Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van X, te Z belanghebbende, (gemachtigde: mr. M. Hendriks) tegen de uitspraak van 2 juni 2022 in de zaak met kenmerk HAA18/2042 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
1 de inspecteur van de Douane, de inspecteur, en
2. de Staat der Nederlanden (de Minister van Justitie en Veiligheid) , de Staat.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De rechtbank heeft in de bestreden uitspraak het beroep van belanghebbende betreffende een naheffingsaanslag accijns van € 245.845 over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2013 en daarbij gegeven rentebeschikkingen ongegrond verklaard.
1.2. Belanghebbende heeft het hoger beroep op 15 juli 2022 ingesteld. Na het instellen van het hoger beroep heeft belanghebbende nog de gronden van het hoger beroep aangevuld en heeft de inspecteur een verweerschrift ingediend.
1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 november 2023, waarbij de zaak gelijktijdig is behandeld met de zaak met kenmerk 22/490 betreffende een naheffingsaanslag accijns die is opgelegd aan de broer van belanghebbende. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. De rechtbank is in de bestreden uitspraak uitgegaan van de volgende feiten:
“1. [Belanghebbende] is [functie 1] en [functie 2] /gezagvoerder van de viskotter [# 1] . De [# 1] vaart onder [land] vlag en is ondergebracht in [A]. [Belanghebbende] is samen met [B] (broer) en [C] (vader) firmant van de V.O.F. De Onderneming.2. [ Belanghebbende] maakte voor de bevoorrading van zijn schip gebruik van [D] [plaats 1] B.V. (hierna ook: [D] ) en van [E]. (hierna ook: [E] ).3. Tot de stukken van het geding behoort een arbeidsovereenkomst tussen [E] (werkgever) en [F] (werknemer). In deze overeenkomst is onder meer bepaald dat [F] met ingang van 1 maart 2006 als handelsvertegenwoordiger in dienst treedt van [E] voor bepaalde tijd in de functie van [functie 3] . [F] ontvangt een provisie over orders die door hemzelf aan [E] worden ingezonden van 25 procent over de omzet.4. Tot de stukken van het geding behoort een machtiging van 1 december 2011. [Belanghebbende] heeft een machtiging verleend aan [E] - die vertegenwoordigd wordt door [F] - om de bestelde accijnsgoederen die worden vermeld op de ladingslijst ontvangstdocument in ontvangst te nemen aan boord van de [# 1] . Tevens wordt [F] gemachtigd om de gezagvoerder te vertegenwoordigen om uitklaringsformaliteiten te verrichten en te ondertekenen.5. De Dienst Nationale Recherche (hierna: DNR) heeft vanaf maart 2011 een strafrechtelijk onderzoek uitgevoerd onder de naam ‘ [G] ’. Tot de stukken van het geding behoort een procesverbaal bevindingen sigarettenhandel, onderzoek ‘ [G] ’, dat is opgemaakt op 28 februari 2013. In dit proces-verbaal is - voor zover van belang - het volgende vermeld:“(…)Binnen het onderzoek [G] worden door het onderzoeksteam verschillende bijzondere opsporingsbevoegdheden toegepast. Dit betreft onder meer het afluisteren van diverse telefoonlijnen, het opnemen van vertrouwelijke communicatie (OVC) en het stelselmatig observeren van verdachten. Uit gesprekken die zijn opgenomen en afgeluisterd in de periode van 1 juli 2012 tot en met heden is gebleken dat een aantal van de verdachten binnen het onderzoek [G] zich onder meer bezig houden met de (grootschalige) handel in sigaretten. Het betreft hier vermoedelijk de handel in illegale sigaretten waarover geen belastingen en accijnzen worden afgedragen. Dat er sprake is van de handel in illegale sigaretten blijkt onder andere uit de prijzen die voor de sigaretten worden betaald.(…)Rol binnen de sigarettenhandel[Belanghebbende] is vennoot van de VOF de Onderneming , gevestigd aan de [locatie ] te [Z] . Deze VOF richt zich op de visserij en is (indirect) eigenaar van twee viskotters te weten de [# 1] en de [# 2] . Beide viskotters varen onder [land] vlag. [Belanghebbende] is [functie 2] van de [# 1] en zijn broer, [B] van 29 november 1976, is medevennoot binnen de VOF en [functie 2] van de [# 2] . Uit de opgenomen gesprekken blijkt dat [belanghebbende] voor de bevoorrading van het vissersschip de [# 1] onder meer gebruik maakt van een gespecialiseerd bedrijf te weten: [D] te [plaats 1] . Bij dit bedrijf worden onder andere grote hoeveelheden sigaretten besteld die vaak contant worden betaald. De hoeveelheden zijn dermate groot, honderd sloffen per keer, dat [belanghebbende] tenminste een keer is gewaarschuwd door een leidinggevende binnen het bedrijf dat hij moet oppassen voor de opsporingsdiensten.Uit het onderzoek blijkt dat [belanghebbende[ sigaretten levert aan twee medeverdachten binnen het onderzoek ( [H] en [I] ). Er zijn onder meer 5-10 leveringen vastgesteld waarbij per keer meerdere dozen met sloffen sigaretten door [belanghebbende] zijn geleverd. Ook is vastgesteld dat [belanghebbende] in het kader van de handel in sigaretten contact onderhoudt met een persoon afkomstig uit [plaats 2] .