Samenvatting
Na het overlijden van de oorspronkelijke benificiary is een vrouw benificiary geworden van een tot “subtrust” verzelfstandigd deel van de oorspronkelijke trust die in Brazilië was opgericht naar het recht van de staat Delaware. Zij heeft niet de beschikking over het vermogen van de subtrust, maar wel recht op de opbrengsten ervan met kort gezegd een maximum van 5% van dat vermogen. De uitkeringen aan de vrouw vormen volgens partijen een periodieke uitkering. Zij strijden over de vraag of sprake is van een periodieke uitkering die de tegenwaarde van een prestatie is en waarop de saldomethode van toepassing is (artikel 25, lid 1, letter g Wet IB 1964). Het Hof beantwoordde deze vraag ontkennend en oordeelde dat deze uitkeringen moeten worden belast op basis van artikel 30, lid 1, letter c Wet IB 1964 (periodieke uitkeringen die in rechte vorderbaar zijn). De Hoge Raad casseert dit oordeel. De vraag of er sprake is van een periodieke uitkering die de tegenwaarde voor een prestatie vormt, dient te worden beoordeeld vanuit de positie van de schuldenaar van de periodieke uitkering. In casu heeft de echtgenoot vermogen in een trust ondergebracht met het oog op onder meer het verrichten van periodieke uitkeringen. Dit valt aan te merken als de tegenwaarde voor een prestatie, aldus de Hoge Raad. De zaak is verwezen. Het verwijzingshof moet de waarde van de prestatie stellen op de te schatten contante waarde van de aan de echtgenote toekomende uitkeringen op het tijdstip dat aan de subtrust het vermogen ter beschikking werd gesteld.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te ‘s-Gravenhage van 12 december 2002, nr. BK-00/01738, betreffende na te melden aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1995 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 99.126, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
3. Beoordeling van de middelen
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. In 1982 is door een toen in het buitenland woonachtige settlor (trustor) een trust ingesteld, welke is gevestigd in de Verenigde Staten van Amerika (hierna: V.S.). Als trustee is een inwoner van de V.S. aangesteld. Bij het overlijden van de trustor op 15 augustus 1989 heeft de trustee conform de bepalingen van de trustakte ten behoeve van belanghebbende een gedeelte van het trustvermogen ondergebracht in een als zelfstandige trust aan te merken subtrust. Deze subtrust heeft dezelfde trustee. Belanghebbende is niet gerechtigd tot het trustvermogen als zodanig; wel heeft zij recht op een (jaarlijkse) uitkering, eindigend bij haar overlijden. Na het overlijden van belanghebbende wordt het alsdan aanwezige vermogen van de subtrust overgedragen aan twee Amerikaanse instellingen, mits deze dan aan bepaalde voorwaarden voldoen. Indien het laatste niet het geval is, keert de trustee het vermogen uit aan instellingen die wél aan de gestelde voorwaarden voldoen. Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar een uitkering van ƒ 21.829 ontvangen.
3.2. Voor het Hof was in geschil of de Inspecteur terecht de hiervoor bedoelde uitkering in het belastbare inkomen van belanghebbende heeft begrepen. Partijen zijn eenparig van mening dat de door belanghebbende ontvangen uitkeringen moeten worden aangemerkt als in rechte vorderbare periodieke uitkeringen als bedoeld in hetzij artikel 25, hetzij artikel 30 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1995; hierna: de Wet).
3.3. Het Hof heeft geoordeeld dat niet gezegd kan worden dat de periodieke uitkeringen hun grond vinden in een tegenprestatie. Het Hof heeft hieraan de gevolgtrekking verbonden dat geen sprake is van een periodieke uitkering als bedoeld in artikel 25, lid 1, letter g, van de Wet, maar van een periodieke uitkering in de zin van artikel 30, lid 1, letter c, van de Wet.
