X (vof; belanghebbende) heeft bemiddeld bij het tot stand komen van arbeidsovereenkomsten tussen volleybalspeelsters met de Nederlandse nationaliteit en buitenlandse volleybalclubs. Voor die bemiddeling heeft zij van laatstgenoemden vergoedingen ontvangen.
In geschil is of die diensten voor de heffing van omzetbelasting in Nederland hebben plaatsgevonden. Volgens Hof Arnhem-Leeuwarden (24 april 2019, 18/00675 en 18/00136, ECLI:NL:GHARL:2019:3541, NLF 2019/1112, met noot van Merkx) is dat niet het geval.
De diensten vallen onder het bereik van artikel 6a, lid 3, aanhef en onderdeel c, Wet OB 1968 (tekst tot 2010), aldus het Hof. De plaats van de in deze bepaling bedoelde diensten is de plaats waar de onderliggende prestaties overeenkomstig de wet worden verricht. Het Hof heeft voor de bepaling van het land waar X de bemiddelingsdiensten heeft verricht, aansluiting gezocht bij de plaats waar de arbeid op grond van de desbetreffende tot stand gebrachte arbeidsovereenkomst wordt verricht. Het ging bij de bemiddelingsdiensten telkens om een speelster die buiten Nederland ging werken. Het Hof is op grond daarvan tot de slotsom gekomen dat de bemiddelingsdiensten niet in Nederland zijn verricht en dus niet in Nederland belast zijn.
De staatssecretaris heeft tegen dit oordeel cassatieberoep ingesteld, maar de Hoge Raad verklaart dat ongegrond.
Het is volgens de Hoge Raad buiten redelijke twijfel dat ‘de onderliggende handeling’ in de eerste alinea van artikel 44 Btw-richtlijn in elk geval omvat handelingen onder bezwarende titel die tot stand zijn gebracht door tussenkomst van de in deze bepaling bedoelde persoon. In geval van bemiddeling bij de totstandkoming van een arbeidsovereenkomst bestaat de onderliggende handeling niet uit het aangaan van die overeenkomst, maar uit de werkzaamheden die de werknemer op grond van die overeenkomst bezoldigd zal verrichten. Het Hof heeft voor de beslechting van het geschil voorts in het midden kunnen laten wie de afnemer is van de bemiddelingsdiensten (de volleybalclub of de volleybalspeelster). In de oordelen van het Hof ligt besloten het – in cassatie onbestreden – oordeel dat feitelijk het zwaartepunt van de sportieve activiteiten buiten Nederland ligt. Dat betekent dat de plaats van de onderliggende prestatie in het buitenland is. Dat betekent dat ook de bemiddelingsdiensten niet in Nederland zijn verricht.
Conform (eind)conclusie A-G Ettema (NLF 2020/0826, met noot van Cornielje).
BRON
Arrest in de zaak van de Staatssecretaris van Financiën tegen vof X te Z (hierna: belanghebbende) op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 24 april 2019, nrs. 18/00675 en 18/00136, op het hoger beroep van belanghebbende tegen uitspraken van de Rechtbank Gelderland (nrs. AWB16/5516 en AWB17/5497) betreffende aan belanghebbende over tijdvakken in de periode 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 en 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 opgelegde naheffingsaanslagen in de omzetbelasting, en de daarbij gegeven beschikkingen inzake heffingsrente. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
1. Geding in cassatie
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door P, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende, vertegenwoordigd door E.H. van den Elsen, heeft een verweerschrift ingediend. Zij heeft ook incidenteel beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
De Staatssecretaris heeft schriftelijk zijn zienswijze over het incidentele beroep naar voren gebracht.
De Advocaat-Generaal C.M. Ettema heeft op 27 februari 2020 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van zowel het principale beroep in cassatie als het incidentele beroep in cassatie.
2. Beoordeling van het in het principale beroep voorgestelde middel
2.1.1. Belanghebbende is in Nederland gevestigd. Voor het Hof was in geschil of zij hier te lande omzetbelasting is verschuldigd over vergoedingen die zij heeft ontvangen voor door haar in 2009 verrichte diensten. Het Hof heeft geoordeeld dat deze vergoedingen zijn ontvangen voor diensten die belanghebbende verricht bij het tot stand brengen van een arbeidsovereenkomst tussen een volleybalspeelster en een buitenlandse volleybalclub, waarbij belanghebbende op naam en voor rekening van een ander handelt (hierna: de bemiddelingsdiensten). Volgens het Hof vallen diensten als de onderhavige onder het bereik van artikel 6a, lid 3, aanhef en letter c, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (tekst tot 2010; hierna: de Wet). Onder verwijzing naar het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 27 mei 2004, D. Lipjes, C-68/03 (hierna: het arrest Lipjes), is het Hof bij dat oordeel ervan uitgegaan dat deze bepaling van toepassing is zowel wanneer bemiddeld wordt tussen partijen die alle ondernemer zijn, als wanneer bemiddeld wordt tussen partijen waarvan een of meer niet als ondernemer optreden.
2.1.2. Op grond van artikel 6a, lid 3, letter c, van de Wet is de plaats van de in deze bepaling bedoelde diensten de plaats waar de onderliggende prestaties overeenkomstig de Wet worden verricht, aldus het Hof. Het Hof heeft voor de bepaling van het land waar belanghebbende de bemiddelingsdiensten heeft verricht, aansluiting gezocht bij de plaats waar de arbeid op grond van de desbetreffende tot stand gebrachte arbeidsovereenkomst wordt verricht. Dat is het land waar de speelster in dienst van de buitenlandse volleybalclub (in de volleybalcompetitie) gaat werken. Het ging bij de bemiddelingsdiensten telkens om een speelster die buiten Nederland ging werken. Het Hof is op grond daarvan tot de slotsom gekomen dat de bemiddelingsdiensten niet in Nederland zijn verricht en dus niet in Nederland belast zijn.