(…)”6. Bij brief van 6 maart 2013 heeft de Officier van Justitie mr. A.J. van Dooren het proces-verbaal van bevindingen van de DNR ter beschikking gesteld aan de FIOD en heeft toestemming gegeven voor het gebruik van de relevante gegevens uit het proces-verbaal, nu mogelijk strafbare feiten worden gepleegd die niet passen binnen de doelstelling van het onderzoek ‘ [G] ’.7. Naar aanleiding van het onder 5 genoemde proces-verbaal is de FIOD op 28 maart 2013 een onderzoek gestart onder de naam ‘ [# 3] ’, dossiernummer [nummer] , naar de vermoedelijke smokkel van, en handel in, onveraccijnsde sigaretten, rooktabak en alcoholhoudende dranken. Tot de stukken van het geding behoort een overzichtsproces-verbaal van dit onderzoek dat is opgemaakt op 3 juli 2014. In dit proces-verbaal is - voor zover van belang - het volgende opgenomen:“(…)2.2 Fiscaal nadeelUit het gevoerde onderzoek komt naar voren dat gedurende de onderzoeksperiode de geproviandeerde accijnsgoederen van de schepen [# 1] en [# 2] stelselmatig worden overgedragen aan de verdachte [J] , waarna deze belastingvrije accijnsgoederen in het vrije verkeer in Nederland worden afgezet. Gesteld wordt dat deze handelspraktijken ook voorafgaand aan de onderzoeksperiode gaande waren. Uit het onderzoek van de administratie van de proviandeurs [E] B.V. te [plaats 3] en [D] te [plaats 1] komt naar voren dat de viskotters [# 1] en [# 2] over de periode 1 januari 2009 tot en met 31 december 2013 de volgende aantallen onbelaste sigaretten en tabak hebben ingeslagen.(…)”8. Tot de stukken van het geding behoren processen-verbaal van verhoor van [J] opgemaakt op 19 februari 2014 en 21 mei 2014, van [K] opgemaakt op 6 maart 2014 en van [L] , werkzaam bij [D] , opgemaakt op 7 maart 2014.9. Tot de stukken van het geding behoren voorts processen-verbaal van ambtshandelingen van 24 juni 2014. Deze processen-verbaal betreffen onderzoeken door de FIOD op 6 en 7 maart 2014 bij [D] en [E] . De FIOD heeft onderzoek gedaan teneinde alle grootboekmutaties en overige administratieve gegevens betreffende onder meer de bestellingen op naam van het schip van [belanghebbende] aldaar te vorderen en (digitaal) te kopiëren. De FIOD heeft uit deze administratieve gegevens overzichten vervaardigd waarmee per supplier, per jaar, is te zien welke goederen door hen zijn geleverd op naam van het schip van [belanghebbende] in de periode 2009-2013. Dit overzicht is opgenomen in het onder 7 genoemde overzichtsproces-verbaal.10. [ Belanghebbende] is door het Openbaar Ministerie strafrechtelijk vervolgd. Aan [belanghebbende] is onder meer - samengevat - ten laste gelegd dat hij in of omstreeks de periode van 25 oktober 2012 tot en met 21 mei 2013 tezamen en in vereniging met (een) ander of anderen, opzettelijk een accijnsgoed, te weten een grote hoeveelheid sigaretten en/of rooktabak, voorhanden heeft gehad, dat niet overeenkomstig de bepalingen van de Wet op de accijns (hierna: WA) in de heffing was betrokken. [Belanghebbende] is bij arrest van 21 mei 2019, parketnummer 23-002170-16, door het gerechtshof Amsterdam (hierna: het Hof) hiervoor veroordeeld.11. Tot de stukken van het geding behoort een kennisgeving voornemen opleggen naheffingsaanslag accijns van 24 november 2016. In dit voornemen is - voor zover van belang - het volgende vermeld:“(…)ToelichtingUit FIOD-onderzoek is gebleken dat u als [functie 2] van de viskotter [# 1] in de periode 2011 t/m 2013 structureel bovenmatig onveraccijnsde sigaretten en rooktabak heeft geproviandeerd via [D] [plaats 1] B.V. en [E] B.V.. Uit dit onderzoek is tevens gebleken dat deze accijnsgoederen zonder betaling van accijns op de binnenlandse markt zijn verhandeld. De accijnsgoederen zijn ofwel niet aan boord gebracht of in eerste instantie aan boord gebracht en later weer aan wal gebracht en vervolgens via een tussenpersoon in Nederland verhandeld. U heeft daarom voor commerciële doeleinden accijnsgoederen voorhanden gehad die niet in de Nederlandse accijnsheffing zijn betrokken.Op grond van artikel 1, lid 1, letter f van de Wet op de Accijns (hierna WA) wordt accijns geheven over tabaksproducten. Deze wordt volgens artikel 1, lid 2 WA geheven bij uitslag tot verbruik van accijnsgoederen. Op grond van artikel 2, lid 1, letter b WA wordt als uitslag tot verbruik aangemerkt: het voorhanden hebben van een accijnsgoed buiten een accijnsschorsingsregeling wanneer over dat goed geen accijns is geheven overeenkomstig de toepasselijke bepalingen het Unierecht en de nationale wetgeving. De belasting wordt op grond van artikel 51, lid 1, letter b WA in dat geval geheven van de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft gehad.(…)”12. Bij brief van 8 december 2016 heeft [belanghebbende] gereageerd op het onder 11 opgenomen voornemen. Hierop heeft [de inspecteur] bij brief van 22 december 2016 gereageerd. Op 29 december 2018 is de in het procesverloop vermelde naheffingsaanslag opgelegd.13. Bij brief, ontvangen door de rechtbank op 5 november 2020, heeft [de inspecteur] de rechtbank bericht. In deze brief is - voor zover van belang - het volgende vermeld:“(…)Met de brief d.d. 3 juli 2018 heeft de Douane de op deze zaak betrekking hebbende stukken ingestuurd. Mij is gebleken dat de Douane destijds niet over alle relevante stukken heeft beschikt. Hierbij stuur ik u (in tweevoud) thans het volgende stuk:Bijlage 7 Proces-verbaal O-pv, dossiernummer [nummer] , onderzoeksnaam [# 3]Ik zal mijn verweerschrift begin volgende week aan u toesturen. Voor de volledigheid merk ik het volgende op. In deze zaak is destijds het gehele FIOD proces-verbaal bij de Douane zoekgeraakt. Deze week is mij gebleken dat het dossier destijds abusievelijk in de verkeerde Douaneregio is beland. En daar is gearchiveerd. Ik hoop dit dossier nog deze week te mogen ontvangen. Voor de volledigheid merk ik op dat dit complete (fiscale) dossier ruim 5 jaar geleden, in het kader van de strafrechtelijke procedures tegen [X] , aan hem verstrekt is.