Afscheidsbonussen ten onrechte als verkoopkosten deelneming aangemerkt

Belanghebbende, vertegenwoordigd door P.W. Overgaauw, heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P], heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.

2. Uitgangspunten in cassatie

2.1. Belanghebbende, een besloten vennootschap, hield alle aandelen in drie dochtervennootschappen. Twee van de dochtervennootschappen zijn in het buitenland gevestigd. De andere dochtervennootschap, een besloten vennootschap, is in Nederland gevestigd (hierna: de dochtermaatschappij). Belanghebbende heeft op 9 april 2015 de aandelen in de drie dochtervennootschappen aan een derde verkocht.

2.2. Na de hiervoor in 2.1 bedoelde verkoop zijn ten laste van belanghebbende uitkeringen aan het voltallige personeel van de voormalige dochtervennootschappen verstrekt voor een totaalbedrag van € 1.502.854. De hoogte van de aan ieder van de werknemers toegekende afscheidsbonus was afhankelijk van de diensttijd, het salaris en het functioneren van die werknemer.

2.3. Op 11 juni 2015 heeft belanghebbende over de wijze waarop loonheffing van de hiervoor in 2.2 bedoelde uitkeringen zou worden ingehouden, contact met de Belastingdienst opgenomen. Deze uitkeringen zijn vervolgens door de moedervennootschap van belanghebbende in de loonheffing betrokken en via een andere groepsvennootschap aan de werknemers van de drie voormalige dochtervennootschappen uitbetaald. Aan de werknemers van de dochtermaatschappij is in het onderhavige boekjaar (2015/2016) aldus een totaalbedrag van € 1.371.534 uitgekeerd.

2.4. Belanghebbende heeft de uitkeringen in de aangifte voor de vennootschapsbelasting voor het boekjaar 2015/2016 in aftrek gebracht op de belastbare winst.

2.5. De Inspecteur heeft de uitkeringen aangemerkt als kosten ter zake van de verkoop van de deelnemingen (de drie dochtervennootschappen) en heeft de desbetreffende post op grond van artikel 13, lid 1, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet Vpb) niet in aftrek toegelaten. Het aangegeven belastbaar bedrag, zijnde een verlies van € 1.087.402, is gecorrigeerd naar een belastbaar bedrag van € 415.452 (-/- € 1.087.402 +/+ € 1.502.854).

3. De oordelen van de Rechtbank

3.1. Voor de Rechtbank was onder meer in geschil of de uitkeringen die aan de werknemers van de dochtermaatschappij zijn uitbetaald (hierna: de afscheidsbonussen), moeten worden aangemerkt als kosten ter zake van de verkoop van de deelneming in de dochtermaatschappij, zodat deze niet ten laste van de belastbare winst van belanghebbende mogen worden gebracht.

3.2. De Rechtbank heeft vooropgesteld dat op grond van artikel 13, lid 1, van de Wet Vpb bij het bepalen van de winst buiten aanmerking blijven de kosten ter zake van de vervreemding van een deelneming. Uit jurisprudentie van de Hoge Raad volgt, aldus de Rechtbank, dat sprake moet zijn van een rechtstreeks oorzakelijk verband tussen de geclaimde kosten en de verkoop van de deelneming. Kosten kunnen worden aangemerkt als kosten ter zake van de vervreemding van de deelneming, indien zij worden opgeroepen door de vervreemding van de desbetreffende deelneming, in die zin dat de kosten zonder die vervreemding niet zouden zijn gemaakt. Naar het oordeel van de Rechtbank is hieraan voldaan. De uitleg van de Hoge Raad is volgens de Rechtbank dusdanig ruim dat ook kosten die het gevolg zijn van de verkoop van een deelneming onder verkoopkosten van de deelneming vallen, omdat zonder de verkoop van de deelneming die kosten niet zouden zijn gemaakt. In dit geval zouden zonder de verkoop van de deelneming de afscheidsbonussen niet zijn uitgekeerd. Volgens de Rechtbank heeft de Inspecteur de kosten daarom terecht gecorrigeerd.
Diens standpunt dat sprake is van een niet-aftrekbare onttrekking behoeft daarom geen bespreking meer, aldus de Rechtbank.