3.4. Voor de vraag of een periodieke uitkering de tegenwaarde voor een prestatie vormt, als bedoeld in artikel 25, lid 1, letter g, van de Wet, is ingeval de periodieke uitkering is bedongen bij een overeenkomst, slechts van belang of in die overeenkomst de aanvaarding van de verplichting tot het doen van de periodieke uitkeringen haar grond vindt in de bedongen tegenprestatie (vgl. HR 31 maart 1954, nr. 11703, BNB 1955/141). Derhalve dient de vraag of een periodieke uitkering de tegenwaarde voor een prestatie vormt, te worden beoordeeld vanuit de positie van de schuldenaar van de periodieke uitkering. Het komt erop aan of degene die de uitkeringen is verschuldigd, een prestatie heeft genoten waarin het ontstaan van de verplichting tot het doen van de uitkeringen zijn grond vindt. Het voorgaande geldt evenzeer indien de verplichting tot het doen van periodieke uitkeringen voortvloeit uit een eenzijdige rechtshandeling.
3.5. In het onderhavige geval is in overeenstemming met de bepalingen in de trustakte bij het overlijden van de insteller van de trust een gedeelte van het trustvermogen ondergebracht in een zelfstandige subtrust met het oog op het verrichten van periodieke uitkeringen aan belanghebbende. Het onderbrengen van vermogen in de desbetreffende subtrust onder de (in de trustakte bedongen) verplichting om aan belanghebbende de hiervoor in 3.1 omschreven periodieke uitkering te verrichten, is aan te merken als de prestatie, waarin het ontstaan van de verplichting tot het doen van uitkeringen aan belanghebbende zijn grond vindt. ’s Hofs oordeel dat in het onderhavige geval geen sprake is van een periodieke uitkering die de tegenwaarde van een prestatie vormt als bedoeld in artikel 25, lid 1, letter g, van de Wet, is derhalve onjuist. Middel 1 slaagt mitsdien.
3.6. ’s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. Middel 2 behoeft geen behandeling. Voor de behandeling door het verwijzingshof is nog het volgende van belang.
3.7. Uit de ontstaansgeschiedenis van artikel 25, lid 1, letter g, van de Wet blijkt dat de wetgever met betrekking tot periodieke uitkeringen die de tegenwaarde voor een prestatie vormen, heeft gekozen voor de zogenoemde saldomethode vanwege zijn uitgangspunt dat alleen het in een periodieke uitkering te onderkennen rente-element in de inkomenssfeer ligt; bij de nadere vormgeving van de saldomethode heeft de wetgever ook het risico-element in de inkomenssfeer gebracht, alsmede het kapitaalelement indien en voorzover in het verleden premieaftrek of stamrechtvrijstelling is genoten (Kamerstukken II 1980/81, 16787, nr. 3, blz. 16, en Kamerstukken II 1981/82, 16787, nr. 6, blz. 16). In overeenstemming hiermee dient in een geval als het onderhavige de waarde van de prestatie te worden gesteld op de te schatten contante waarde van de aan belanghebbende toekomende uitkeringen op het tijdstip dat aan de subtrust het vermogen ter beschikking werd gesteld.
3.8. Voor de vordering van belanghebbende op de subtrust die bestaat in haar gerechtigdheid tot een periodieke uitkering die de tegenwaarde voor een prestatie vormt, bevat de Wet in artikel 25, lid 1, letter g, een bijzondere bepaling, die derogeert aan artikel 29a van de Wet. Reeds hierom kan de primaire stelling van de Inspecteur dat belanghebbendes gerechtigdheid tot de trust kan worden aangemerkt als een belegging in een buitenlands doelvermogen, niet leiden tot het in aanmerking nemen van een fictief rendement over de waarde van belanghebbendes recht op periodieke uitkeringen.
4. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 82, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer A.G. Pos als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, P.J. van Amersfoort, A.R. Leemreis en C.J.J. van Maanen, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 14 juli 2006.
