Samenvatting
Een man heeft in de aangiften over de jaren 2004 tot en met 2007 verliezen verantwoord ter zake van activiteiten die bestaan uit het bemiddelen bij de verkoop van woningen.
De inspecteur bestrijdt op basis van een boekenonderzoek dat sprake is van een bron van inkomen en heeft over die jaren (navorderings)aanslagen opgelegd.
Hof Amsterdam heeft geoordeeld dat de bevindingen van het boekenonderzoek het voor navordering vereiste nieuwe feit vormen.
De aanslag voor het jaar 2006 verdient volgens het Hof nadere aandacht, aangezien de dagtekening van deze aanslag ligt na het tijdstip waarop het boekenonderzoek is aangevangen.
Volgens het Hof beschikt de inspecteur echter ook voor het jaar 2006 over een nieuw feit.
De man bepleit in cassatie dat de inspecteur met betrekking tot het jaar 2006 een ambtelijk verzuim heeft begaan.
De Hoge Raad stelt voorop dat sprake is van een ambtelijk verzuim indien de inspecteur de primitieve aanslag oplegt zonder de uitkomsten af te wachten van een onderzoek naar de aanvaardbaarheid van de aangifte.
Dat heeft in het onderhavige geval te gelden. De omstandigheid dat de selectie voor geautomatiseerde afdoening enige tijd vóór de feitelijke aanslagoplegging moet hebben plaatsgevonden en dat de aanslagregelend ambtenaar vanaf het moment van die selectie het proces dat leidde tot dagtekening en verzending van de aanslag niet meer kon stoppen, maakt dit niet anders.
Evenmin is van belang dat de keuze om de aangifte van de man aan een onderzoek te onderwerpen ‘at random’ is genomen.
Navordering op grond van artikel 16, lid 1 van de AWR is daarom voor het jaar 2006 niet mogelijk.
De Hoge Raad komt dan toe aan de vraag of navorderingsbevoegdheid bestaat op grond van artikel 16, lid 2, letter c van de AWR (herstel van een redelijkerwijs kenbare fout).
Deze navorderingsbevoegdheid is bij de Wet overige fiscale maatregelen 2010 in de wet opgenomen.
De nieuwe regeling kan op grond van een overgangsregeling voor het eerste worden toegepast tot herstel van na 31 december 2009 vastgestelde belastingaanslagen en na die datum genomen voor bezwaar vatbare beschikkingen.
Aangezien de navorderingsaanslag is opgelegd met dagtekening 15 oktober 2009 kan deze regeling niet aan de navorderingsaanslag ten grondslag worden gelegd, aldus de Hoge Raad.
Het cassatieberoep van de man wordt gegrond verklaard. De navorderingsaanslag over het jaar 2006 wordt vernietigd.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 2 mei 2013, nrs. 12/00191, 12/00192, 12/00193 en 12/00194, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank te Haarlem (nrs. AWB 11/740, 11/741, 11/5622 en 11/5623) betreffende aan belanghebbende over de jaren 2004 tot en met 2006 opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de voor het jaar 2007 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
1 Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
2 Beoordeling van de middelen
2.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
2.1.1. Bij brief met dagtekening 22 juli 2009 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een boekenonderzoek aangekondigd naar de aanvaardbaarheid van de door belanghebbende ingediende aangiften inkomsten- en omzetbelasting over de jaren 2004 tot en met 2008 (hierna: het boekenonderzoek).
2.1.2. Het boekenonderzoek is aangevangen op 14 september 2009.
2.1.3. De aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 2004 tot en met 2006 zijn opgelegd met dagtekening van respectievelijk 29 april 2006, 14 september 2007 en 15 oktober 2009.
2.1.4. De Inspecteur heeft naar aanleiding van het rapport van het boekenonderzoek de onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd.
2.2. Voor het Hof was onder meer in geschil of de Inspecteur beschikte over een navordering rechtvaardigend nieuw feit. Het Hof heeft die vraag bevestigend beantwoord. Volgens het Hof vormden de bevindingen van het boekenonderzoek het op grond van artikel 16, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) vereiste nieuwe feit. Naar het oordeel van het Hof verdient de aanslag voor het jaar 2006 nadere aandacht, aangezien de dagtekening van deze aanslag ligt na het tijdstip waarop het boekenonderzoek is aangevangen. Het Hof heeft dienaangaande geoordeeld dat de Inspecteur niet kan worden verweten dat hij bij het opleggen van deze aanslag zijn onderzoeksplicht heeft verzaakt. Het heeft daarbij belang toegekend aan de volgende omstandigheden: i) het moment van selectie van de aangifte voor geautomatiseerde regeling van de aanslag heeft zich voorgedaan vóór de aanvang van het boekenonderzoek, ii) belanghebbende is ‘at random’ voor het boekenonderzoek geselecteerd, en iii) bij de selectie van de aangifte voor geautomatiseerde regeling van de aanslag kon redelijkerwijs geen rekening worden gehouden met de selectie van belanghebbende voor het verrichten van een boekenonderzoek, aangezien niet is gesteld dat het instellen van het boekenonderzoek op overleg met de aanslagregelende ambtenaar is gebaseerd dan wel redelijkerwijs gebaseerd had moeten zijn.
