Portugese motorrijtuigenbelasting strijdig met artikel 110 VWEU

ARREST VAN HET HOF (Achtste kamer)

16 november 2023 (*)

In zaak C‑349/22,

betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door de Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [scheidsgerecht voor belastingzaken (centrum voor bestuursrechtelijke arbitrage), Portugal], bij beslissing van 23 mei 2022, ingekomen bij het Hof op 31 mei 2022, in de procedure

NM

tegen

Autoridade Tributária e Aduaneira,

wijst

HET HOF (Achtste kamer),

samengesteld als volgt: N. Piçarra, kamerpresident, M. Safjan en N. Jääskinen (rapporteur), rechters,

advocaat-generaal: N. Emiliou,

griffier: A. Calot Escobar,

gezien de stukken,

gelet op de opmerkingen van:

• NM, vertegenwoordigd door P. Carido, advogado,
• de Portugese regering, vertegenwoordigd door P. Barros da Costa, A. Pimenta, A. Rodrigues en N. Vitorino als gemachtigden,
• de Europese Commissie, vertegenwoordigd door M. Björkland en I. Melo Sampaio als gemachtigden,

gelet op de beslissing, de advocaat-generaal gehoord, om de zaak zonder conclusie te berechten,

het navolgende

Arrest

1 Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 110 VWEU.

2 Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen NM en de Autoridade Tributária e Aduaneira (belasting- en douanedienst, Portugal; hierna: „belastingdienst”) betreffende de overeenkomstig de Código do Imposto sobre Veículos (hierna: „wetboek motorrijtuigenbelasting”) vastgestelde aanslag in de motorrijtuigenbelasting over een voertuig dat door NM in Portugal is ingevoerd.

Toepasselijke bepalingen

3 Artikel 2 („Objectieve werkingssfeer”) van het wetboek motorrijtuigenbelasting bepaalt in lid 1, onder a):

4 Artikel 3 („Subjectieve werkingssfeer”), lid 1, van dit wetboek luidt:

5 In artikel 5 („Belastbaar feit”) wordt bepaald:

6 Artikel 6 („Verschuldigdheid”) bepaalt:

7 Artikel 7 („Algemene tarieven – auto’s”) bepaalt het volgende in lid 1, onder a):

8 In de versie van Lei n.o 82-D/2014 que procede à alteração das normas fiscais ambientais nos sectores da energia e emissões, transportes, água, resíduos, ordenamento do território, florestas e biodiversidade, introduzindo ainda um regime de tributação dos sacos de plástico e um regime de incentivo ao abate de veículos em fim de vida, no quadro de uma reforma da fiscalidade ambiental (wet nr. 82-D/2014 tot wijziging van de belastingnormen op milieugebied in de sectoren energie en emissies, vervoer, water, afval, ruimtelijke ordening, bossen en biodiversiteit, en tot invoering van een belastingregeling voor plastic tassen en een regeling inzake slooppremies voor afgedankte auto’s in het kader van een hervorming van de milieubelastingen) van 31 december 2014 (Diário da República, 1e serie, nr. 252 van 31 december 2014), die van kracht was van 1 januari 2015 tot en met 31 december 2020 (hierna: „wet nr. 82-D/2014”), bepaalde artikel 8 („Tussentarieven – auto’s”) van het wetboek motorrijtuigenbelasting het volgende in lid 1, onder d):

9 In de versie van Lei n.o 75-B/2020, Orçamento do Estado para 2021 (wet nr. 75-B/2020 betreffende de overheidsbegroting voor 2021) van 31 december 2020 (Diário da República, 1e serie, nr. 253 van 31 december 2020), die van kracht is sinds 1 januari 2021 (hierna: „wet nr. 75-B/2020”), bepaalt artikel 8 („Tussentarieven – auto’s”) van dat wetboek het volgende in lid 1, onder d):

10 In artikel 11 („Tarieven – tweedehands voertuigen”) is bepaald:

Hoofdgeding en prejudiciële vraag

11 Op 14 september 2018 werd een personenauto met een plug-in hybride motor voor het eerst in Duitsland geregistreerd.

12 Op 13 september 2021 heeft NM bij de bevoegde douaneautoriteit een douaneaangifte voor dit voertuig ingediend met het oog op de uitslag tot verbruik ervan in Portugal.

