Voor toepassing verleggingsregeling is vaststelling identiteit afnemer vereist

De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door P, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft op 29 augustus 2022 een verzoek om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in de cassatiefase gedaan.

De Advocaat-Generaal C.M. Ettema heeft op 24 februari 2023 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.2

2. Uitgangspunten in cassatie

2.1.1. Belanghebbende is een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, lid 4, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Een van belanghebbende deel uitmakende besloten vennootschap (hierna: de BV) verhandelt ferro- en non-ferrometalen.

2.1.2. In april 2010 hebben vier personen zich op een bedrijfsadres van de BV gemeld bij het hoofd van de afdeling in- en verkoop van de BV (hierna: het hoofd in- en verkoop) omdat zij geïnteresseerd waren in het aankopen van non-ferrometalen. Tijdens dit eerste contact heeft een van die personen zich voorgesteld als A en een ander stelde zich voor als B.
Met het hoofd in- en verkoop is toen overeengekomen dat de eerste levering van non-ferrometalen op 16 april 2010 zou plaatsvinden en dat de voor die levering afgesproken prijs contant moest worden betaald. Daarbij heeft de persoon die zich had voorgesteld als B, aan het hoofd in- en verkoop papieren overhandigd met briefhoofd van Finanzamt Reutlingen met daarop vermeld gegevens van A .

2.1.3. Voordat deze eerste levering plaatsvond, heeft het hoofd in- en verkoop het op de aangeleverde papieren vermelde Duitse omzetbelastingnummer op de daartoe geëigende wijze geverifieerd. Uit deze verificatie kwam naar voren dat het vermelde nummer niet een geldig btw-identificatienummer is. Ondanks verzoeken van het hoofd in- en verkoop aan de persoon die zich had voorgesteld als B, is nadien niet een geldig btw-identificatienummer verstrekt.

2.1.4. De BV heeft in de periode 16 april 2010 tot en met 11 juni 2010 op het terrein van haar bedrijfsvestiging diverse keren partijen non-ferrometalen geleverd en deze doen laden in een vrachtwagen waarvan de bestuurder verklaarde dat hij die partij in opdracht van A kwam ophalen. De voor een geladen partij non-ferrometalen afgesproken prijs werd op dat moment telkens contant betaald tegen verstrekking door de BV van een kasbon.

2.1.5. Belanghebbende heeft bij de aangiften voor de omzetbelasting over de tijdvakken april, mei en juni 2010 ter zake van de hiervoor in 2.1.4 bedoelde leveringen geen omzetbelasting op aangifte voldaan. Tijdens een door de Inspecteur bij belanghebbende ingesteld boekenonderzoek is bevonden dat de BV facturen heeft opgemaakt die zijn gericht aan A met een adres in Q te Duitsland. Op de eerste factuur van 16 april 2010 is “geen BTW” vermeld, op alle overige facturen is vermeld “BTW verlegd”. Het is de BV onbekend waar naartoe de goederen zijn vervoerd.

2.1.6. Naar aanleiding van de bevindingen van het hiervoor bedoelde onderzoek heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat A als stroman heeft gefungeerd, dat voor deze leveringen onbekend is wie in werkelijkheid de afnemer van de nonferrometalen is geweest en dat de bestemming van de goederen onbekend is gebleven. Daardoor is, aldus de Inspecteur, niet te achterhalen of de afnemer in verband met de leveringen omzetbelasting heeft aangegeven en voldaan. De Inspecteur heeft ter zake van de leveringen omzetbelasting nageheven van belanghebbende.

2.2. Bij de Rechtbank heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat voor naheffing een grondslag ontbreekt omdat op de hiervoor in 2.1.4 bedoelde leveringen de verleggingsregeling van artikel 12, lid 5, van de Wet (hierna: de verleggingsregeling) in samenhang gelezen met artikel 24bb van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) van toepassing is. De Rechtbank heeft dat standpunt verworpen. Omdat de identiteit van de afnemer van de goederen niet vaststaat, kan naar het oordeel van de Rechtbank de verleggingsregeling geen toepassing vinden. De Rechtbank is daarom tot de slotsom gekomen dat de naheffingsaanslag terecht aan belanghebbende is opgelegd en heeft het beroep ongegrond verklaard.

2.3. Anders dan de Rechtbank heeft het Hof geoordeeld dat voor toepassing van de verleggingsregeling niet is vereist dat de identiteit van de afnemer bekend is. Naar het oordeel van het Hof staat vast dat de afnemer van de BV – gelet op de hoeveelheden die zijn geleverd – ondernemer is. Daarmee staat dus ook vast, aldus het Hof, dat is geleverd aan een ondernemer die door de verleggingsregeling – in plaats van belanghebbende –omzetbelasting is verschuldigd ter zake van de leveringen, aangezien ook overigens aan de materiële voorwaarden voor de toepassing van de verleggingsregeling is voldaan.

