Besluit Fiscaal Bestuursrecht, besluit van 5 juli 2011, Stcrt . 2011, 12570, is onder meer het volgende vermeld:

5.2.3.3. In het Besluit Fiscaal Bestuursrecht, besluit van 18 december 2013, Stcrt . 2013, 35879, is onder meer het volgende vermeld:

5.2.3.4. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur met de onder 2.7.1, 2.7.2, 2.7.4, 2.7.6, 2.7.8 en 2.7.9 vermelde brieven aan belanghebbende voldoende gelegenheid gegeven om ter zake van de aanslagen Vpb 2008 en 2009 te worden gehoord. Belanghebbende heeft op die brieven niet in positieve zin gereageerd, maar aangegeven eerst op de voet van artikel 7:4, vierde lid, Awb een afschrift te willen ontvangen van alle relevante stukken (zie onder 2.7.5, 2.7.7 en 2.7.10). Artikel 7:4, vierde lid, Awb houdt een dergelijk recht voor een belanghebbende niet in. Deze bepaling moet, gelet ook op de tekst van artikel 7:4, vierde lid, Awb, gelezen worden in samenhang met de, op de voet van artikel 7:4, tweede lid, Awb, aan het horen gekoppelde terinzagelegging van de op de zaak betrekking hebbende stukken. Deze terinzagelegging veronderstelt, zoals ook blijkt uit de tekst van artikel 7:4, tweede lid, Awb, een horen. Hierin past het niet om aan een reactie op een brief waarin de gelegenheid wordt geboden te worden gehoord en waarin belanghebbende wordt uitgenodigd daarvoor een haar passend tijdstip op te geven, als voorwaarde te verbinden dat eerst de op de zaak betrekking hebbende stukken in afschrift worden toegezonden. Dit strookt bovendien niet met de wetsgeschiedenis van artikel 7:4 Awb, waarin tot uiting komt dat de wetgever bewust een onderscheid heeft gemaakt tussen de verplichtingen van het bestuursorgaan in de bezwaarfase en de verplichtingen van het bestuursorgaan in de beroepsfase (Kamerstukken II 1988/89, 21 221, nr. 3, blz. 149). Uit deze wetsgeschiedenis blijkt dat de belanghebbende tijdens het nemen van inzage op verzoek afschriften kan verkrijgen van ter inzage gelegde stukken, maar niet dat de belanghebbende recht heeft op toezending van de op de zaak betrekking hebbende stukken, los van de uitoefening van het inzagerecht. Alleen in de beroepsfase is het bestuursorgaan op grond van artikel 8:42 Awb verplicht de op de zaak betrekking hebbende stukken (aan de rechter) toe te zenden; in de bezwaarfase geldt ter zake van diezelfde stukken op grond van artikel 7:4 Awb een (passief) inzagerecht.

Daar komt bij dat niet duidelijk is geworden op welke stukken belanghebbende in dat verband heeft gedoeld, nu de inspecteur in zijn brief van 23 oktober 2012 heeft aangegeven dat belanghebbende al over de stukken beschikte. Overigens heeft de inspecteur – overeenkomstig artikel 7:4, tweede lid, Awb – aangegeven ‘uiteraard’ bereid te zijn de stukken ter inzage te leggen. Ook op een concreet voorstel voor een tijdstip om te worden gehoord in de brief van de inspecteur van 7 maart 2013 heeft belanghebbende afwijzend gereageerd. Daarbij geldt dat de inspecteur – anders dan belanghebbende heeft gesteld – niet ertoe gehouden is om met een belanghebbende telefonisch contact op te nemen over een tijdstip waarop die belanghebbende wenst te worden gehoord. Onder de hiervoor vermelde omstandigheden heeft de inspecteur naar het oordeel van het Hof op de voet van artikel 7:3, aanhef en onderdeel d, Awb mogen afzien van een horen van belanghebbende op haar bezwaren tegen de aanslagen Vpb 2008 en 2009.

5.2.3.5. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur met de onder 2.8.1, 2.8.2, 2.8.4, 2.8.6 vermelde brieven aan belanghebbende voldoende gelegenheid gegeven om te worden gehoord op haar bezwaren tegen de aanslagen Vpb 2010 en 2011. Belanghebbende heeft op de brieven van 3 juli 2014 en 24 oktober 2014 niet gereageerd met een tijdstip waarop het horen haar schikt, maar de inspecteur in haar brief van 7 november 2014 verzocht aan te geven van welke vennootschappen hij de jaarrekeningen wenst te ontvangen; niettegenstaande dat de brief van de inspecteur van 3 juli 2014 op dit punt reeds een concrete vraag bevatte. Daarop heeft belanghebbende in haar brief van 4 december 2014 (zie onder 2.8.5) aangegeven waarschijnlijk eerst in de loop van januari 2015 mededelingen te kunnen doen over de vraag of en in hoeverre de door de inspecteur gevraagde informatie kan worden verstrekt.