(…)”14. Bij brief van 3 december 2020 heeft [de inspecteur] de rechtbank bericht. In deze brief is - voor zover van belang - het volgende vermeld:“(…)Doordat ik pas begin november 2020 de beschikking heb gekregen over het proces-verbaal van de FIOD in deze zaak alsmede doordat ik vanwege de aanhoudende beperkingen in het werken op kantoor i.v.m. de zogenaamde coronacrisis, is de toezending van deze stukken ernstig vertraagd, ik bied de rechtbank hiervoor mijn excuses aan.(…)”15. Op 11 januari 2022 heeft de rechtbank [belanghebbende] een brief gestuurd. In deze brief is - voor zover van belang - het volgende vermeld:“(…)Bij brieven van 5 juni 2018, motivering beroepschriften, heeft u gesteld dat verweerder niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken in de zin van artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft overgelegd.Bij brieven van 30 juli 2018 (HAA 18/2042) en 1 december 2020 (HAA 18/2043) heeft verweerder op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd.Bij brieven van 2 december 2020 (HAA 18/2042) en 18 december 2020 (HAA 18/2043) heeft verweerder vervolgens een verweerschrift plus op de zaak betrekking hebbende zaken overgelegd.Op 11 november 2021 heeft de rechtbank u telefonisch verzocht aan te geven of naar uw oordeel nog op de zaak betrekking hebbende stukken ontbreken. Tot op heden heeft de rechtbank niets van u vernomen.Met het oog op de voortgang van de behandeling van de zaken op 10 maart 2022 verzoekt de rechtbank u binnen twee weken na dagtekening van deze brief aan te geven of u het standpunt handhaaft dat niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd. Indien u dit standpunt handhaaft, verzoekt de rechtbank u gemotiveerd aan te geven welke bij het voorbereiden of het nemen van het besluit zich in het dossier bevonden en zijn geraadpleegd en dus bij de besluitvorming een rol hebben gespeeld, maar door verweerder niet zijn overgelegd.Vervolgens zal de rechtbank verweerder in de gelegenheid stellen hierop te reageren. Daarbij is opgemerkt dat verweerder desgewenst (nogmaals) toepassing kan geven aan artikel 8:42 van de Awb.(…)”16. Bij brief van 25 januari 2022 heeft [belanghebbende] gereageerd op de onder 15 opgenomen brief. In deze brief is - voor zover van belang - het volgende vermeld:“(…)In de motivering van de beroepschriften hebben wij ons inderdaad op het standpunt gesteld dat geen volledige inzage in het dossier is gegeven. Ondanks het feit dat wij inmiddels diverse stukken hebben mogen ontvangen, is het dossier onzes inziens op dit moment nog steeds niet volledig.Zoals uiteengezet in onze brieven van 5 juni 2018 staat vast dat er een FIOD-onderzoek heeft plaatsgehad. Daarmee staat eveneens vast dat er daaromtrent overleg is geweest tussen de Belastingdienst en het Openbaar Ministerie. Het lijkt uitgesloten dat het een en ander niet is vastgelegd. Hetgeen van belang kan zijn geweest voor de besluitvorming in deze zaak. Daarbij doelen wij meer specifiek op de pré-weegdocumenten en stukken die zien op het Tripartiete overleg. Daarnaast zijn wij van mening dat ook de correspondentie tussen de Belastingdienst en het Openbaar Ministerie als op de zaak betrekking hebbende stukken kwalificeren. Het is inmiddels vaste jurisprudentie van de Hoge Raad dat dergelijke stukken kwalificeren als op de zaak betrekking hebbende stukken.Omdat genoemde stukken op dit moment nog ontbreken zien wij ons genoodzaakt ons standpunt dat niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd te handhaven.(…)”17. Op 2 februari 2022 heeft de rechtbank [de inspecteur] een brief gestuurd. In deze brief is - voor zover van belang - het volgende vermeld:“(…)Bij brief van 25 januari 2022 heeft eiseres gereageerd op de brief van de rechtbank van 11 januari 2022. In deze brief stelt eiseres dat zij het standpunt handhaaft dat u niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken in de zin van artikel 8:42 van de Algemene wet bestuursrecht heeft overgelegd.Voorts heeft de rechtbank ambtshalve vastgesteld dat u in beide beroepen met voornoemde zaaknummers niet de gemotiveerde bezwaarschriften van 28 februari 2017 heeft overgelegd.Verder ontbreekt in het beroep met het zaaknummer HAA l8/2043 het voornemen van 24 november 2016.De rechtbank verzoekt u binnen twee weken na dagtekening van deze brief te reageren op de brief van eiseres en voorts de hiervoor genoemde op de zaak betrekking hebbende stukken te overleggen.(…)”18. Bij brief van 11 februari 2022 heeft [de inspecteur] gereageerd op de onder 17 opgenomen brief. In deze brief is - voor zover van belang - het volgende vermeld:“(…)De op de zaak betrekking hebbende stukken in de onderhavige zaken zijn alle stukken die betrekking hebben op de betreffende naheffingsaanslagen. De door belanghebbenden geduide stukken hebben betrekking op het overleg over de strafrechtelijke aspecten van het handelen van belanghebbenden, waaronder de vraag of strafrechtelijke vervolging gewenst en/of mogelijk is.Deze stukken uit het strafrechtelijk voortraject zijn uit hun aard geen stukken die betrekking hebben op het fiscale traject en behoren mijns inziens, anders dan belanghebbenden menen, niet tot de op de onderhavige fiscale zaken betrekking hebbende stukken.(…)”