2.2. Het middel is gericht tegen de hiervoor in 2.1.2 weergegeven oordelen van het Hof. Het middel betoogt in de eerste plaats dat het Hof heeft miskend dat het voorwerp van de bemiddelingsdienst - de tot stand gekomen arbeidsovereenkomst - in termen van de omzetbelasting geen dienst onder bezwarende titel is. Daardoor kan volgens het middel niet worden gesproken van een prestatie in de zin van artikel 6a, lid 3, letter c, van de Wet. Bij het ontbreken van een prestatie onder bezwarende titel kan volgens het middel niet worden aangesloten bij de plaats van de bemiddelingsdiensten volgens “de onderliggende handeling” van artikel 44, eerste alinea, van BTW-richtlijn 2006 (tekst tot 2010; hierna: BTW-richtlijn 2006) respectievelijk “de onderliggende prestaties” van artikel 6a, lid 3, letter c, van de Wet. Daarom moet, aldus het middel, artikel 6, lid 1, van de Wet worden toegepast. Op grond van die bepaling is beslissend de plaats waar de dienstverrichter - in dit geval belanghebbende - woont of is gevestigd.
2.3.1. Op grond van artikel 6a, lid 3, aanhef en letter c, van de Wet worden diensten bestaande in het bemiddelen bij prestaties, andere dan die bedoeld in artikel 6a, lid 3, letter a en letter b, en in artikel 6, lid 2, letter d, van de Wet, door tussenpersonen die handelen op naam en voor rekening van een ander, verricht op de plaats waar de onderliggende prestaties worden verricht. Artikel 6a, lid 3, letter c, van de Wet geeft uitvoering aan artikel 44, eerste alinea, van BTW-richtlijn 2006 en moet in overeenstemming met deze richtlijnbepaling worden uitgelegd. Volgens artikel 44, eerste alinea, van BTW-richtlijn 2006 wordt als plaats van een door een in naam en voor rekening van een ander handelende tussenpersoon verrichte dienst, als regel, aangemerkt de plaats waar de onderliggende handeling overeenkomstig deze richtlijn wordt verricht.
2.3.2. Het is buiten redelijke twijfel dat “de onderliggende handeling” in de eerste alinea van artikel 44 van BTW-richtlijn 2006 in elk geval omvat handelingen onder bezwarende titel die tot stand zijn gebracht door tussenkomst van de in deze bepaling bedoelde persoon. In geval van bemiddeling bij de totstandkoming van een arbeidsovereenkomst bestaat de onderliggende handeling niet uit het aangaan van die overeenkomst, maar uit de werkzaamheden die de werknemer op grond van die overeenkomst bezoldigd zal verrichten. De omstandigheid dat de werknemer zijn werkzaamheden, vanwege het ontbreken van zelfstandigheid, niet in de hoedanigheid van belastingplichtige in de zin van artikel 9 van BTW-richtlijn 2006 verricht, en de bezoldiging daarom niet aan btw is onderworpen, doet daaraan niet af. Uit punt 21 van het arrest Lipjes volgt immers dat het voor de vaststelling van de plaats van een door een tussenpersoon verrichte dienst niet van betekenis is of de handeling met het oog waarop hij heeft bemiddeld aan btw is onderworpen dan wel een nietbelastbare handeling is. Indien wordt bemiddeld bij het tot stand brengen van een nietbelastbare handeling, is de plaats van de bemiddelingsdienst de plaats waar die handeling voor de heffing van omzetbelasting zou plaatsvinden als deze wel aan btw was onderworpen. In zoverre getuigen de oordelen van het Hof niet van een onjuiste rechtsopvatting. In zoverre faalt het middel.
2.3.3. Het middel kan voor het overige evenmin tot cassatie leiden. Het Hof heeft voor de beslechting van het geschil in het midden kunnen laten wie de afnemer is van de bemiddelingsdiensten (de volleybalclub of de volleybalspeelster). De door het Hof vastgestelde feiten laten immers geen andere conclusie toe dan dat de werkzaamheden van de volleybalspeelsters sportieve activiteiten betreffen als bedoeld in artikel 6, lid 2, letter c, van de Wet. Dergelijke activiteiten worden verricht op de plaats waar die activiteiten feitelijk plaatsvinden. In de oordelen van het Hof ligt besloten het – in cassatie onbestreden - oordeel dat feitelijk het zwaartepunt van de sportieve activiteiten buiten Nederland ligt. Dat betekent dat de plaats van de onderliggende prestatie in het buitenland is. Dat betekent dat ook de bemiddelingsdiensten niet in Nederland zijn verricht. Dat dit oordeel meebrengt - zoals het middel betoogt - dat belanghebbende btwverplichtingen krijgt in de lidstaat waarin de volleybalspeelster haar werkzaamheden voor een club gaat verrichten, doet daaraan niet af. Van toepassing van bepalingen van BTWrichtlijn 2006 wordt immers niet afgeweken enkel omdat die toepassing ertoe zou kunnen leiden dat de administratieve last van de belastingplichtige zou kunnen toenemen.
3. Beoordeling van het in het incidentele beroep in cassatie voorgestelde middel
Het in het incidentele beroep in cassatie voorgestelde middel kan niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van dit middel is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).
4. Proceskosten
Wat betreft het principale beroep in cassatie zal de Staatssecretaris worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Wat betreft het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende ziet de Hoge Raad geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart beide beroepen in cassatie ongegrond, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 2.244 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, E.F. Faase en J.A.R. van Eijsden, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 16 juli 2021.