Gezien ook het reeds in de brief van de inspecteur van 3 juli 2014 vervatte verzoek om informatie, acht het Hof het niet onredelijk dat de inspecteur in zijn brief van 10 december 2014 (zie onder 2.8.6) van belanghebbende heeft verlangd dat zij voor het horen een haar passend tijdstip zou opgeven in de periode 6 – 16 januari 2015. Op deze brief heeft belanghebbende niet gereageerd. De inspecteur heeft op 24 maart 2015 uitspraak op bezwaar gedaan. Onder deze omstandigheden heeft de inspecteur naar het oordeel van het Hof op de voet van artikel 7:3, aanhef en onderdeel d, Awb mogen afzien van een horen van belanghebbende op haar bezwaren tegen de aanslagen Vpb 2010 en 2011.

5.2.3.6. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur zijn beslissing om uiteindelijk van een horen van belanghebbende af te zien in de uitspraken op bezwaar tegen de aanslagen Vpb 2008, 2009, 2010 en 2011 (zie onder 2.7.11 en 2.8.7) voldoende gemotiveerd. Anders dan de rechtbank heeft geoordeeld doet zich op dit punt geen schending voor van artikel 7:12 Awb. Aan toepassing van artikel 6:22 Awb komt het Hof derhalve niet toe.
Thincapregeling

5.3.1. Belanghebbende beroept zich op toepassing van de concernratio van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet. In dat verband gaat belanghebbende ervan uit dat [enig aandeelhouder] BV als hoofd fungeert van de groep van vennootschappen waartoe belanghebbende behoort. Volgens haar oefende [enig aandeelhouder] BV de dagelijkse leiding van de groep uit; zij voerde het beheer over het vastgoed en de kasmiddelen. [Y] fungeert volgens belanghebbende alleen maar als houdster van de aandelen in [enig aandeelhouder] BV. Het essentiële beleid, zoals de strategische beleidsbepaling en de aan- en verkoop van vastgoed berustte volgens belanghebbende bij [ubo] , als ultimate beneficial owner (ubo). Belanghebbende verwijst in dit verband naar een bij haar tiendagenstuk voor de zitting van de rechtbank overgelegd structuurschema. Volgens dit schema zijn de aandelen van [Y] in bezit van [xxxxx] in bezit van [ubo] die in het schema als ubo is aangeduid. Voorts wijst belanghebbende in dit verband op een publicatie van ‘ [adviseur] ’ van 4 februari 2012 waarin is vermeld dat een groep investeerders [xxxxx] door middel van een ‘leveraged buyout’ van [ubo] heeft gekocht.

5.3.2. De inspecteur stelt dat ook [Y] tot de groep behoort waartoe belanghebbende behoort. In dat verband acht de inspecteur het niet van belang dat, zoals belanghebbende heeft gesteld, [enig aandeelhouder] BV de leiding over de dagelijkse gang van zaken van de groep had. De inspecteur betwist dat [ubo] de ubo is van [enig aandeelhouder] BV en verwijst daartoe naar een brief van [ubo] van 4 mei 2011 waarin [ubo] heeft verklaard dat zij niet betrokken is bij [Y] en [enig aandeelhouder] BV (zie onder 2.13). Bovendien zou, zo stelt de inspecteur, ook de stelling van belanghebbende dat [ubo] het strategische beleid van de groep bepaalt en de uiteindelijk gerechtigde van [enig aandeelhouder] BV is, tot gevolg hebben dat [enig aandeelhouder] BV niet kan worden aangemerkt als hoofd van de groep waartoe belanghebbende behoort. Feiten en omstandigheden die inhouden dat [enig aandeelhouder] BV het hoofd zou zijn van de groep waartoe belanghebbende behoort zijn volgens de inspecteur niet door belanghebbende aannemelijk gemaakt.

5.3.3.1. De tegenbewijsregeling van artikel 10d, vijfde en zesde lid, van de Wet houdt in dat een belanghebbende op het niveau van het hoofd van de groep waartoe de belanghebbende (op wie de toepassing van artikel 10d van de Wet betrekking heeft) behoort, een geconsolideerde balans overlegt, opgemaakt volgens de bepalingen van titel 9, boek 2 BW (dan wel soortgelijke buitenlandse regelingen). Op basis van dat gegeven kan dan worden bepaald of het op basis van artikel 10d, vierde lid, van de Wet berekende teveel aan vreemd vermogen hoger is dan wanneer wordt uitgegaan van de vermogensverhouding van de groep.