2.2. Nu partijen de hiervoor vermelde feiten niet hebben bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan.
2.3. Het in punt 9 van de uitspraak bedoelde overzicht van hoeveelheden tabakswaren per leverancier per jaar in het overzichtsprocesverbaal van het onderzoek ‘ [# 3] ’ (hierna: het overzichts-pv), bevat – onder verwijzing naar ambtshandeling 23 – de volgende gegevens:
|
Jaar
|
Leverancier [E]
|
Leverancier [D]
|
| |
Rooktabak (kg)
|
Sigaretten (stuks)
|
Rooktabak (kg)
|
Sigaretten (stuks)
|
|
2009
|
0
|
0
|
56,5
|
36.000
|
|
2010
|
0,5
|
6.000
|
36
|
54.200
|
|
2011
|
65
|
40.000
|
0
|
103.600
|
|
2012
|
200
|
111.800
|
88
|
560.000
|
|
2013
|
422
|
275.400
|
0,5
|
241.000
|
2.4. De inspecteur heeft in een brief van 24 november 2016, met de kennisgeving van zijn voornemen tot het opleggen van de litigieuze naheffingsaanslag, de volgende hoeveelheden vermeld als die welke in aanmerking zijn genomen bij de berekening van de naheffing:
|
Jaar
|
Rooktabak (kg)
|
Sigaretten (stuks)
|
|
2011
|
65
|
96.100
|
|
2012
|
28,8
|
625.200
|
|
2013
|
422,5
|
451.800
|
In een nadere brief over het voornemen tot het opleggen van de naheffingsaanslag van 22 december 2016 heeft de inspecteur geschreven dat hij rekening heeft gehouden met het gebruik aan boord van een slof sigaretten per week per bemanningslid, vijf bemanningsleden en 46 vaarweken, oftewel 46.000 sigaretten per jaar.
2.5. Tot de stukken van het geding behoort een op 28 februari 2013 gedagtekend ‘proces-verbaal van bevindingen sigarettenhandel’ van de Nationale Recherche. Als bijlage daarbij zijn diverse uitgewerkte verslagen van afgetapte telefoongesprekken tussen belanghebbende en [L] , werknemer van [D] , gevoegd. In die verslagen is onder meer het volgende vermeld:
|
Datum/tijdstip gesprek
|
Gespreksinhoud
|
|
25-10-2012, 8:45:02
|
“ [L] vertelt dat ze storage heeft voor [belanghebbende]. De frisdrank wil [belanghebbende] op rekening, de sigaretten en jenever betaald hij contant.”
|
|
25-10-2012, 9:20:56
|
“[Belanghebbende] krijgt eerst [M] aan de telefoon, deze verbindt [belanghebbende] door naar [L] .
[L] verteld dat het cashbedrag 5374,25 euro is. Ze lopen de bestelling even na: 100 L&M, 100 Pall Mall, 50 Marlboro, en 30 sloffen shag. En deze week had [belanghebbende] eerder 50 sloffen zware Van Nelle besteld.”
|
|
16-11-2012, 9:10:28
|
“[Belanghebbende] zegt dat de drank en frisdrank op rekening moet en de rest cash. [Belanghebbende] vraagt of het zo laat mogelijk kan, vanmiddag. (…) [L] komt om een uur of vier. [L] vraagt hoe laat ze uitvaren. [Belanghebbende] zegt morgenochtend om een uur of zeven.”
|
|
21-11-2012, 11:45:55
|
“ [L] vraagt of [belanghebbende] nu 200 L&M wilde hebben. Ja dat is goed zegt [belanghebbende].
|
|
4-12-2012, 14:45:06
|
“[Belanghebbende] vraagt of de bestelling is doorgekomen en vraagt om een bevestiging. [L] zegt dat het klaar staat.
[Belanghebbende] belt naar nn met een aanvulling op de bestelling. (…)
De aanvulling,
50 Marlboro
100 L en M
(…)
|
|
21-12-2012, 10:47:51
|
“[Belanghebbende] wil een bestelling doen voor de [# 1] . (…) [Belanghebbende] bestelt een trede water en twee treden Jus ‘d Orange. Verder 100 sloffen Marlboro, 50 sloffen H&M Bauw, 50 sloffen Marlboro Gold en 50 sloffen Samson. (…)”
|
2.6. Tijdens een verhoor op 7 maart 2014 heeft [L] ten overstaan van opsporingsambtenaren van de FIOD onder meer het volgende verklaard:
“Vraag verbalisantenWie bestelde accijnsgoederen namens de viskotters [# 1] en [# 2] ?Antwoord gehoordeVoornamelijk [belanghebbende] en [B] . Dat zijn broers. (…) Ze bestelden ieder voor hun viskotter.(…)Opmerking verbalisantenWij willen u graag het volgende opgenomen en afgeluisterde gesprek voorhouden.Hof : volgt citaat uit in 2.5 vermelde gesprek van 25 oktober 2012 om 9:20:56 uur]Vraag verbalisantenWat is u reactie op dit bovenstaande gesprek?Antwoord gehoordeDit is de aanleiding geweest om die grote bestellingen te bespreken binnen onze club en met [belanghebbende]. Dit soort bestellingen kwam regelmatig voor. Bijna elke week. Met de [# 2] niet. Deze was vaak drie weken weg. U vraagt mij wat 100 Pall Mall is, daar bedoel ik 100 sloffen Pall Mall mee.(…)Vraag verbalisantenIs de heer [J] , voor zo ver u bekend, gelieerd aan enige viskotter of viskotters?Antwoord gehoordeNee. Ik ken alleen [belanghebbende] en [B] .”