13 De bevoegde douaneautoriteit heeft het bedrag van de door NM te betalen belasting berekend op basis van de cilinderinhoud en de milieucomponent (tabel A) van dat voertuig en de duur van het gebruik ervan sinds de eerste registratie (tabel D). Na deze berekening heeft zij besloten dat de belasting op dat voertuig tegen het volledige tarief moest worden toegepast, wat een bedrag van 2 928,28 EUR opleverde, en heeft zij in die zin een aanslag vastgesteld.

14 NM heeft het belastingbedrag betaald zoals dat was vermeld in de aanslag die hem door de bevoegde douaneautoriteit is meegedeeld. Vervolgens heeft hij bij de president van het Centro de arbitragem Administrativa (centrum voor bestuursrechtelijke arbitrage, Portugal) een verzoek tot instelling van een scheidsgerecht ingediend om die aanslag te betwisten.

15 Het verzoek van NM is doorgestuurd naar de Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [scheidsgerecht voor belastingzaken (centrum voor bestuursrechtelijke arbitrage), Portugal], de verwijzende rechter.

16 NM voert in wezen aan dat op de datum van de eerste registratie van het in het hoofdgeding aan de orde zijnde voertuig, te weten 14 september 2018, artikel 8, lid 1, onder d), van het wetboek motorrijtuigenbelasting, zoals gewijzigd bij wet nr. 82-D/2014, van kracht was en dat volgens dat artikel een verlaagd tarief van 25 % van de belasting van toepassing was op lichte voertuigen met een plug-in hybride motor die een minimale actieradius in elektrische modus van 25 km hebben. Op de datum waarop hij een douaneaangifte voor dit voertuig heeft ingediend, was daarentegen artikel 8, lid 1, onder d), van het wetboek motorrijtuigenbelasting, zoals gewijzigd bij wet nr. 75-B/2020, van toepassing. Anders dan de in 2018 geldende versie van dit artikel staat deze bepaling niet langer toe dat op voertuigen met soortgelijke kenmerken als dat in het hoofdgeding, het verlaagd tarief van 25 % van deze belasting wordt toegepast. Hij betoogt dat een voertuig met dergelijke kenmerken dat aanvankelijk in een andere lidstaat van de Unie is geregistreerd en vervolgens in Portugal wordt binnengebracht bijgevolg ongunstiger wordt behandeld dan een voertuig met soortgelijke kenmerken dat aanvankelijk in Portugal is gekocht en geregistreerd, aangezien eerstgenoemd voertuig niet in aanmerking komt voor het verlaagde belastingtarief van 25 %. Derhalve worden voertuigen die aanvankelijk in een andere lidstaat van de Unie zijn geregistreerd zwaarder belast dan voertuigen met soortgelijke kenmerken die aanvankelijk in Portugal zijn geregistreerd, hetgeen niet in overeenstemming is met artikel 110 VWEU.

17 De belastingdienst benadrukt daarentegen dat het belastbare feit de toelating tot het Portugese grondgebied is van een voertuig waarvoor daar een registratieplicht geldt, en dat deze belasting verschuldigd wordt wanneer dat voertuig in Portugal tot verbruik wordt uitgeslagen. Pas op die datum kan dus worden beoordeeld of een bepaald voertuig al dan niet voldoet aan de criteria voor toepassing van het verlaagde belastingtarief van 25 %. Voorts betoogt de belastingdienst dat artikel 110 VWEU niet wordt geschonden wanneer het bedrag van de belasting die wordt geheven bij de toelating tot het Portugese grondgebied van een uit een andere lidstaat afkomstig tweedehands voertuig, niet hoger is dan het restbedrag van deze belasting dat is begrepen in de prijs van soortgelijke tweedehands voertuigen die reeds op het nationale grondgebied zijn geregistreerd, hetgeen het geval is voor het belastingbedrag dat is geheven op het voertuig in het hoofdgeding.

18 In die omstandigheden heeft de Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vraag:

Beantwoording van de prejudiciële vraag

19 Met zijn prejudiciële vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of artikel 110 VWEU aldus moet worden uitgelegd dat het eraan in de weg staat dat op de datum waarop in een lidstaat een voertuig dat voor het eerst in een andere lidstaat werd geregistreerd tot verbruik wordt uitgeslagen, een motorrijtuigenbelasting wordt berekend volgens de op die datum geldende regels, terwijl op de datum waarop dat voertuig voor het eerst werd geregistreerd een eerdere versie van die belastingregeling van kracht was die tot een lagere belastingheffing zou hebben geleid en van toepassing was op gelijksoortige voertuigen met dezelfde relevante kenmerken als dat voertuig, maar die voor het eerst in eerstbedoelde lidstaat zijn geregistreerd.