5.3.3.2. Het begrip groep dient in dit verband te worden bepaald naar de maatstaf van artikel 2:24b BW, waarin het volgende is bepaald:

5.3.4.1. Vast staat dat [enig aandeelhouder] BV de enig aandeelhouder is van belanghebbende en dat [Y] de enig aandeelhouder is van [enig aandeelhouder] BV. Hiervan uitgaande en gelet op hetgeen is bepaald in artikel 2:24b BW, dient [Y] in de voor toepassing van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet vereiste consolidatie te worden betrokken, tenzij belanghebbende bewijs levert dat Standrevier niet tot de groep behoort waartoe belanghebbende behoort. Naar het oordeel van het Hof heeft de rechtbank terecht en onder verwijzing naar het arrest HR 21 september 2012, ECLI:NL:HR:2012:BT1517, BNB 2013/14, bij belanghebbende de last neergelegd haar stelling te bewijzen dat [Y] niet tot die groep zou behoren. Met hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd, acht het Hof haar, evenals de rechtbank in onderdeel 42 van haar uitspraak heeft overwogen en waarbij het Hof zich aansluit, niet in dat bewijs geslaagd. Het door [enig aandeelhouder] BV geven van dagelijkse leiding aan de groep, hetgeen op zichzelf niet door de inspecteur is betwist, houdt naar het oordeel van het Hof niet in dat [Y] als enig aandeelhouder van [enig aandeelhouder] BV niet tot de groep behoort.

5.3.4.2. Bovendien, zo volgt uit verklaringen van belanghebbende, berustte de verantwoordelijkheid voor het ‘essentiële beleid’ niet bij [enig aandeelhouder] BV, maar bij [ubo] . Dat zou betekenen dat voor de toepassing van artikel 10d van de Wet op het niveau van [ubo] een consolidatie van de groep zou moeten worden gemaakt, met inbegrip (geconsolideerd) van [Y] . In ieder geval zijn geconsolideerde gegevens op het niveau van [enig aandeelhouder] BV dan niet toereikend voor toepassing van de tegenbewijsregeling van artikel 10d van de Wet. Uit de onder 2.13 aangehaalde brief van [ubo] is echter af te leiden dat [ubo] en [Y] niets met elkaar te maken hadden en dat, zo dat toch – via [xxxxx] – al zo zou zijn geweest, dit dan na februari 2010 niet meer het geval was. Indien ervan moet worden uitgegaan dat [ubo] – anders dan belanghebbende heeft gesteld – niet de uiteindelijk gerechtigde was die tevens het essentiële beleid bepaalde, dan is onduidelijk wie wel het essentiële beleid bepaalde. Dat dit dan [enig aandeelhouder] BV zou zijn is niet gesteld en verdraagt zich niet met hetgeen belanghebbende overigens over [enig aandeelhouder] BV heeft gesteld.

5.3.4.3. Het hiervoor overwogene leidt tot de conclusie dat belanghebbende geen feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt op grond waarvan is te concluderen dat de tegenbewijsregeling van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet van toepassing is en dat in dat verband zou kunnen worden volstaan met bewijs door middel van een geconsolideerde balans op het niveau van [enig aandeelhouder] BV.

5.3.4.4. De stelling van belanghebbende, ook in hoger beroep, dat zij aan de behandeling van aangiften van voorgaande jaren het vertrouwen heeft mogen ontlenen dat zij voor de aangiften over de jaren 2008 – 2011 het tegenbewijs van artikel 10d van de Wet zou mogen leveren door middel van geconsolideerde cijfers op het niveau van [enig aandeelhouder] BV dan wel dat in latere jaren artikel 10d van de Wet geen toepassing zou vinden, wijst het Hof af, onder verwijzing naar rechtsoverweging 46 van de uitspraak van de rechtbank, welke het Hof tot de zijne maakt. De brief van de inspecteur aan [A] BV van 7 juli 2014, waarnaar belanghebbende in dit verband heeft verwezen, leidt niet tot een ander oordeel.

5.3.4.5. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende getuigenbewijs aangeboden door
[getuige 1] , [getuige 2] en eventueel [getuige 3] en [getuige 4] (medewerkers van de Belastingdienst). Desgevraagd heeft belanghebbende bij monde van [bestuurder] ter zitting verduidelijkt dat het gaat om een voorwaardelijk bewijsaanbod, voor zover het Hof twijfels zou hebben aan de feitelijke inhoud van de correspondentie bij het in eerste aanleg overgelegde tiendagenstuk. Nu het Hof op zichzelf geen reden heeft om aan de feitelijke inhoud van de hiervoor bedoelde correspondentie te twijfelen, kan reeds op deze grond aan het voorwaardelijk aanbod van getuigenbewijs worden voorbijgegaan.