2.7. Tijdens een verhoor op 21 mei 2014 heeft [J] ten overstaan van opsporingsambtenaren van de FIOD onder meer het volgende verklaard:
“Vraag verbalisantenUit het gevoerde onderzoek komt naar voren dat u regelmatig contact heeft gehad met [belanghebbende en zijn broer], beiden afkomstig uit [Z] . Waar kent u de gebroeders (…) van?Antwoord gehoordeDie heb ik via [N] (…) leren kennen. [N] voer volgens mij toen bij [belanghebbende][Belanghebbende] kwam daarna op [plaats 2] voor zalm bij mij. Zo heb ik [belanghebbende] leren kennen. Als u mij vraagt hoe wij toen tot de sigarettendeal zijn gekomen zeg ik u: geen commentaar. Dat moet eind 2011, begin 2012 zijn geweest dat ik [belanghebbende] heb leren kennen(…)Opmerking verbalisantenOp 9 juni 2013 is door medewerkers van de FIOD gezien dat om 22:49 uur de Chevrolet Avalanche met kenteken (…) bij de [# 1] te [plaats 1] parkeerde. Als bestuurder van de Chevrolet werd de verdachte [J] herkend. Om 22:51 uur is gezien dat de bestuurder een man was met lang haar in een paardenstaart en dat hij de [# 1] op liep. Om 22:56 uur is de [# 1] gaan varen, waarna de [# 1] om 23:02 uur werd aangemeerd aan de kade bij Het [plaats ] . De man met de paardenstaart werd herkend als [J] . Om 23:22 uur, na het van boord brengen van de visnetten, ging [J] van boord en haalde de Chevrolet Avalanche op, welke hij nabij de [# 1] parkeerde. Om 23:27 werd waargenomen dat vanaf de [# 1] meerdere bruine dozen van verschillend formaat werden overgegeven en op de kade door verdachte [J] in de achterbak van de Chevrolet Avalanche werden gegooid. Er werd gezien dat er in totaal 8 dozen en 4 kleine vaatjes in de achterbak werden geplaatst. Om 23:59 uur stapte [J] in de Chevrolet Avalanche en vertrok hij. Om 23:30 uur vertrok de [# 1] uit de haven.Vraag verbalisantenWat zat er in de 8 bruine dozen en de 4 vaatjes die van boord kwamen en aan u werden overgedragen?Antwoord gehoordeSigaretten en in de vaatjes zat jenever. Die sigaretten en die jenever ging ik verkopen.Vraag verbalisantenHoe is [belanghebbende] in het bezit gekomen van deze accijnsgoederen?Antwoord gehoordeDie zal hij bij [F] hebben besteld denk ik, het kan ook zo zijn geweest dat ik ze heb besteld bij [F] .(…)Vraag verbalisantenWij vermoeden dat [F] samen met [belanghebbende en zijn broer] behulpzaam zijn in het provianderen van de sigaretten en tabak voor u. de accijnsgoederen worden op naam van de [# 1] en [# 2] bestelt bij de proviandeurs en [F] zorgt er voor dat de accijnsgoederen via [belanghebbende en zijn broer] in uw bezit komen. wat is hierop uw reactie?Antwoord gehoordeDat klopt. maar niet alle door de [# 1] en [# 2] bestelde accijnsgoederen waren voor mij bestemd.(…)Vraag verbalisantenWat is de rol van [belanghebbende] in de handel van sigaretten en tabak?Antwoord gehoordeZonder [belanghebbende] kon ik de accijnsgoederen niet krijgen. [F] leverde alleen aan een [functie 2] .(…)Vraag verbalisantenWat krijgt [belanghebbende] voor zijn rol in de handel van sigaretten, tabak en alcohol die aan u worden geleverd?Antwoord gehoorde[Belanghebbende] kreeg zijn deel van de winst. dat was de helft van de winst die ik maakte op de verkoop van die accijnsgoedere. De inkoop betaalde de [functie 2] zelf en achteraf verrekenden wij dat.(…)Vraag verbalisantenHoe lang is de handel in onbelaste accijnsgoederen gaande?Antwoord gehoordeEind 2011 heb ik [F] en [belanghebbende en zijn broer] leren kenne. (…)”
2.8. Het overzichts-pv bevat op pagina 13 een noot van een verbalisant:
“Uit verkregen informatie uit het onderzoek [G] komt naar voren dat de [# 1] , met als [functie 2] [belanghebbende] in de regel met 3 of 4 man aan boord uitvaart. (…)”
2.9. Bij brief van 8 december 2016 heeft advocaat S.F.J. Smeets namens belanghebbende op het voornemen tot het opleggen van de naheffingsaanslag van de inspecteur gereageerd en onder meer geschreven:
“Ook [J] verklaart dat de sigaretten in beginsel allemaal voor cliënt en zijn bemanning waren. Er was wel eens wat over en dan kocht hij die sloffen van cliënt of ruilde hij ze tegen zalm, zoals ook cliënt verklaart.”
2.10. In de motivering van het bezwaar die [O] bij brief van 28 februari 2017 aan de inspecteur heeft verzonden, is onder meer vermeld:
“11. Op incidentele basis zijn er door belanghebbende enkele niet opgerookte sloffen sigaretten aan wal gebracht, welke sloffen sigaretten feitelijk voor eigen gebruik aan boord waren bestemd.12. De door belanghebbende op incidentele basis aan wal gebrachte sigaretten zijn met [J] geruild voor zalm of verkocht zonder noemenswaardige winstopslag.”