20 Om te beginnen zij eraan herinnerd dat de motorrijtuigenbelasting, behoudens bepaalde – voor deze zaak niet relevante – uitzonderingen, op het niveau van de Unie niet is geharmoniseerd. Op dit gebied oefenen de lidstaten dus vrij hun fiscale bevoegdheid uit, mits zij daarbij het Unierecht eerbiedigen [arrest van 19 september 2017, Commissie/Ierland (Registratiebelasting), C‑552/15, EU:C:2017:698, punt 71 en aldaar aangehaalde rechtspraak].

21 Volgens vaste rechtspraak van het Hof vormt een motorrijtuigenbelasting die door een lidstaat wordt geheven bij de registratie van dergelijke voertuigen met het oog op het in het verkeer brengen ervan noch een douanerecht, noch een met een douanerecht gelijkwaardige heffing in de zin van de artikelen 28 en 30 VWEU. Bovendien kan een dergelijke belasting evenmin worden beoordeeld in het licht van artikel 34 VWEU betreffende het verbod op kwantitatieve invoerbeperkingen en maatregelen van gelijke werking. Een belasting zoals die welke aan de orde is in het hoofdgeding vormt immers een binnenlandse belasting en moet dus worden getoetst aan artikel 110 VWEU (arresten van 7 april 2011, Tatu, C‑402/09, EU:C:2011:219, punten 32 en 33, en 17 december 2015, Viamar, C‑402/14, EU:C:2015:830, punt 33 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

22 Artikel 110 VWEU heeft tot doel het vrije verkeer van goederen tussen de lidstaten te verzekeren onder normale mededingingsvoorwaarden. Deze bepaling strekt ertoe elke vorm van bescherming uit te sluiten die het gevolg kan zijn van de toepassing van binnenlandse belastingen, met name die welke discriminerend zijn ten opzichte van producten uit andere lidstaten (arrest van 14 april 2015, Manea, C‑76/14, EU:C:2015:216, punt 28). Dit artikel wordt geschonden wanneer de belasting op het ingevoerde product en die op het vergelijkbare nationale product op verschillende wijze en volgens verschillende modaliteiten worden berekend, waardoor het ingevoerde product, al was het maar in enkele gevallen, hoger wordt belast [arrest van 2 september 2021, Commissie/Portugal (Motorrijtuigenbelasting), C‑169/20, EU:C:2021:679, punt 34 en aldaar aangehaalde rechtspraak].

23 Wat meer in het bijzonder de belasting op ingevoerde tweedehands voertuigen betreft, beoogt artikel 110 VWEU te waarborgen dat de binnenlandse belastingen volstrekt neutraal zijn voor de mededinging tussen de producten die zich reeds op de binnenlandse markt bevinden en de ingevoerde producten, en verplicht het bijgevolg elke lidstaat de belastingen over motorvoertuigen zo te kiezen en vast te stellen dat zij de verkoop van nationale tweedehands voertuigen niet begunstigen, waardoor de invoer van gelijksoortige tweedehands voertuigen zou worden ontmoedigd (zie in die zin arrest van 7 april 2011, Tatu, C‑402/09, EU:C:2011:219, punt 56, en beschikking van 17 april 2018, dos Santos, C‑640/17, EU:C:2018:275, punt 17).

24 Voertuigen die zich in een lidstaat op de markt bevinden, zijn nationale producten van deze lidstaat in de zin van artikel 110 VWEU. Wanneer deze producten op de markt voor tweedehands voertuigen van die lidstaat te koop worden aangeboden, moeten zij worden beschouwd als producten die gelijksoortig zijn aan ingevoerde tweedehands voertuigen van hetzelfde type, met dezelfde kenmerken en slijtage. Op de markt van die lidstaat gekochte tweedehands voertuigen en tweedehands voertuigen die met het oog op de invoer en het in het verkeer brengen ervan in die lidstaat worden gekocht in andere lidstaten zijn immers concurrerende producten (arrest van 7 april 2011, Tatu, C‑402/09, EU:C:2011:219, punt 55, en beschikking van 17 april 2018, dos Santos, C‑640/17, EU:C:2018:275, punt 16).