Buitengewone last (jaar 2008)

5.4.1.1. Ter zake van de door haar in 2008 in aanmerking genomen buitengewone last stelt belanghebbende dat deze betrekking heeft op een door haar aan [A] BV betaald bedrag voor de onderhuur van een door [A] BV van [D] gehuurde bedrijfsruimte (een souterrain) te [plaats xxxx] . Het souterrain is volgens belanghebbende door [D] (destijds), als koper van het pand waar het souterrain deel van uitmaakte, in de maag gesplitst van [A] BV, omdat deze vennootschap (destijds) als verkoper van dat pand, het pand in verhuurde staat diende op te leveren. [A] BV heeft het souterrain toen als noodoplossing aan belanghebbende verhuurd. Volgens belanghebbende had zij niet 570 m² opslagruimte nodig; hooguit de helft of iets meer dan de helft.

5.4.2.2. Volgens belanghebbende was het met éénzelfde directie van belanghebbende en van [A] BV mogelijk om het bepaalde in artikel 3 van de huurovereenkomst van 28 december 2003 op te nemen. Dit is volgens belanghebbende mede geschied uit fiscale overwegingen, omdat het aldus mogelijk werd huur die achteraf betaald moest worden, in een bepaald jaar te laten vallen.

5.4.2.3. Het aanvankelijk aanmerken van de buitengewone lasten als kosten van het vernieuwen van een overkapping van het winkelcentrum [winkelcentrum x] , berust volgens belanghebbende op een vergissing.

5.4.2.4. Volgens belanghebbende dient de inspecteur een toezegging gestand te doen die inhoudt dat het resultaat van [A] BV met € 150.000 wordt verminderd, in het geval dat bedrag in het resultaat van [A] BV is opgenomen. Nu het (negatieve) bedrag in het resultaat van [A] BV is opgenomen, doordat [A] de huren heeft betaald aan [D] , is volgens belanghebbende aan de voorwaarde van de toezegging voldaan.

5.4.3.1. De inspecteur sluit zich aan bij de beslissing van de rechtbank. Voorts wijst hij erop dat de door belanghebbende gestelde prijs die [A] BV voor de huur van het souterrain verschuldigd zou zijn niet overeenkomt met de (lagere) prijs van € 1.722,74 respectievelijk
€ 1.741,69 die is vermeld in de onder 2.18 vermelde dagvaarding van 20 december 2004.

Volgens de inspecteur zou dat over de gehele huurperiode overeenkomen met een huur van circa € 103.000.

5.4.3.2. De inspecteur betwist de door belanghebbende veronderstelde duur van het gebruik van het souterrain door haar, omdat [A] BV de huurovereenkomst op 13 februari 2003 met ingang van 30 november 2005 heeft opgezegd. Waar het betreft de aanvang van het gebruik van het souterrain door belanghebbende wijst de inspecteur erop dat daarvan eerst sprake was na een periode van ‘voortsudderen’, nadat er tussen [A] en [D] een probleem was ontstaan over de toegankelijkheid van die ruimte.

5.4.3.3. De inspecteur stelt primair dat belanghebbende de omvang en het bestaan van de door belanghebbende in aanmerking genomen buitengewone last niet aannemelijk heeft gemaakt.

5.4.3.4. Subsidiair stelt de inspecteur dat belanghebbende en [A] BV met (het aangaan van) de tussen hen overeengekomen huurovereenkomst onzakelijk hebben gehandeld.

5.4.3.5. Meer subsidiair stelt de inspecteur dat de buitengewone last niet in 2008 in aftrek kan komen. Indien en voor zover de last aannemelijk zou zijn, had belanghebbende deze in 2005 in aanmerking moeten nemen.

5.4.4.1. Naar het oordeel van het Hof rust op belanghebbende de last feiten en omstandigheden aannemelijk te maken op grond waarvan de door haar gestelde buitengewone last van € 150.000 in 2008 in aftrek van de winst zou kunnen komen.
Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende hierin niet geslaagd. Zij is er niet in geslaagd voldoende aannemelijk te maken waarop de gestelde last betrekking heeft. Aanvankelijk is gesteld dat deze verband zou houden met de dakbedekking van een winkelcentrum in [plaats xxxx] . Vervolgens heeft zij gesteld dat het zou gaan om de huur van een souterrain in [plaats xxxx] . Indien daarvan wordt uitgegaan, dan is niet voldoende duidelijk geworden wanneer dat gebruik is aangevangen. Uit de onder 2.19 aangehaalde passage uit een dagvaarding van 21 oktober 2005 is af te leiden dat dit eerst enige tijd is geweest nadat er tussen de verhuurder en [A] BV een geschil was ontstaan over de toegankelijkheid van het souterrain. Indien voorts ervan wordt uitgegaan dat de huur vanaf 30 november 2005 is geëindigd, belanghebbende niet meer dan circa de helft van het souterrain zou hebben gebruikt en de totale huur over de volledige periode waarin [A] BV het souterrain heeft gehuurd – volgens een berekening van de inspecteur – € 103.000 bedroeg, dan rijst de vraag waarop dan een aftrek in 2008 van € 150.000 zou kunnen zijn gebaseerd. De door belanghebbende overgelegde huurovereenkomst tussen [A] BV en belanghebbende geeft op deze vraag, gegeven de hiervoor vermelde feiten en omstandigheden, geen antwoord.