3. Geschil in hoger beroep
In geschil is of de inspecteur de naheffingsaanslag en de rentebeschikkingen terecht, zonder procedurele fouten, en tot het juiste bedrag heeft vastgesteld. Verder verschillen partijen van opvatting over de vraag of de inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd.
4. Beoordeling van het geschil
Op de zaak betrekking hebbende stukken
4.1.1. De rechtbank heeft niet het gehele dossier van de FIOD in het strafrechtelijke onderzoek ‘ [# 3] ’ bij haar beoordeling van de zaak betrokken. De inspecteur had dat dossier, dat naar het oordeel van de rechtbank tot de op de zaak betrekking hebbende stukken behoort, namelijk pas betrekkelijk kort voor de zitting in volle (omvangrijke) omvang overgelegd. Die handelwijze heeft de rechtbank in strijd met de goede procesorde geacht, waaraan de rechtbank het gevolg heeft verbonden dat zij het dossier, voor zover dat laattijdig is overgelegd, bij haar beoordeling van het geschil buiten beschouwing laat.
4.1.2. De gemachtigden van belanghebbende hebben ter zitting in hoger beroep betoogd dat het FIOD-dossier door voormelde beslissing van de rechtbank niet tot de stukken van het geding behoort. Voorts hebben zij zich op het standpunt gesteld dat door het ontbreken van inzage in alle stukken en door ‘cherry picking’ van de inspecteur het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel is geschonden. Desgevraagd hebben zij wel erkend over het FIOD-dossier te beschikken.
4.1.3. Naar het oordeel van het Hof gaan gemachtigden eraan voorbij dat de rechtbank niet meer heeft beslist dan dat zij het FIOD-dossier niet in haar beoordeling van de zaak betrekt voor zover dat laattijdig is ingediend. De rechtbank heeft niet beslist dat dossier niet tot de gedingstukken te rekenen. Zij heeft daarom terecht (de ordners met) het gehele FIOD-dossier aan het Hof gezonden, als onderdeel van de gedingstukken in eerste aanleg.
4.1.4. Belanghebbende is verder niet in zijn verdedigingsrechten geschaad. Zijn gemachtigden hebben namelijk erkend dat zij de beschikking hadden over het FIOD-dossier dat de inspecteur aan de rechtbank heeft gezonden en dat daardoor tot de stukken van het geding is gaan behoren. Daarom bestaat geen grond het FIOD-dossier buiten beschouwing te laten.
4.2.1. De rechtbank heeft daarnaast geoordeeld dat belanghebbende onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat de inspecteur (heeft) beschikt over tripartitestukken die niet zijn overgelegd, waaronder een preweegdocument, stukken over het tripartiteoverleg en correspondentie tussen de inspecteur en het OM. Belanghebbende heeft namelijk niet concrete gegevens verstrekt waaruit blijkt dat de inspecteur daarover heeft beschikt. Daarom is artikel 8:42 van de Awb niet geschonden, aldus de rechtbank.
4.2.2. Belanghebbende acht dat oordeel van de rechtbank onbegrijpelijk. De in 4.2.1 bedoelde stukken moeten volgens hem tot het FIOD-dossier behoren. Uit een proces-verbaal blijkt ook dat een tripartiteoverleg heeft plaatsgevonden. Verder moet er overleg zijn geweest tussen het OM en de Belastingdienst. Ten slotte stelt de inspecteur zelf het preweegdocument op en neemt hij zitting in het tripartiteoverleg, aldus belanghebbende.
4.2.3. Het Hof constateert dat belanghebbende niet heeft gemotiveerd dat de door hem bedoelde stukken van enig belang kunnen zijn (geweest) voor de besluitvorming in deze zaak. Bovendien heeft de inspecteur in zijn verweerschrift, waarin hij ook gemotiveerd heeft weersproken dat hij niet het hele FIOD-dossier heeft overgelegd, uiteengezet dat in het tripartiteoverleg een beslissing wordt genomen over een bestuurlijke dan wel strafrechtelijke afdoening, oftewel de insteek om tot een bestraffing te komen. Gelet op die door belanghebbende niet bestreden aard van het tripartiteoverleg, valt het ook niet in te zien hoe stukken die met dat overleg verband houden voor de beslechting van het thans voorliggende geschil van belang kunnen zijn. Voor het overige onderschrijft het Hof het oordeel van de rechtbank als weergegeven in 4.2.1.