2.4. Volgens het Hof staan bovendien het Unierechtelijke rechtszekerheids-, evenredigheids-, vertrouwens- en fiscale neutraliteitsbeginsel eraan in de weg dat de belanghebbende achteraf wordt geconfronteerd met een naheffing van omzetbelasting wanneer hij ten tijde van de transactie mocht aannemen te leveren aan een ondernemer die door toepassing van de verleggingsregeling, in plaats van de belanghebbende, omzetbelasting werd verschuldigd.

3. Beoordeling van de middelen

3.1. De middelen I en II zijn onder meer gericht tegen het oordeel van het Hof dat voor toepassing van de verleggingsregeling de identiteit van de afnemer niet bekend hoeft te zijn. Volgens deze middelen wordt met de verleggingsregeling, naast vereenvoudiging van de heffing, beoogd om omzetbelastingfraude en misbruik van het systeem van de omzetbelasting tegen te gaan. Onbekendheid van de identiteit van de afnemer en de daaruit voortvloeiende onmogelijkheid van identificatie achteraf door de Belastingdienst leiden tot ondermijning van de verleggingsregeling, aldus deze middelen.

3.2. Bij de behandeling van deze middelen stelt de Hoge Raad het volgende voorop.

3.2.1. Volgens artikel 12, lid 5, van de Wet wordt, in afwijking van artikel 12, lid 1, van de Wet, in bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen gevallen:

Gebruik makend van de mogelijkheid die artikel 199, lid 1, aanhef en letter d, van BTWrichtlijn 2006 de lidstaten biedt, zijn ter uitvoering van deze wetsbepaling in artikel 24bb, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit als gevallen bedoeld in artikel 12, lid 5, van de Wet aangewezen de gevallen waarin sprake is van levering aan een ondernemer van in die bepaling aangewezen goederen, waaronder bepaalde non-ferrometalen.

3.2.2. Blijkens de tekst van artikel 12, lid 5, van de Wet en de totstandkomingsgeschiedenis ervan is met de verleggingsregeling met name beoogd om voor de inning van omzetbelasting meer waarborgen te scheppen wanneer in bepaalde sectoren van het bedrijfsleven fraude, misbruik of oneigenlijk gebruik op het gebied van omzetbelasting wordt gesignaleerd.3Die waarborgen kunnen met een verleggingsregeling alleen worden geboden als de Belastingdienst in staat is om vast te stellen wie de afnemer is naar wie de heffing van omzetbelasting wordt verlegd. Kennisneming van de identiteit van de afnemer is noodzakelijk voor de controle op de heffing en inning van omzetbelasting bij de afnemer ter zake van de aan hem verrichte leveringen van goederen en ter zake van door die afnemer op zijn beurt verrichte leveringen van die goederen. In de aard van de verleggingsregeling ligt dan ook als noodzakelijke voorwaarde besloten dat de identiteit van de (rechts)persoon aan wie de levering wordt verricht, door de Belastingdienst kan worden vastgesteld. Deze voorwaarde ligt begrepen in de bepaling van artikel 12, lid 5, van de Wet dat de omzetbelasting in deze gevallen wordt “geheven van degene aan wie de levering wordt verricht”.

3.2.3. Wanneer de leverancier de verleggingsregeling heeft toegepast en de inspecteur aannemelijk maakt dat de afnemer die de leverancier op de factuur heeft vermeld, in werkelijkheid niet de afnemer van de goederen kan zijn geweest, brengt hetgeen hiervoor in 3.2.2 is overwogen mee dat alleen kan worden aangenomen dat de leverancier de verleggingsregeling terecht heeft toegepast wanneer hij feiten stelt, en bij betwisting aannemelijk maakt, op grond waarvan kan worden vastgesteld wie in werkelijkheid de afnemer is.

3.3. Gelet op hetgeen hiervoor in 3.2.2 en 3.2.3 is overwogen, heeft het Hof met zijn hiervoor in 2.3 weergegeven oordelen miskend dat vaststelling van de identiteit van de afnemer noodzakelijk vooraf gaat aan de vaststelling dat is voldaan aan de voorwaarden van artikel 24bb van het Uitvoeringsbesluit.

3.4. Het Hof heeft zijn beslissing mede gebaseerd op het Unierechtelijke rechtszekerheids-, evenredigheids-, vertrouwens- en fiscale neutraliteitsbeginsel.