Ook overigens biedt hetgeen belanghebbende naar voren heeft gebracht geen onderbouwing voor het in 2008 in aanmerking nemen van de gestelde last. Daarmee is de zakelijkheid van deze last niet vast komen te staan en is evenmin komen vast te staan dat deze last, welke betrekking heeft op een huurovereenkomst die vanaf 30 november 2005 moet zijn geëindigd, in zoverre deze al zakelijk zou zijn, nog in 2008 in aanmerking zou kunnen worden genomen. Op deze gronden kan de door belanghebbende gestelde buitengewone last van € 150.000 bij belanghebbende niet in 2008 in aanmerking worden genomen.

De vergrijpboeten

5.5.1.1. Ter zake van de opgelegde boeten heeft de inspecteur in zijn incidenteel hoger beroep aangevoerd dat belanghebbende de aangiften ter zake van de toepassing van de thincapregeling niet juist heeft ingevuld. Voor een geslaagd beroep op de concernratio diende belanghebbende volgens de inspecteur de jaarrekening van de groep over te leggen. Volgens de inspecteur heeft belanghebbende dit eveneens nagelaten; volgens hem heeft belanghebbende [enig aandeelhouder] BV voor de toepassing van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet niet als groepshoofd kunnen aanmerken.

5.5.1.2. Volgens de inspecteur was belanghebbende voldoende bekend met de werking van de thincapregeling. Door te handelen als gesteld onder 5.5.1.1, de volledige aan [enig aandeelhouder] BV betaalde rente in aftrek te brengen en in de aangiften geen bijtelling op grond van toepassing van artikel 10d van de Wet in aanmerking te nemen noch een beroep te doen op de concernratio (zie 2.5.5), heeft belanghebbende volgens de inspecteur willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat er te weinig belasting zou worden geheven.

5.5.1.3. Meer in het bijzonder bij het doen van aangiften Vpb voor de jaren 2010 en 2011 was belanghebbende volgens de inspecteur bekend met zijn standpunt over de – vereisten voor de – toepassing van de concernratio. De inspecteur wijst in dit verband onder meer op zijn brief van 17 juni 2011 (zie onder 2.6.1). Hieruit leidt de inspecteur af dat belanghebbende ermee bekend was dat zij geen beroep kon doen op de concernratio, daarbij ervan uitgaande dat [enig aandeelhouder] BV het hoofd van de voor de toepassing van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet relevant te achten groep zou zijn.

5.5.1.4. Het aanmerken van [enig aandeelhouder] BV als groepshoofd kan volgens de inspecteur niet als pleitbaar standpunt worden aangemerkt. Een belanghebbende die niet de noodzakelijke toetsbare gegevens ter onderbouwing van zijn standpunt verstrekt komt, aldus de inspecteur, niet verder dan een blote stelling.

5.5.1.5. In dit verband acht de inspecteur het vermoeden gerechtvaardigd dat [bestuurder] de uiteindelijk economisch gerechtigde van [enig aandeelhouder] BV en [Y] is. In die hoedanigheid en als (voormalig) bestuurder van belanghebbende was [bestuurder] volgens de inspecteur op de hoogte van alle relevante feiten en omstandigheden.

5.5.2.1. Belanghebbende stelt dat de inspecteur bij het doen van uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag Vpb 2006 ten name van [A] de met toepassing van artikel 10d van de Wet aangebrachte rentecorrectie met € 240.563 heeft verminderd en dat daarbij de concernratio is toegepast, ervan uitgaande dat [enig aandeelhouder] BV het hoofd van de voor de toepassing van artikel 10d van de Wet relevant te achten groep was. Belanghebbende wijst in dit verband onder meer op de onder 2.11 en 2.12 aangehaalde stukken. Tegen die achtergrond acht belanghebbende het standpunt dat de inspecteur in zijn brief van 7 juli 2014 heeft ingenomen onbegrijpelijk (zie onder 2.14).

5.5.2.2. Volgens belanghebbende was er voor de jaren 2008 – 2011 bij toepassing van de concernratio van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet geen rente bij te tellen. Volgens belanghebbende is dit een pleitbaar standpunt; zij beschouwt zich in dit opzicht als te goeder trouw.