25 Derhalve wordt artikel 110 VWEU geschonden wanneer het bedrag van die belasting op een tweedehands voertuig uit een andere lidstaat hoger is dan het restbedrag van die heffing dat is vervat in de waarde van gelijksoortige tweedehands voertuigen die reeds op het nationale grondgebied zijn geregistreerd. In een dergelijk geval zou immers de verkoop van nationale tweedehands voertuigen kunnen worden begunstigd, en zou de invoer van gelijksoortige tweedehands voertuigen bijgevolg worden ontmoedigd (arrest van 19 december 2013, X, C‑437/12, EU:C:2013:857, punten 31 en 32 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

26 In casu blijkt uit de gegevens waarover het Hof beschikt dat de belasting een verbruiksbelasting is die met name wordt geheven op elk voertuig dat in Portugal moet worden geregistreerd en dat zij verschuldigd is op het tijdstip waarop een dergelijk voertuig aldaar tot verbruik wordt uitgeslagen. Deze belasting is dus van toepassing op nieuwe voertuigen en op ingevoerde tweedehands voertuigen, aangezien zij slechts eenmaal wordt geheven, namelijk wanneer een bepaald voertuig tot verbruik wordt uitgeslagen op het Portugese grondgebied.

27 Voorts zet de verwijzende rechter uiteen dat artikel 8 van het wetboek motorrijtuigenbelasting is gewijzigd nadat het voertuig in het hoofdgeding voor het eerst in Duitsland werd geregistreerd, maar vóór het in Portugal tot verbruik werd uitgeslagen. Deze wijziging beoogde de voorwaarden te verscherpen waaraan een voertuig moet voldoen om in aanmerking te komen voor de toepassing van het verlaagde belastingtarief van 25 %.

28 Zoals blijkt uit het verzoek om een prejudiciële beslissing kon een dergelijk voertuig onder de regeling die op grond van artikel 8, lid 1, onder d), van het wetboek motorrijtuigenbelasting, zoals gewijzigd bij wet nr. 82-D/2014, van toepassing was in Portugal op de datum van de eerste registratie van het voertuig in het hoofdgeding in Duitsland, immers aanspraak maken op de toepassing van het verlaagde belastingtarief van 25 %. Op de datum waarop het voertuig tot verbruik werd uitgeslagen in Portugal voldeed het onder de regeling van artikel 8, lid 1, onder d), van het wetboek motorrijtuigenbelasting, zoals gewijzigd bij wet nr. 75-B/2020, daarentegen niet aan de voorwaarden om voor een dergelijk verlaagd tarief in aanmerking te komen.

29 Hieruit volgt dat op tweedehands voertuigen van hetzelfde type, met dezelfde kenmerken en slijtage, wat dus soortgelijke producten zijn in de zin van de in punt 24 van het onderhavige arrest vermelde rechtspraak, een verschillend belastingtarief kan worden toegepast naargelang zij vóór of na de in de punten 27 en 28 van het onderhavige arrest beschreven wetswijziging in Portugal tot verbruik zijn uitgeslagen.

30 In deze context staat het aan de verwijzende rechter om na te gaan of op het tijdstip waarop een uit een andere lidstaat afkomstig tweedehands voertuig in Portugal tot verbruik wordt uitgeslagen een dergelijke toepassing van de regeling inzake de motorrijtuigenbelasting er niet toe leidt dat de belasting op dat tweedehands voertuig hoger is dan het restbedrag van die belasting dat begrepen is in de waarde van soortgelijke tweedehands voertuigen die reeds op het nationale grondgebied zijn geregistreerd, en dus niet het risico meebrengt dat de verkoop van nationale tweedehands voertuigen wordt bevoordeeld en de invoer van gelijksoortige tweedehands voertuigen wordt ontmoedigd in de zin van de in punt 25 van het onderhavige arrest aangehaalde rechtspraak.

