Verhuur van onderneming; voldaan aan voortzettingsvereiste BOR

1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2014 een navorderingsaanslag schenkbelasting (aanslagnummer: [aanslagnummer] ) opgelegd, berekend naar een belaste verkrijging van € 505.285.

1.2. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 november 2017 de navorderingsaanslag gehandhaafd.

1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 4 januari 2018, ontvangen bij de rechtbank op 5 januari 2018, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 46.

1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de inspecteur.

1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 november 2019 te Breda. Voor de aldaar verschenen personen en het verhandelde ter zitting, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting, waarvan een afschrift tegelijk met een afschrift van deze uitspraak aan partijen wordt gezonden.

1.7. Bij brieven van 24 december 2019 heeft de rechtbank partijen ervan in kennis gesteld dat de uitspraaktermijn met zes weken is verlengd.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1. Op 24 december 2014 heeft belanghebbende van zijn vader, [naam] (hierna: de schenker), alle aandelen in [A] Holding BV geschonken gekregen.

2.2. Op het moment van schenking hield [A] Holding BV alle aandelen in [B Holding BV] . [B Holding BV] was eigenaar van een benzineservicestation gelegen aan [adres] en verhuurde het benzineservicestation aan haar dochtermaatschappij [C BV] . [C BV] exploiteerde het benzinestation.

2.3. Met ingang van 1 november 2015 heeft [C BV] het benzineservicestation verhuurd aan een derde, [D BV] , voor 5 jaar met een optieperiode van nogmaals 5 jaar (hierna: de verhuur van de onderneming).

2.4. Belanghebbende heeft van deze schenking aangifte schenkbelasting 2014 gedaan. Op 14 maart 2017 is de definitieve aanslag schenkbelasting opgelegd, waarbij de voorwaardelijke vrijstelling van de bedrijfsopvolgingsregeling (hierna: BOR) van artikel 35b van de Successiewet 1956 (hierna: SW 1956) is toegepast.

2.5. Naar aanleiding van de in 2.3 genoemde verhuur van de onderneming heeft de inspecteur, met dagtekening 4 april 2017, de onderhavige navorderingsaanslag schenkbelasting 2014 aan belanghebbende opgelegd, waarbij de inspecteur de voorwaardelijke vrijstelling volledig heeft teruggenomen, omdat door de verhuur van de onderneming binnen 5 jaar na de schenking niet langer wordt voldaan aan het voorzettingsvereiste van artikel 35e SW 1956.

3. Geschil

3.1. In geschil is uitsluitend het antwoord op de vraag of door de verhuur van de onderneming nog aan het voortzettingsvereiste van artikel 35e, lid 1, onderdeel c, ten derde van de SW 1956 wordt voldaan. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de inspecteur ontkennend.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en ter zitting.

3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de navorderingsaanslag. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

4. Beoordeling van het geschil

Wettelijk kader

4.1. Op grond van artikel 35b, eerste lid, van de SW 1956 wordt op verzoek van de verkrijger een voorwaardelijke vrijstelling verleend, indien tot de verkrijging ondernemingsvermogen behoort als bedoeld in artikel 35c, dat wordt verkregen in het kader van een bedrijfsopvolging als bedoeld in het vijfde lid.

In het vijfde lid van artikel 35b SW 1956 is bepaald dat onder een bedrijfsopvolging wordt verstaan: “een verkrijging van ondernemingsvermogen als bedoeld in artikel 35c, van een erflater of schenker die voldoet aan de bezitstermijn als bedoeld in artikel 35d, mits de verkrijger gedurende vijf jaren voldoet aan het voortzettingsvereiste als bedoeld in artikel 35e. ”.

Artikel 35e, lid 1, van de SW 1956 bepaalt, voor zover hier van belang:

“Een verkrijger voldoet aan het voortzettingsvereiste indien gedurende de periode van vijf jaren, bedoeld in artikel 35b, vijfde lid, zich geen van de hierna genoemde gebeurtenissen voordoet:

(…)

c. indien het een verkrijging betreft van vermogensbestanddelen als bedoeld in artikel 35c, eerste lid, onderdeel c:

(…)

3° het lichaam waarop de vermogensbestanddelen betrekking hebben, houdt op uit de onderneming of de medegerechtigdheid, of een gedeelte daarvan, winst te genieten;”