5.5.2.3. Belanghebbende betwist dat [bestuurder] en zijn zoon [zoon bestuurder] over uitgebreide kennis over de toepassing van artikel 10d van de Wet zouden beschikken. Over die kennis beschikte [xxxx 1] – destijds de administrateur van de groep – volgens belanghebbende wel; hij redigeerde brieven die door [zoon bestuurder] werden ondertekend.

5.5.2.4. Belanghebbende acht de beslissing van de rechtbank juist. De inspecteur is er volgens haar niet in geslaagd te bewijzen dat belanghebbende voorwaardelijk opzettelijk onjuiste aangiften heeft gedaan.

5.5.3.1. Naar het oordeel van het Hof staat vast dat belanghebbende in haar aangiften voor de jaren 2008 tot en met 2011 geen correctie in aanmerking heeft genomen uit hoofde van een toepassen van artikel 10d van de Wet en dat zij de daarvoor in de aangiftebiljetten van die jaren opgenomen rubrieken niet heeft beantwoord dan wel ingevuld.

5.5.3.2. Uit hetgeen hiervoor onder 5.3.4.1 tot en met 5.3.4.5 is overwogen volgt dat belanghebbende in de aangiften 2008 tot en met 2011 ten onrechte alle door haar verschuldigde rente in aftrek heeft gebracht en dat artikel 10d van de Wet niet zou leiden tot een rentecorrectie.

5.5.3.3. Op de tegenbewijsregeling van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet kan een beroep worden gedaan, zolang de aanslag niet onherroepelijk vaststaat. Nu de brieven van belanghebbende van 19 juli 2011 waarin zij niet-aftrekbare rente heeft berekend op grond van de door haar bepaalde concernratio, als een dergelijk beroep moet worden beschouwd (zie uitspraak rechtbank onder 20), kan belanghebbende in zoverre niet zonder meer het verwijt worden gemaakt dat als gevolg van haar opzet niet de juiste aangifte is gedaan en dat zij ten tijde van het doen van die aangifte objectief geen pleitbaar standpunt had, daarbij mede in aanmerking nemend dat ook na het doen van aangifte een beroep op artikel 10d, vijfde lid, van de Wet kan worden gedaan, en ook al heeft belanghebbende naderhand het standpunt ingenomen dat er ook voor de jaren 2008 en 2009 geen thincapcorrectie nodig zou zijn (zie uitspraak rechtbank onder 22). Dit laatste omdat getoetst dient te worden of aan de aangifte een standpunt ten grondslag ligt dat gebaseerd kan worden op een pleitbare uitleg van het (fiscale) recht, in die zin dat de belastingplichtige ten tijde van het doen van die aangifte – naar objectieve maatstaven gemeten – redelijkerwijs kon en mocht menen dat deze uitleg en daarmee de door hem gedane aangifte juist was (zie HR 21 april 2017, ECLI:NL:HR:2017:638, r.o. 3.4.5).

5.5.3.4. Anders dan de inspecteur in zijn incidenteel hoger beroep voor de jaren 2010 en 2011 heeft gesteld (onderdeel 5.15 van dat geschrift), heeft de inspecteur voor de jaren 2008 en 2009 niet (uitdrukkelijk) gesteld dat belanghebbende bij het doen van aangifte op de hoogte was van het standpunt van de inspecteur over de wijze waarop de concernratio moet worden toegepast. Weliswaar heeft belanghebbende voor de jaren 2008 en 2009 geen vertrouwen kunnen ontlenen aan de wijze waarop in 2010 bij [A] BV, in het kader van de behandeling van het bezwaar tegen de aanslag Vpb 2006, de concernratio van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet is toegepast, maar daaruit volgt niet dat belanghebbende bij het doen van aangifte voor de jaren 2008 en 2009 (voorwaardelijk) opzet aan het niet doen van de juiste aangifte is te verwijten door – in lijn van de behandeling van het bezwaar tegen de aanslag Vpb 2006 van [A] BV – bij toepassing van de concernratio ervan uit te gaan dat [enig aandeelhouder] BV het hoofd is van de groep waartoe belanghebbende behoort. Gelet op de bezwaarbehandeling bij [A] BV, waarmee – naar mag worden aangenomen – belanghebbende via [xxxx 1] en/of [bestuurder] bekend was en gegeven de in aanvulling op de voor de jaren 2008 en 2009 gedane aangiften in 2011 gerapporteerde bijtellingen, is de inspecteur naar het oordeel van het Hof niet erin geslaagd aannemelijk te maken dat het door belanghebbende onjuist doen van aangifte Vpb voor de jaren 2008 en 2009 aan (voorwaardelijk) opzet van haar is te wijten.