Uit rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie4 volgt dat lidstaten aan de toepassing van een verleggingsregeling als bedoeld in artikel 199 van BTW-richtlijn 2006, voorwaarden mogen verbinden die zij noodzakelijk achten ter waarborging van de juiste inning van de btw en ter voorkoming van misbruik en belastingfraude of -ontwijking op het gebied van de btw, mits deze voorwaarden niet verder gaan dan voor de verwezenlijking van die doelstellingen noodzakelijk is en mits het Unierecht en de algemene beginselen ervan, waaronder het evenredigheidsbeginsel en het beginsel van fiscale neutraliteit, worden geëerbiedigd.

3.5.1. Wanneer niet bekend is wie de afnemer van de goederen is, staan – anders dan waarvan het Hof is uitgegaan – algemene beginselen van Unierecht niet eraan in de weg dat de verleggingsregeling niet van toepassing is. Het vereiste dat door de Belastingdienst kan worden vastgesteld wie de afnemer van de goederen is, waarborgt een doeltreffende controle op naleving van de fiscale verplichtingen en een juiste inning van omzetbelasting. Bovendien valt niet in te zien dat dit aan toepassing van de verleggingsregeling verbonden vereiste verder gaat dan nodig is in het kader van de hiervoor in 3.2.2 weergegeven doelstelling van de verleggingsregeling.

3.5.2. Evenmin valt in te zien dat het in strijd zou zijn met het beginsel van fiscale neutraliteit dat in een geval waarin niet bekend is wie de afnemer van de goederen is, de verleggingsregeling niet van toepassing is, dat dus de leverancier volgens de hoofdregel van artikel 12, lid 1, van de Wet de omzetbelasting ter zake van de levering is verschuldigd en dat die omzetbelasting op de voet van artikel 20 AWR van hem kan worden nageheven.

3.5.3. Ook de Unierechtelijke beginselen van rechtszekerheid en gerechtvaardigd vertrouwen staan in een geval waarin niet bekend is wie de afnemer van de goederen is, niet in de weg aan naheffing van omzetbelasting van de leverancier. Van handelaren die zich bezighouden met de handel in goederen in bedrijfssectoren waarvoor de verleggingsregeling is ingevoerd, kan in het licht van de hiervoor in 3.2.2 weergegeven doelstelling van de verleggingsregeling worden gevergd dat zij zich bewust zijn van de risico’s die zij daarbij voor de heffing van omzetbelasting lopen.

Het Unierechtelijke evenredigheidsbeginsel staat niet eraan in de weg dat die handelaren de gevolgen moeten dragen indien deze risico’s zich manifesteren.

3.6. Het Hof heeft hetgeen hiervoor in 3.5.1 tot en met 3.5.3 is overwogen, miskend doordat het de vernietiging van de naheffingsaanslag mede heeft gebaseerd op het Unierechtelijke rechtszekerheids-, evenredigheids-, vertrouwens- en fiscale neutraliteitsbeginsel.

3.7. Gelet op hetgeen hiervoor in 3.3 en 3.6 is overwogen, slagen de middelen I en II in zoverre. De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven. Deze middelen voor het overige en middel III behoeven geen behandeling. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
Belanghebbende heeft in hoger beroep niet het oordeel van de Rechtbank bestreden dat de identiteit van haar afnemer onbekend is, waarin ligt besloten dat diens identiteit door de Belastingdienst niet kan worden vastgesteld. De uitspraak van de Rechtbank moet daarom worden bevestigd.

4. Overschrijding van de redelijke termijn in de cassatieprocedure

4.1. Belanghebbende heeft de Hoge Raad verzocht om bij overschrijding van de redelijke termijn die geldt voor de behandeling van het cassatieberoep, de Staat te veroordelen tot een vergoeding van immateriële schade.

4.2. In deze zaak is beroep in cassatie ingesteld op 2 juni 2020. Het tijdsverloop sindsdien tot het moment dat de Hoge Raad in deze zaak arrest wijst, levert wat de cassatieprocedure betreft een overschrijding op van de redelijke termijn met niet meer dan twaalf maanden. Aan belanghebbende komt daarom een vergoeding van immateriële schade toe van € 1.000.

5. Proceskosten

De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

6. Beslissing

De Hoge Raad:

• verklaart het beroep in cassatie gegrond,
• vernietigt de uitspraak van het Hof,
• bevestigt de uitspraak van de Rechtbank, en
• veroordeelt de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van de aan de cassatieprocedure toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 1.000.

Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, M.W.C. Feteris, E.F. Faase en J.A.R. van Eijsden, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 12 mei 2023.