4. Beoordeling van de middelen

4.1. De Hoge Raad heeft de klachten van middel I en middel II over de uitspraak van de Rechtbank beoordeeld. De uitkomst hiervan is dat deze klachten niet kunnen leiden tot vernietiging van die uitspraak. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).

4.2. Middel III is voorgesteld voor het geval de middelen I en II niet tot cassatie leiden. Middel III is gericht tegen het hiervoor in 3.2 weergegeven oordeel van de Rechtbank dat de kosten van de afscheidsbonussen niet aftrekbaar zijn omdat het kosten zijn ter zake van de vervreemding van de deelneming in de zin van artikel 13, lid 1, van de Wet Vpb.

4.3. Zoals de Hoge Raad in zijn arrest van 7 december 2018, ECLI:NL:HR:2018:2264 (hierna: het arrest van 7 december 2018), heeft geoordeeld, blijven op grond van artikel 13, lid 1, van de Wet bij het bepalen van de winst “buiten aanmerking de voordelen uit hoofde van een deelneming, alsmede de kosten ter zake van de verwerving of de vervreemding van die deelneming”. De bewoordingen van deze bepaling en in het bijzonder de daarin voorkomende zinsnede “ter zake van” maken duidelijk dat een bepaalde kostenpost alleen onder de deelnemingsvrijstelling valt indien een verband bestaat tussen die kostenpost en de verwerving of de vervreemding van een deelneming. Bij gebrek aan nadere tekstuele of wetshistorische aanwijzingen voor de beantwoording van de vraag welk verband vereist is, hanteert de Hoge Raad hiervoor de maatstaf van een rechtstreeks oorzakelijk verband. Uitgaven moeten worden aangemerkt als kosten ter zake van de verwerving of de vervreemding van een deelneming als bedoeld in artikel 13, lid 1, van de Wet Vpb indien zij worden opgeroepen door de verwerving of de vervreemding van de desbetreffende deelneming, in die zin dat de kosten zonder die verwerving of die vervreemding niet zouden zijn gemaakt. De aanwezigheid van een zodanig verband dient naar objectieve maatstaven te worden beoordeeld.2

4.4.1

In het vereiste rechtstreekse oorzakelijke verband dat de kosten moeten worden opgeroepen door de vervreemding (zoals hiervoor in 4.3 omschreven), ligt de voorwaarde besloten dat die kosten een zodanig oorzakelijk verband met de vervreemding houden dat zij zijn gemaakt omdat zij – objectief bezien – nuttig of nodig zijn om tot die vervreemding te komen. Ter verduidelijking daarvan is in het arrest van 7 december 2018 toegevoegd dat de kosten anders, dus zonder die (beoogde) vervreemding, niet zouden zijn gemaakt. Dit hiervoor bedoelde rechtstreekse oorzakelijke verband ontbreekt bij kosten die – weliswaar – niet zouden zijn gemaakt als de vervreemding niet zou hebben plaatsgevonden maar die overigens in generlei opzicht kunnen bijdragen aan de totstandkoming van die vervreemding. Dergelijke uitgaven staan niet in een rechtstreeks oorzakelijk verband tot de vervreemding in de hiervoor in 4.3 bedoelde zin. Zij zijn niet nuttig of nodig om tot die vervreemding te komen.

4.4.2. In het licht van het voorgaande zijn de uitgaven van belanghebbende voor de afscheidsbonussen niet te beschouwen als kosten die worden opgeroepen door de vervreemding van de deelneming in de dochtermaatschappij, omdat het vereiste rechtstreekse oorzakelijke verband tussen uitgaven en vervreemding ontbreekt: de Rechtbank heeft immers vastgesteld dat de afscheidsbonussen niet zijn uitgekeerd met het oogmerk om tot vervreemding van die deelneming te komen. Hieruit volgt dat zij niet werden “opgeroepen” door de vervreemding in de hiervoor bedoelde zin, ook al zouden zij niet zijn toegekend en uitbetaald zonder dat vervreemding van de deelneming had plaatsgevonden. Die laatste omstandigheid brengt veeleer mee dat toekenning van de afscheidsbonussen het gevolg is van de vervreemding, omdat de verkoopopbrengst deze uitkeringen faciliteerde. Het oordeel van de Rechtbank dat dergelijke uitgaven tot de niet-aftrekbare kosten ter zake van de vervreemding van de deelneming in de dochtermaatschappij behoren, geeft dus blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Middel III slaagt.