5.5.3.5. Hieruit volgt, en in zoverre sluit het Hof zich – voor de jaren 2008 en 2009 – aan bij het oordeel van de rechtbank in onderdeel 50 van haar uitspraak, dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende wist dat zij geen beroep kon doen op de concernratio met [enig aandeelhouder] BV als groepshoofd casu quo dat zij, door de aangiften in te dienen zoals zij heeft gedaan, bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat deze aangiften onjuist of onvolledig waren (uitspraak rechtbank onderdeel 50).

5.5.3.6. Vast staat dat de inspecteur belanghebbende vóór het doen van aangifte Vpb 2010 en 2011 (zie onder 2.5.3 en 2.5.4), bij brief van 17 juni 2011 erop heeft gewezen dat voor zover hem bekend, bij de toepassing van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet, [Y] heeft te gelden als het hoofd van de groep waartoe belanghebbende behoort (zie onder 2.6.1).
Dat belanghebbende, althans [bestuurder] , ten tijde van het doen van de aangiften Vpb 2010 en 2011 ermee bekend was dat de aandelen van [enig aandeelhouder] BV werden gehouden door [Y] , volgt onder meer uit de bijlage bij de brief van [bestuurder] namens [enig aandeelhouder] BV aan [bank xxxxxx] en [pensioenfonds] van 3 juni 2009 (zie onder 2.10).

5.5.3.7. Vast staat voorts dat belanghebbende de op de toepassing van artikel 10d van de Wet in de aangiftebiljetten Vpb 2010 en 2011 betrekking hebbende vragen niet heeft beantwoord, dat zij voor deze jaren geen gegevens heeft overgelegd waaruit zou volgen dat volgens de concernratio geen dan wel lagere rentecorrecties van toepassing zouden zijn dan die welke de inspecteur op forfaitaire wijze heeft aangebracht, en – meer in het bijzonder – dat belanghebbende geen geconsolideerde balans heeft overgelegd op het niveau van [Y] of een vennootschap die (middellijk) aandeelhouder is van [Y] , als hoofd van de groep waartoe ook belanghebbende behoort. Evenmin heeft belanghebbende bewijs bijgebracht van haar stelling dat [Y] naar de maatstaf van artikel 2:24b BW niet tot de groep zou behoren waartoe belanghebbende behoort. Het Hof sluit zich ook in dit verband aan bij hetgeen de rechtbank in onderdeel 42 van haar uitspraak heeft overwogen.

5.5.3.8. Voor zover van belang acht het Hof het aannemelijk dat belanghebbende, destijds door middel van de [xxxx 1] en [bestuurder] , voldoende bekend was met de werking van artikel 10d van de Wet. Voor zover belanghebbende – ten onrechte – ervan uitging dat de toepassing van de concernratio kon worden gebaseerd op geconsolideerde cijfers op het niveau van [enig aandeelhouder] BV, acht het Hof het aannemelijk dat zij ten tijde van het doen van aangifte ermee op de hoogte was dat de inspecteur zich op het standpunt stelde dat voor de toepassing van de concernratio geconsolideerde cijfers op het niveau van [Y] dienden te worden overgelegd; het Hof wijst in dit verband in het bijzonder op de brief van de inspecteur van 17 juni 2011 (onder 2.6.1). Dit standpunt komt overeen met het structuurschema van de groep waartoe belanghebbende behoorde, waarvan, zoals is overwogen onder 5.5.3.7, mag worden aangenomen dat dit ten tijde van het doen van de aangiften Vpb 2010 en 2011 bij belanghebbende bekend was, en waarin is vermeld dat [Y] de aandelen houdt van [enig aandeelhouder] BV.

5.5.3.9. Door onder de hiervoor vermelde feiten en omstandigheden aangiften Vpb 2010 en 2011 te doen, en daarbij – ten onrechte – artikel 10d van de Wet buiten toepassing te laten en zonder bewijs te produceren van de juistheid van het in de aangiften ingenomen standpunt, heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof met het doen van die aangiften willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat de aangiften Vpb 2010 en 2011 niet juist of onvolledig zijn.

5.5.3.10. Onder de hiervoor bedoelde feiten en omstandigheden en gelet op de ter zake van het verwijt dat belanghebbende wordt gemaakt duidelijke tekst van artikel 10d, vijfde en zesde lid, van de Wet, kan het standpunt dat belanghebbende in haar aangiften Vpb 2010 en 2011 heeft ingenomen niet als pleitbaar worden aangemerkt, ook niet, indien daarbij in aanmerking wordt genomen dat artikel 10d van de Wet de mogelijkheid biedt om na het doen van aangifte een beroep te doen op de tegenbewijsregeling van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet. Dit laatste zou wellicht anders zijn, indien belanghebbende na het doen van aangifte een begin van bewijs van feiten en omstandigheden zou hebben geleverd waarop de door haar voorgestane toepassing van de tegenbewijsregeling zou kunnen worden gebaseerd, maar die situatie doet zich in het onderhavige geval niet voor.

