Samenvatting
In het arrest van de Hoge Raad van 17 september 2004 nr 38.091 was het volgende aan de orde: Een fiscale eenheid die het levensverzekeringsbedrijf uitoefent beschouwt de gehele premiereserve van haar spaarhypotheekpolissen als basis voor de egalisatiereserve. Dat vindt de Hoge Raad anders dan het Hof en A-G Groeneveld terecht. De spaarhypotheekpolissen bevatten in hun geheel levensverzekeringen. Dat de verzekeraar de verzekering voor intern gebruik in een spaarcontract en een (afnemende) risicoverzekering splitst doet daar niet aan af en evenmin dat de als besparing aangemerkte gedeelten van de ontvangen premies krachtens overeenkomst ter beschikking worden gesteld van de financiƫle instellingen die de hypothecaire lening aan de verzekerden hebben verstrekt. Zulks ondanks het feit dat zij daarvoor dezelfde rente als de rekenrente van de spaarhypotheekpolis vergoeden.
Met instemming verwijzend naar de conclusie van de A-G beslist de Hoge Raad voorts dat verkoopwinsten op obligaties door de verzekeraar als gerealiseerd moeten worden beschouwd na de levering en betaling en niet toegerekend mogen worden aan de nog resterende looptijd van die obligaties. De A-G had in dat kader verwezen naar HR 7 februari 2003 nr 38.152 BNB 2003/173. Ook volgt de Hoge Raad de opvatting van de A-G dat voor ingegane invaliditeitspensioenen als rekenrente de marktrente voor langlopende leningen moet worden gebruikt. Het Besluit van 20 december 2000 nr RTB 2000/2726 V-N 2001/4.15 brengt daarin geen verandering.
Op het cassatieberoep van de Staatssecretaris besliste de Hoge Raad als volgt: De bijzondere regeling voor verzekeraars van artikel 6 BRK geldt ook voor herverzekeraars. De vraag of de eenheid op de Nederlandse Antillen als verzekeraar is opgetreden kan niet voor het eerst in cassatie aan de orde worden gesteld en valt niet samen met de vraag of aldaar sprake was van een vaste inrichting. Ook een verzekeraar mag met betrekking tot de activering van obligaties de zogenaamde amortisatiemethode niet toepassen waarbij het boven pari betaalde bedrag aan de hand van de resterende looptijd ten laste van de winst wordt gebracht. Na verwijzing was uitsluitend nog in geschil of de dotatiegrondslag voor de egalisatiereserve verzekeraars, de premiereserve eigen rekening in de zin van het Besluit reserve verzekeraars, mag worden bepaald inclusief het spaardeel voor verzekeringsverplichtingen ter zake van de spaarhypotheken. Gelet op de beperking van het geschil in de voorafgaande schakels zag het Hof zich gedwongen dit toe te laten. Tegen dit oordeel stelden zowel de staatssecretaris als de fiscale eenheid cassatieberoep in. De Hoge Raad verklaart beide cassatieberoepen echter ongegrond.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van X Holding B.V. te Z (hierna: belanghebbende), alsmede het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van FinanciĆ«n tegen de uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Gravenhage van 29 maart 2005, nr. BK-04/02920, betreffende na te melden aanslagen in de vennootschapsbelasting.
1. Aanslagen en bezwaar
Aan belanghebbende zijn voor de jaren 1995 en 1996 aanslagen in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van respectievelijk ƒ 74.609.340 en ƒ 95.574.136. Vervolgens is aan belanghebbende over 1995 een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 80.676.553. De drie aanslagen zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
2. Loop van het geding tot dusverre
Belanghebbende is tegen de uitspraken van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Gerechtshof te Amsterdam. De uitspraak van dit hof van 30 januari 2002 is op de beroepen van belanghebbende en de Staatssecretaris bij arrest van de Hoge Raad van 17 september 2004, nr. 38091, BNB 2005/2, vernietigd, met verwijzing van het geding naar het Gerechtshof te ‘s-Gravenhage (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dat arrest.
Het Hof heeft de beroepen ter zake van de aanslagen voor het jaar 1995 ongegrond verklaard, het beroep ter zake van de aanslag voor het jaar 1996 gegrond verklaard, de desbetreffende uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de desbetreffende aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 95.461.674, met inachtneming van een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting over een bedrag van ƒ 247.825. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
3. Het tweede geding in cassatie
Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende en de Staatssecretaris hebben over en weer een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft tevens voorwaardelijk incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
De beroepschriften in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
De Staatssecretaris heeft het incidentele beroep beantwoord.
Belanghebbende en de Staatssecretaris hebben over en weer zowel een conclusie van repliek als een conclusie van dupliek ingediend.