4.2. Tijdens de parlementaire behandeling is ten aanzien van het voortzettingsvereiste onder meer het volgende opgemerkt:

“Kern van de bedrijfsopvolgingsregeling is dat de verkrijger het verkregen ondernemingsvermogen voortzet. Daarom is bepaald dat de verkrijger in de inkomstenbelastingsfeer niet mag ophouden winst te genieten uit de onderneming. Indien vermogensbestanddelen uit een aanmerkelijk belang zijn verkregen, mogen deze gedurende vijf jaar niet worden vervreemd en mag het lichaam niet ophouden winst te genieten. Dit laatste is ook aan de orde als de toerekeningsregel van artikel 35c, vijfde lid, niet langer van toepassing is, bijvoorbeeld omdat de aandelen in het lichaam waarin de onderneming van het concern wordt gedreven, wordt verkocht, of omdat dat lichaam haar onderneming staakt. Hiermee wordt ook gelijkstelling bereikt met de verkrijging van een direct gehouden aanmerkelijk belang in een actief lichaam.

In beginsel volgt de bedrijfsopvolgingsregeling voor de zogenoemde voortzettingseis het stakings- en vervreemdingsbegrip uit de Wet inkomstenbelasting 2001. Dit kan anders zijn wanneer de specifieke aard van de bedrijfsopvolgingsregeling daarom vraagt. Indien bijvoorbeeld bij de overdracht van een onderneming gebruik wordt gemaakt van artikel 3.63

Wet IB 2001, wordt de onderneming voor de inkomstenbelasting geacht niet te zijn gestaakt. Deze niet-stakingsfictie werkt niet door naar de bedrijfsopvolgingsregeling. In zoverre bestaat er overigens geen wijziging ten opzichte van de huidige regeling.”

(MvT, Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 3, p. 46)

Voortzettingsvereiste

4.3. Partijen zijn het erover eens – en de rechtbank oordeelt niet anders – dat voor de inkomstenbelasting de verhuur van de onderneming voor belanghebbende in dit geval niet leidt tot staking van die onderneming. Voor de inkomstenbelasting is sprake van voortgezet ondernemerschap.

Partijen houdt slechts verdeeld het antwoord op de vraag of door de verhuur van de onderneming nog aan het in artikel 35e, eerste lid, onderdeel c ten derde, van de SW 1956 geformuleerde voortzettingsvereiste wordt voldaan.

4.4. De inspecteur voert in de kern aan dat belanghebbende de verkregen onderneming niet voortzet. Voor het voortzettingsvereiste in de SW 1956 is voortgezet ondernemerschap voor de inkomstenbelasting niet voldoende. Volgens de inspecteur miskent belanghebbende dat het exploiteren van een onderneming een andere objectieve onderneming is dan het verhuren van diezelfde onderneming.

4.5. Belanghebbende heeft aangevoerd dat het begrip ‘winst te genieten’ uit artikel 35e, lid 1, onderdeel c, ten derde van de SW 1956 uitgelegd dient te worden aan de hand van de Wet inkomstenbelasting 2001. Volgens jurisprudentie blijft er ingeval van verhuur van de onderneming sprake van ondernemerschap voor de inkomstenbelasting. Als verhuur van de onderneming voor de inkomstenbelasting kwalificeert als voortgezet ondernemerschap is dit geen schending van het voortzettingsvereiste volgens belanghebbende.

4.6. De rechtbank overweegt als volgt.

4.6.1. In het arrest van de Hoge Raad van 26 januari 1955 (nr. 12 088, gepubliceerd in BNB 1955/216) heeft de Hoge Raad overwogen dat indien een ondernemer zijn onderneming gaat verhuren er geen sprake is van staking, maar van voortgezet ondernemerschap. De Hoge Raad overwoog:

“dat ten aanzien van den ondernemer, die het tot dusver door hem uitgeoefende bedrijf gaat verhuren, echter noch van liquidatie, noch van overdracht van het bedrijf kan worden gesproken;

dat een bedrijf wordt geliquideerd, ingeval de ondernemer, de bedrijfsuitoefening stakende, den band, welke de tot het bedrijfsvermogen behorende zaken door haar gemeenschappelijke bestemming tezamen hield, verbreekt door deze zaken stuksgewijze te vervreemden, of, voorzover niet vervreemd, over te brengen in zijn privevermogen, terwijl de overdracht van een bedrijf plaats vindt, ingeval de ondernemer bij de staking van de bedrijfsuitoefening het bedrijf met de daarbij behorende bedrijfsmiddelen en goodwill als zodanig in stand houdt en aan een ander in eigendom overdraagt; dat bij verhuring van een bedrijf echter noch het een, noch het ander geschiedt, immers geen liquidatie plaats vindt, omdat het bedrijf als geheel in stand blijft, en het evenmin wordt overgedragen, omdat de oorspronkelijke ondernemer den eigendom daarvan behoudt;

dat in zodanig geval ten aanzien van dien oorspronkelijken ondernemer ook van staking van de bedrijfsuitoefening niet kan worden gesproken, doch slechts een verandering optreedt in den vorm der bedrijfsuitoefening, in dien zin, dat voor den in de huurovereenkomst bepaalden tijd de exploitatie van het bedrijf wordt overgelaten aan een ander en voor den oorspronkelijken ondernemer aldus een meestal vaste huursom als bedrijfsinkomst in de plaats treedt van de tot dusver wisselende ontvangsten der eigen exploitatie;”

4.6.2. Zoals de Hoge Raad in zijn arrest van 26 januari 1955 heeft aangegeven, kan van voortgezet ondernemerschap geen sprake meer zijn als de onderneming wordt overgedragen. Naar het oordeel van de rechtbank is met de verhuur van de onderneming in dit geval geen sprake van overdracht van de onderneming of delen daarvan door belanghebbende. Er heeft geen overdracht van vermogensbestanddelen plaatsgevonden. Belanghebbende blijft als verhuurder eigenaar van het ondernemingsvermogen. De verhuur is van tijdelijke aard, althans de inspecteur heeft het tegendeel niet aannemelijk gemaakt. De exploitatie van de onderneming komt uiteindelijk bij belanghebbende terug. De oorspronkelijke onderneming wordt voortgezet, alleen de wijze van exploitatie van deze onderneming wijzigt voor een tijdelijke periode. Hiermee is naar het oordeel van de rechtbank nog steeds aan het voorzettingsvereiste voldaan. De rechtbank acht dit ook passen binnen de ratio van de regeling. Zoals blijkt uit de geschiedenis van de totstandkoming van de hierboven beschreven bepalingen, is de bedrijfsopvolgingsregeling, zoals die aanvankelijk via de invorderingswet is geregeld, door de wetgever in het leven geroepen ten einde een (gedeeltelijke) oplossing te bieden voor die gevallen waarin bedrijfsopvolging na overlijden of schenking zou worden bemoeilijkt doordat over de verkrijgingen successie- of schenkingsrecht zou moeten worden voldaan. De wetgever achtte het vanuit algemeen sociaal-economisch belang onwenselijk dat een onderneming die overgaat door vererving moet worden gestaakt of geforceerd moet worden verkocht zonder dat de bedrijfsresultaten daar aanleiding toe geven, met als gevolg een verlies aan werkgelegenheid en economische diversiteit (zie MvT, Kamerstukken II 1997/1998, 25 688, nr. 3, blz. 7). In dit geval zijn door belanghebbende geen liquiditeiten gerealiseerd waarmee hij de schenkbelasting kan voldoen. Het vermogen zit vast in de onderneming. Belanghebbende heeft ter zitting onweersproken gesteld dat verhuur van de onderneming op dat moment voor hem de enige mogelijkheid was om de onderneming en daarmee ook de werkgelegenheid voor zijn personeel te behouden.

4.7. Gelet op het vorenstaande vormt de verhuur van de onderneming naar het oordeel van de rechtbank geen intrekkingsgrond van de voorwaardelijke vrijstelling van de BOR. Voor dat geval is niet in geschil dat de navorderingsaanslag moet worden vernietigd. Het beroep moet gegrond worden verklaard.

5. Proceskosten

De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.572 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 261, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1).

6. Beslissing

De rechtbank:

• verklaart het beroep gegrond;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar;
• vernietigt de navorderingsaanslag;
• veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.572;
• gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 46 aan hem vergoedt. 

Deze uitspraak is gedaan door mr. C.A.F.M. Stassen, voorzitter, mr. M.M. Dondorp-Loopstra en prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken, rechters, in tegenwoordigheid van mr. E.A.D. Dockx, griffier, en in het openbaar uitgesproken op 28 januari 2020.