5.5.3.11. Voor zover belanghebbende ook in het kader van de beoordeling van de boeten zijn aanbod van getuigenbewijs heeft bedoeld te doen, verwijst het Hof naar hetgeen hierover in rechtsoverweging 5.3.4.5 is overwogen.

5.5.3.12. In het licht van de ernst van het begane vergrijp, het (voorwaardelijk) opzettelijk ontwijken van een met het oog op het voorkomen van de erosie van de Nederlandse heffingsgrondslag ingevoerde specifieke rente-aftrekbeperkende maatregel – waarvan belanghebbende dan wel zijn accountant/adviseur kennis had –, is het Hof van oordeel dat de door de inspecteur, met de thincapcorrecties als grondslag, op de voet van artikel 67d AWR opgelegde vergrijpboeten van € 49.898 en (na vermindering bij bezwaar) € 42.416 passend en geboden zijn.

5.5.3.13. Aangezien tussen het tijdstip waarop belanghebbende zich met strafvervolging (een ‘criminal charge’) als bedoeld in artikel 6 EVRM geconfronteerd heeft gezien – het Hof gaat hier uit van een brief van de inspecteur van 14 januari 2014 waarin hij voor de jaren 2010 en 2011 zijn voornemen de vergrijpboeten op te leggen kenbaar heeft gemaakt – en het tijdstip waarop het Hof uitspraak doet, ruim meer dan vier jaar is verstreken, waarvan ruim meer dan twee jaar in de bezwaar- en beroepsfase, constateert het Hof ambtshalve dat daarmee de redelijke termijn voor berechting bij strafoplegging van artikel 6 EVRM is overschreden. Deze overschrijding vindt geen, althans onvoldoende, verklaring in bijzondere omstandigheden, zoals – in dit geval – de complexiteit van de zaak. Op grond hiervan en met toepassing van het beleid van het Hof als vastgelegd in rechtsoverweging 5.7.3.7 van de uitspraak van het Hof van 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298, leidt dit tot een vermindering van de opgelegde boeten met 20%.
De boete voor het jaar 2010 zal derhalve worden verminderd tot € 39.918 en de boete voor het jaar 2011 tot € 33.933.

Immateriële schadevergoeding

5.6. De onderhavige uitspraak wordt gedaan op 1 maart 2022, zodat meer dan twee jaar is verstreken nadat van belanghebbende bij het Hof op 21 februari 2020 het hoger beroep is ontvangen. Omdat genoemde termijn van twee jaar is verstreken na afloop van de termijn van zes weken voor het doen van uitspraak, dient ambtshalve te worden beoordeeld of belanghebbende in aanmerking komt voor vergoeding van immateriële schade. Naar het oordeel van het Hof heeft de complexiteit en bewerkelijkheid van de onderhavige zaken een verlenging van de voor de vergoeding van immateriële schade in aanmerking te nemen redelijke termijn met ten minste twee weken tot gevolg. Met inachtneming van een verlenging van de termijn voor het doen van uitspraak in hoger beroep met twee weken is in dit geval geen sprake van een overschrijding van de redelijke termijn, zodat voor vergoeding van immateriële schade geen aanleiding bestaat.

Slotsom

5.7. Het Hof concludeert dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd voor zover deze betrekking heeft op de aanslagen Vpb 2008, 2009, 2010 en 2011, en de voor de jaren 2008 en 2009 opgelegde boeten. De uitspraak van de rechtbank moet worden vernietigd voor zover deze betrekking heeft op de voor de jaren 2010 en 2011 opgelegde boeten.

6. Kosten

Aangezien het principale hoger beroep van belanghebbende geen doel treft, ziet het Hof ziet geen reden de inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende in hoger beroep gemaakte proceskosten.

7. Beslissing

Het Hof:

• vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens voor zover deze betrekking heeft op de aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 2008, 2009, 2010 en 2011, de vergrijpboeten voor de jaren 2008 en 2009, de vergoeding van immateriële schade en de vergoeding van het betaalde griffierecht;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de vergrijpboeten voor de jaren 2010 en 2011;
• vermindert de vergrijpboeten tot een bedrag van € 39.918 voor het jaar 2010 en € 33.933 voor het jaar 2011, en
• draagt de inspecteur op het betaalde griffierecht van € 532 aan belanghebbende te vergoeden.

De uitspraak is gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, H.E. Kostense en R.C.H.M. Lips, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.F.J.S. Molleman als griffier. De beslissing is op 1 maart 2022 in het openbaar uitgesproken.