31 In de eerste plaats zal die rechter er rekening mee moeten houden dat de belasting bij de invoer en de uitslag tot verbruik van een dergelijk voertuig uit een andere lidstaat tegen het volle tarief wordt geheven, ook al voldeed dat voertuig aan de voorwaarden voor de toepassing van het verlaagde belastingtarief van 25 % op het tijdstip waarop het voor het eerst in die andere lidstaat werd geregistreerd. Voorts zal hij in aanmerking moeten nemen dat de koper van een gelijksoortig tweedehands voertuig dat reeds op de Portugese markt aanwezig is, enkel het bedrag van de restbelasting moet betalen dat begrepen is in de marktwaarde van het door hem gekochte voertuig, waarbij de waarde van die belasting bovendien verband houdt met een dergelijk verlaagd tarief dat is betaald toen dat voertuig aanvankelijk tot verbruik is uitgeslagen.

32 Dienaangaande zij eraan herinnerd dat de lidstaten geen nieuwe belastingen mogen invoeren of wijzigingen mogen aanbrengen in bestaande belastingen die tot doel of tot gevolg hebben dat de verkoop van ingevoerde producten wordt ontmoedigd ten voordele van de verkoop van gelijksoortige producten die beschikbaar zijn op de binnenlandse markt en op deze markt werden gebracht vóór de inwerkingtreding van deze belastingen of wijzigingen (arrest van 19 december 2013, X, C‑437/12, EU:C:2013:857, punt 35).

33 In de tweede plaats blijkt uit de toelichtingen van de verwijzende rechter dat de wijze van berekening van de belasting in het kader van verschillende wetshervormingen geleidelijk is gewijzigd om ervoor te zorgen dat de milieucomponent ervan voortaan rekening houdt met de waardevermindering die het gevolg is van de gebruiksduur van de in Portugal ingevoerde tweedehands voertuigen.

34 Onder voorbehoud van de door de verwijzende rechter te verrichten verificaties lijken dergelijke wetshervormingen op zich echter niet te waarborgen dat de belasting wordt toegepast op een wijze die verenigbaar is met artikel 110 VWEU. Zoals in wezen blijkt uit punt 31 van het onderhavige arrest omvat de marktwaarde van soortgelijke voertuigen als dat in het hoofdgeding, die ook op de Portugese markt van tweedehands voertuigen worden verkocht en waarop bij de uitslag tot verbruik het verlaagde belastingtarief van 25 % is toegepast, het restbedrag van die belasting. Dat restbedrag moet echter worden bepaald aan de hand van het tarief waartegen deze belasting is betaald.

35 Gelet op een en ander moet op de prejudiciële vraag worden geantwoord dat artikel 110 VWEU aldus moet worden uitgelegd dat het eraan in de weg staat dat op de datum waarop in een lidstaat een voertuig dat voor het eerst in een andere lidstaat werd geregistreerd tot verbruik wordt uitgeslagen, een motorrijtuigenbelasting wordt berekend volgens de op die datum geldende regels, terwijl op de datum waarop dat voertuig voor het eerst werd geregistreerd een eerdere versie van die belastingregeling van kracht was die tot een lagere belastingheffing zou hebben geleid en van toepassing was op gelijksoortige voertuigen met dezelfde relevante kenmerken als dat voertuig, maar die voor het eerst in eerstgenoemde lidstaat zijn geregistreerd, indien en voor zover het bedrag van de belasting die op dat ingevoerde voertuig wordt geheven hoger is dan de restwaarde van de belasting die vervat is in de waarde van soortgelijke nationale voertuigen op de binnenlandse markt van tweedehands voertuigen.

Kosten

36 Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechter over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof (Achtste kamer) verklaart voor recht:

Artikel 110 VWEU moet aldus worden uitgelegd dat het eraan in de weg staat dat op de datum waarop in een lidstaat een voertuig dat voor het eerst in een andere lidstaat werd geregistreerd tot verbruik wordt uitgeslagen, een motorrijtuigenbelasting wordt berekend volgens de op die datum geldende regels, terwijl op de datum waarop dat voertuig voor het eerst werd geregistreerd een eerdere versie van die belastingregeling van kracht was die tot een lagere belastingheffing zou hebben geleid en van toepassing was op gelijksoortige voertuigen met dezelfde relevante kenmerken als dat voertuig, maar die voor het eerst in eerstgenoemde lidstaat zijn geregistreerd, indien en voor zover het bedrag van de belasting die op dat ingevoerde voertuig wordt geheven hoger is dan de restwaarde van de belasting die vervat is in de waarde van soortgelijke nationale voertuigen op de binnenlandse markt van tweedehands voertuigen.