4. Beoordeling van de door belanghebbende en de Staatssecretaris voorgestelde middelen
4.1. Belanghebbende heeft in haar brief aan het Hof van 22 november 2004 geconcludeerd dat het belastbare bedrag over het jaar 1995 moet worden vastgesteld op ƒ 82.553.160 en over 1996 op ƒ 95.461.674. Het Hof heeft wat betreft de primitieve aanslag en navorderingsaanslag over het jaar 1995, die waren opgelegd naar belastbare bedragen van respectievelijk ƒ 74.609.340 en ƒ 80.676.553, het beroep wegens gebrek aan belang ongegrond verklaard en voor wat betreft de primitieve aanslag over 1996 het beroep gegrond verklaard en het belastbare bedrag – overeenkomstig de conclusie van belanghebbende – vastgesteld op ƒ 95.461.674. Gezien dit laatste moet ervan worden uitgegaan dat de vermelding “ontkennend” in onderdeel 6.4 van ’s Hofs uitspraak op een verschrijving berust, en dat het Hof heeft bedoeld de daar vermelde vraag bevestigend te beantwoorden. Voor zover het middel van de Staatssecretaris met een beroep op evenbedoelde vermelding betoogt dat de Inspecteur in het gelijk gesteld had moeten worden, faalt het derhalve bij gebrek aan feitelijke grondslag.
4.2. Voor zover het middel van de Staatssecretaris erover klaagt dat het Hof is uitgegaan van een te beperkte rechtsstrijd na verwijzing, kan het ook niet tot cassatie leiden. In het verwijzingsarrest heeft de Hoge Raad beslist dat het Gerechtshof te Amsterdam ten onrechte heeft geoordeeld dat met betrekking tot het gedeelte van de verzekeringsverplichtingen dat betrekking heeft op het spaardeel van de spaarhypotheekverzekeringen geen premiereserve in de zin van het Besluit reserve verzekeraars (hierna: het BRV) kan worden gevormd. Na verwijzing stond derhalve vast dat met betrekking tot het spaardeel sprake was van een verzekeringsverplichting waarvoor een premiereserve mag worden gevormd in de zin van artikel 3 van het BRV.
4.3. Voor zover het middel van belanghebbende erover klaagt dat het Hof ten onrechte het belastbare bedrag van 1995 niet heeft vastgesteld op ƒ 73.743.639 en dat van 1996 op ƒ 94.449.207, faalt het. Het Hof heeft kennelijk en niet onbegrijpelijk de hiervoor in 4.1 vermelde conclusie van belanghebbende aldus opgevat dat bij die aanslagen rekening moet worden gehouden met de in de tweede navorderingsaanslag over 1995 en de navorderingsaanslag over 1996 aangebrachte – door belanghebbende kennelijk niet betwiste – correctie met betrekking tot de rekenrente Voorziening ingegane verplichtingen invaliditeit (VPU). Met inachtneming van ’s Hofs oordeel dat belanghebbende met betrekking tot de dotatie aan de egalisatiereserve in het gelijk werd gesteld, leidde dit voor 1995 tot een belastbaar bedrag van ƒ 82.553.160 en voor 1996 tot een belastbaar bedrag van ƒ 95.461.674. Nu de in geschil zijnde belastingaanslagen over 1995 naar een lager belastbaar bedrag dan ƒ 82.553.160 waren vastgesteld, is het Hof terecht tot de conclusie gekomen dat belanghebbende in zoverre geen belang had bij haar beroep.
4.4. Voor zover het middel van belanghebbende betoogt dat het Hof ten onrechte niet een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht aanwezig heeft geoordeeld, faalt het eveneens. ’s Hofs oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.
4.5. Voor zover het middel van belanghebbende zich keert tegen het oordeel van het Hof dat met artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) een exclusieve mogelijkheid aan de bestuursrechter wordt geboden om een partij te veroordelen in de kosten die een andere partij in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken, en dat voor een vergoeding van deze kosten langs de weg van een verzoek om schadevergoeding op de voet van artikel 8:73 van de Awb dan ook geen plaats is, faalt het, aangezien dit oordeel juist is.
4.6. Gelet op het hiervoor in 4.2 en 4.3 overwogene faalt het middel van de Staatssecretaris voor het overige bij gebrek aan belang en is de voorwaarde waaronder belanghebbende het incidentele beroep heeft ingesteld, niet vervuld. Dat laatste beroep behoeft derhalve geen behandeling.
5. Proceskosten
Wat betreft het cassatieberoep van de Staatssecretaris zal de Staatssecretaris van Financiƫn worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
Wat betreft het principale en het incidentele cassatieberoep van belanghebbende acht de Hoge Raad geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
6. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart zowel het beroep van de Staatssecretaris als het principale beroep van belanghebbende ongegrond, en
veroordeelt de Staatssecretaris van FinanciĆ«n in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1288 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren P.J. van Amersfoort, P. Lourens, C.B. Bavinck en A.R. Leemreis, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 14 september 2007.
Van de Staat wordt ter zake van het door de Staatssecretaris van FinanciĆ«n ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 428.