De naheffingsaanslag accijns
4.3. Over de naheffingsaanslag accijns heeft de rechtbank in de bestreden uitspraak in het bijzonder het volgende overwogen:
“30. Op grond van artikel 1, tweede lid, van de WA [Hof: Wet op de accijns] wordt accijns verschuldigd ter zake van de uitslag tot verbruik van accijnsgoederen. Artikel 2, eerste lid, onder b, van de WA bepaalt dat onder uitslag tot verbruik mede wordt verstaan het voorhanden hebben van een accijnsgoed buiten een accijnsschorsingsregeling wanneer over dat goed geen accijns is geheven overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het Unierecht en de nationale wetgeving. Indien deze bepaling van toepassing is, dan wordt op grond van artikel 51, eerste lid, onder b, van de WA de accijns geheven van de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft en enig andere persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is.31. In de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot invoering van artikel 51, eerste lid, onder b, van de WA (Wijziging van de WA in verband met Richtlijn nr. 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008, vergaderjaar 2008-2009, kenmerk 32031, nr. 30) is onder meer het volgende vermeld:“(…) De in de jurisprudentie van de Hoge Raad ontwikkelde voorwaarden voor toepassing van artikel 2f, zoals de feitelijke beschikkingsmacht en het wetenschapsvereiste, zijn voor de toepassing van het nieuwe artikel 2, eerste lid, onderdeel b, niet meer van belang. Ter zake van het in deze bepaling bedoelde ‘voorhanden hebben’ wijst de Accijnsrichtlijn 2008 (artikel 8, eerste lid, onderdeel b) als belastingplichtige aan ‘de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft of enig ander persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is’. Dit betekent dat ook een persoon, die niet de feitelijke beschikkingsmacht over de accijnsgoederen heeft, maar wel betrokken is bij het voorhanden hebben van die goederen, als belastingplichtige kan worden aangemerkt.(…)“De Accijnsrichtlijn 2008 vereist voorts niet dat degene die accijnsgoederen voorhanden heeft wetenschap droeg of redelijkerwijs had moeten dragen van het feit dat de goederen niet conform de wettelijke bepalingen in de heffing zijn betrokken (wetenschapsvereiste).(…)”.32. De rechtbank stelt voorop dat op [de inspecteur] de bewijslast rust om aannemelijk te maken dat het door hem gestelde belastbare feit, in dit geval het voorhanden hebben dan wel het betrokken zijn bij het voorhanden hebben van onveraccijnsde accijnsgoederen, zich heeft voorgedaan. Naar het oordeel van de rechtbank is [de inspecteur] daarin geslaagd. Uit de stukken van het geding, in het bijzonder het overzichtsproces-verbaal (onder 7 opgenomen), processen-verbaal van verhoor (onder 8 opgenomen) en processen-verbaal van ambtshandelingen (onder 9 opgenomen) volgt dat [belanghebbende] voor de bevoorrading van zijn viskotter gebruik maakte van [E] en [D] en dat uit de administratie van voornoemde leveranciers naar voren komt dat aan [belanghebbende] grote hoeveelheden sigaretten en rooktabak zijn geleverd waarover geen belastingen en accijnzen zijn afgedragen. (…) Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit deze feiten en omstandigheden dat [belanghebbende] over de relevante periode de sigaretten en rooktabak voorhanden heeft gehad in de zin van de WA, dan wel dat hij daarbij betrokken is geweest.33. Hetgeen [belanghebbende] heeft aangevoerd doet aan het vorenstaande niet af. De stellingen van [belanghebbende] dat de door hem verleende volmacht aan [F] werd misbruikt, handtekeningen werden vervalst en dat sprake is van valse provianderingen en facturen - wat er ook zij van deze stellingen - leiden niet tot een ander oordeel. De mogelijke rol van [J] en [F] , dan wel ieder ander doet immers niets af aan het voorhanden hebben, dan wel betrokken zijn daarbij van [belanghebbende] zelf. Nog daargelaten dat [de inspecteur] gemotiveerd [en] onweersproken heeft gesteld dat de facturen aan [belanghebbende] zelf zijn gericht en door hem zijn betaald. Uit de tekst van artikel 51, eerste lid, aanhef en onder b, van de WA en de hiervoor, in overweging 31, geciteerde passage uit de wetsgeschiedenis volgt dat wetenschap geen vereiste is voor het kunnen aanmerken van een persoon als accijnsplichtig wegens (betrokkenheid bij) het voorhanden hebben van onveraccijnsde accijnsgoederen buiten een accijnsschorsingsregeling.[Belanghebbende] heeft voorts onvoldoende concreet gesteld en geheel niet onderbouwd dat er meer bemanningsleden aan boord waren op de viskotter van [belanghebbende] dan waarvan [de inspecteur] is uitgegaan bij de berekening van de hoogte van de naheffingsaanslag. Van een schatting van de naheffingsaanslag is in het onderhavige geval geen sprake. Immers is [de inspecteur] bij het vaststellen van de hoeveelheden uitgegaan van hetgeen [belanghebbende] heeft besteld bij [E] en [D] en in de administratie van deze leveranciers is bevonden. Op basis daarvan heeft [de inspecteur] de naheffingsaanslag berekend.34. Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat de naheffingsaanslag accijns terecht aan [belanghebbende] is opgelegd.”
4.4. Belanghebbende meent dat de rechtbank aan de stukken die zij bij haar beoordeling heeft betrokken niet de conclusie heeft kunnen ontlenen dat de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Daarbij benadrukt hij dat de naheffingsaanslag niet is gebaseerd op zelfstandig onderzoek van de inspecteur, maar volledig steunt op het onderzoek van de FIOD.
4.5. Naar het oordeel van het Hof kan het op basis van de vaststaande feiten en de stukken die de rechtbank bij haar beoordeling heeft betrokken wel degelijk aannemelijk worden geacht dat belanghebbende onveraccijnsde tabakswaren voorhanden heeft gehad of althans dat hij daarbij betrokken is geweest. Het Hof onderschrijft ook hetgeen de rechtbank in rechtsoverwegingen 32 en 33, voor zover aangehaald onder 4.3, heeft overwogen. Naar aanleiding van hetgeen in hoger beroep naar voren is gebracht, overweegt het Hof in aanvulling daarop als volgt.
4.6. De stukken van het strafrechtelijke onderzoek kunnen op grond van de vrije bewijsleer in beginsel als bewijsmiddelen dienen in deze fiscale zaak. Uit die stukken volgt dat door of namens belanghebbende accijnsvrij sigaretten en rooktabak als scheepsproviand, voor verbruik op volle zee, zijn besteld in dermate grote hoeveelheden dat die niet door hem en zijn bemanning op volle zee kunnen zijn verbruikt telkens tussen een afvaart en terugkomst. Omdat geen aanwijzingen bestaan dat onderwijl havens buiten de EU of in derdelandsgebieden zijn aangedaan, konden na de vaart op volle zee overgebleven hoeveelheden tabakswaren ook niet weer accijnsvrij worden ingevoerd (zie artikel 68a van de WA gelezen in verbinding met artikel 21b van de Wet op de omzetbelasting 1968; vergelijk het arrest van het Hof van Justitie van 14 februari 1984, Commissie/Duitsland (Butterfahrten III), zaak 325/82, ECLI:EU:C:1984:60).