4.5. Gelet op hetgeen hiervoor in 4.4.1 en 4.4.2 is geoordeeld, kan de uitspraak van de Rechtbank niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.

4.6.1. Zoals hiervoor in 2.3 is weergegeven, is van de afscheidsbonussen een bedrag van € 1.371.534 ten laste van belanghebbende aan de werknemers van de dochtermaatschappij uitbetaald. De gedingstukken laten geen andere conclusie toe dan dat belanghebbende en de Inspecteur, uit praktische overwegingen, de hiervoor in 2.3 weergegeven handelwijze in juni 2015 hebben afgesproken. Die afspraken hielden in dat (i) ter zake van de afscheidsbonussen loonheffingen zullen worden ingehouden, en (ii) de moedervennootschap van belanghebbende die bonussen zal (doen) uitbetalen en verlonen. Verder kan uit de gedingstukken niet anders worden opgemaakt dan dat (iii) van het hiervoor genoemde bedrag van € 1.371.534 een bedrag van € 1.163.131 aan afscheidsbonussen daadwerkelijk in de loonheffingen is betrokken, en (iv) door de dochtermaatschappij niet een bedrag aan afscheidsbonussen voor haar werknemers als loonkosten ten laste van het resultaat is gebracht.

4.6.2. Vanwege de hiervoor in 4.6.1 in (i) en (ii) weergegeven omstandigheden moet worden aangenomen dat partijen het erover eens waren dat de afscheidsbonussen in elk geval tot het hiervoor vermelde bedrag van € 1.371.534 als loon van de werknemers van de dochtermaatschappij moeten worden aangemerkt. Die gezamenlijke opvatting van partijen geeft niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Hetgeen hiervoor in 4.6.1 in (iii) en (iv) is vermeld, brengt dan mee dat dit ten laste van belanghebbende gekomen bedrag bij haar in aftrek moet worden toegelaten. Hierin ligt besloten dat het door de Inspecteur voor de Rechtbank subsidiair ingenomen standpunt wordt verworpen aangezien dit standpunt niet valt te rijmen met de hiervoor in 4.6.1 bedoelde afspraken tussen de Inspecteur en belanghebbende.

4.6.3. Gelet op hetgeen hiervoor in 4.6.2 is geoordeeld, bedraagt de belastbare winst van belanghebbende van het boekjaar 2015/2016 negatief € 956.082 (€ 415.452 -/- € 1.371.534). De Hoge Raad zal het verlies van het boekjaar 2015/2016 op dat bedrag vaststellen, de onderhavige aanslag verminderen tot nihil en de beschikking inzake belastingrente vernietigen.

5. Proceskosten

De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor de Rechtbank en in verband met de behandeling van het bezwaar.

6. Beslissing

De Hoge Raad:

• verklaart het beroep in cassatie gegrond,
• vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
• vernietigt de uitspraken op bezwaar,
•  vermindert de aanslag tot nihil,
• stelt het verlies van het boekjaar 2015/2016 vast op € 956.082,
• vernietigt de beschikking inzake belastingrente,
• draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 548,
• veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 3.348 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand,
• draagt de Inspecteur op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor het beroep bij de Rechtbank heeft betaald van € 360, en
• veroordeelt de Inspecteur in de kosten van belanghebbende voor het geding voor de Rechtbank, vastgesteld op € 1.674 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en in de kosten in verband met de behandeling van het bezwaar aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.194 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.F. Faase en P.A.G.M. Cools, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 22 december 2023.