2.3.1. Het eerste middel keert zich onder meer tegen ’s Hofs hiervoor in 2.2 weergegeven oordeel dat met betrekking tot de navorderingsaanslag over het jaar 2006 geen sprake is van een ambtelijk verzuim.
2.3.2. Bij de beoordeling van dit middel wordt vooropgesteld dat de inspecteur een ambtelijk verzuim begaat, indien hij de primitieve aanslag oplegt zonder de uitkomsten af te wachten van een onderzoek naar de aanvaardbaarheid van de aangifte (vgl. HR 3 december 2004, nr. 39787, ECLI:NL:HR:2004:AR6885, BNB 2005/92).
2.3.3. Dat heeft ook te gelden in een geval als het onderhavige. De omstandigheid dat de selectie voor geautomatiseerde afdoening enige tijd vóór de feitelijke aanslagoplegging moet hebben plaatsgevonden en dat de aanslagregelend ambtenaar vanaf het moment van die selectie het proces dat leidde tot dagtekening en verzending van de aanslag niet meer kon stoppen, maakt dit niet anders. Evenmin is van belang dat de keuze om de aangifte van belanghebbende aan een onderzoek te onderwerpen ‘at random’ is genomen.
Het eerste middel slaagt in zoverre.
2.4. Het eerste middel kan voor het overige, evenals de overige middelen, niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de middelen in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.
2.5. ’ s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven.
2.6.1. In zijn verweerschrift voor de Rechtbank heeft de Inspecteur betoogd dat de navorderingsaanslag strekt tot herstel van een redelijkerwijs kenbare fout in de zin van artikel 16, lid 2, aanhef en letter c, van de AWR (tekst vanaf 2010). In hoger beroep heeft de Inspecteur dit betoog niet prijsgegeven. De Rechtbank en het Hof zijn niet toegekomen aan de behandeling van dit betoog omdat zij van oordeel waren dat navordering mogelijk was op basis van het bepaalde in artikel 16, lid 1, van de AWR. Nu dat oordeel geen stand houdt, moet het zojuist weergegeven betoog van de Inspecteur alsnog worden behandeld.
2.6.2. De navorderingsbevoegdheid ter zake van redelijkerwijs kenbare fouten is in artikel 16, lid 2, letter c, van de AWR opgenomen bij de Wet overige fiscale maatregelen 2010. Volgens artikel XXI, lid 2, van die wet vindt zij op dit punt voor het eerst toepassing ten aanzien van belastingaanslagen of voor bezwaar vatbare beschikkingen die zijn vastgesteld of genomen na 31 december 2009. In de memorie van toelichting is met betrekking tot deze overgangsbepaling opgemerkt dat onmiddellijke inwerkingtreding niet gewenst is en dat daarom is geregeld dat de wijziging van de navorderingsregeling en daaraan verwante regelingen geldt ten aanzien van aanslagen of beschikkingen die zijn vastgesteld of genomen op of na de datum van inwerkingtreding van de wetswijziging (zie Kamerstukken II, 2009-2010, 32 129, nr. 3, blz. 89).
2.6.3. In overeenstemming met de hiervoor weergegeven passage uit de memorie van toelichting moet de overgangsregeling van artikel XXI, lid 2, van de Wet overige fiscale maatregelen zo worden uitgelegd dat de nieuwe regeling met betrekking tot herstel van redelijkerwijs kenbare fouten voor het eerst kan worden toegepast tot herstel van na 31 december 2009 vastgestelde belastingaanslagen en na die datum genomen voor bezwaar vatbare beschikkingen. De door de Inspecteur verdedigde uitleg, te weten dat te dezen de dagtekening van de navorderingsaanslag beslissend is voor de toepasselijkheid van de nieuwe regeling, komt neer op onmiddellijke inwerkingtreding, hetgeen de wetgever blijkens de memorie van toelichting met de overgangsregeling juist wilde voorkomen.
2.6.4. De onderhavige navorderingsaanslag strekt tot herstel van een aanslag die is opgelegd met dagtekening 15 oktober 2009. Reeds daarom kan het bepaalde in artikel 16, lid 2, aanhef en letter c, van de AWR (tekst vanaf 2010) niet aan deze navorderingsaanslag ten grondslag worden gelegd. Het beroep van de Inspecteur op die bepaling moet daarom worden verworpen.
2.6.5. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. De navorderingsaanslag over het jaar 2006 dient te worden vernietigd.
3 Proceskosten
De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
4 Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof en die van de Rechtbank, doch alleen voor zover deze betrekking hebben op de navorderingsaanslag over het jaar 2006,
vernietigt de uitspraak van de Inspecteur betreffende de navorderingsaanslag over het jaar 2006,
vernietigt de navorderingsaanslag over het jaar 2006,
gelast dat de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 118, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1461 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, E.N. Punt, R.J. Koopman en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 27 juni 2014.