4.7. Enig ander geloofwaardig scenario dan dat de accijnsvrij ingekochte tabakswaren ofwel niet eens mee naar volle zee zijn gegaan ofwel bij terugkomst van volle zee zonder betaling van accijns weer aan land zijn gebracht, is niet naar voren gekomen. De blote bewering dat op volle zee tabakswaren zijn geruild voor kabeljauw acht het Hof zonder enige nadere onderbouwing, die ontbreekt, ongeloofwaardig, zeker in het licht van hetgeen hierna volgt.
4.8. Tot op zekere hoogte heeft belanghebbende namelijk – bewust of onbewust – erkend dat hij accijnsvrij geproviandeerde tabakswaren weer aan wal heeft gebracht. Namens hem is namelijk verklaard dat hij resterende sloffen sigaretten na de vaart op volle zee heeft geruild met [J] , kennelijk zonder eerst accijns te voldoen (zie hiervoor). Dat betekent dat sprake is geweest van een voorhanden hebben van onveraccijnsde sigaretten, hetgeen als belaste uitslag tot verbruik is aan te merken. Bij dat voorhanden hebben was belanghebbende op zijn minst betrokken, zodat de verschuldigde accijns van hem kan worden geheven (zie artikel 2, lid 1, onder b, gelezen in verbinding met artikel 51, lid 1, onder b, van de WA). Gezien de onder 2.5 tot en met 2.7 opgenomen citaten uit processen-verbaal acht het Hof het bovendien aannemelijk dat de tabakswaren in voorkomende gevallen de volle zee niet eens hebben bereikt. Daarnaast is er nog de bewezenverklaring van de strafrechter voor het opzettelijk voorhanden hebben gehad van grote hoeveelheden sigaretten en rooktabak in de periode van 25 oktober 2012 tot en met 21 mei 2013, waaraan het Hof ook in deze fiscale procedure niet twijfelt.
4.9. Dan resteert de berekening van de verschuldigde accijns. De inspecteur heeft daarbij de gegevens uit het strafdossier over de accijnsvrij ingekochte hoeveelheden tabakswaar als basis genomen. Dat is niet onzorgvuldig, temeer omdat belanghebbende van meet af aan in de gelegenheid is gesteld te reageren op de berekening en de juistheid van die hoeveelheden niet in twijfel heeft getrokken. Kennelijk bestond over die hoeveelheden toen geen onenigheid. Ook nu nog ziet het Hof geen reden eraan te twijfelen dat die hoeveelheden juist zijn, mede gelet op hetgeen de rechtbank heeft overwogen in rechtsoverweging 33 van de bestreden uitspraak, alsmede op de omstandigheid dat belanghebbende voor het eerst ter zitting in hoger beroep met een expliciete, maar nog altijd blote betwisting van die hoeveelheden is gekomen.
4.10. Het Hof heeft vervolgens vastgesteld dat de inspecteur op de hoeveelheden sigaretten een afslag heeft toegepast voor verbruik op volle zee aan boord van de kotter van belanghebbende die zelfs nog groter is dan de 46.000 die hij stelt te hebben toegepast (namelijk 47.500 voor 2011, 46.600 voor 2012 en 64.600 voor 2013). Maar ook een afslag van 46.000 sigaretten is al op het eerste gezicht behoorlijk conservatief, in de zin van gunstig voor belanghebbende, waardoor het aannemelijk is dat zij niet te laag is. Dat geldt temeer voor de werkelijke afslagen, die nog hoger zijn. Verwezen zij verder naar rechtsoverweging 33 van de bestreden uitspraak.
4.11. Ten slotte heeft de inspecteur de verschuldigde accijns per jaar berekend uitgaande van de laagste minimumaccijnzen die in de desbetreffende jaren hebben gegolden voor rooktabak en sigaretten. Ook op dat punt is de berekening van de inspecteur gunstig voor belanghebbende. Het Hof acht het daarom aannemelijk dat de inspecteur de door belanghebbende verschuldigde accijns niet te hoog heeft berekend. Aanzienlijk te laag ligt eerder in de rede.
Onschuldpresumptie
4.12. Het Hof heeft hiervoor niet geoordeeld dat belanghebbende opzettelijk in strijd met een verbod uit de WA heeft gehandeld, zoals in de strafzaak aan hem ten laste is gelegd. Opzet is in deze fiscale zaak ook niet aan de orde, want irrelevant voor de verschuldigdheid van accijns. Reeds daarom kan deze uitspraak geen twijfel oproepen over de onschuld van belanghebbende ten aanzien van hetgeen waarvan hij in de strafzaak is vrijgesproken. Hetzelfde geldt voor de bestreden uitspraak van de rechtbank. De andersluidende klacht van belanghebbende faalt.
Slotsom
4.13. Het hoger beroep is ongegrond.
5. Schadevergoeding
5.1. Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade vanwege de lange duur van de procedure. Dat verzoek zal worden toegewezen; sinds de ontvangst van het bezwaarschrift op 13 januari 2017 is afgerond zeven jaar en twee maanden verstreken. Bij die overschrijding van de redelijke termijn past een vergoeding van (7 x € 500 =)
€ 3.500.
5.2. Van de overschrijding van de redelijke termijn van 38 maanden heeft afgerond negen maanden betrekking op de bezwaarfase. Dat betekent dat 9/38e deel van de schadevergoeding van € 3.500, afgerond € 830, ten laste van de inspecteur komt. Het restant, € 2.670, komt ten laste van de Staat.
6. Kosten
De toekenning van de schadevergoeding wegens de lange duur van de procedure geeft ook aanleiding tot vergoeding van de kosten van belanghebbende voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand bij het indienen van het verzoek tot schadevergoeding. Het Hof stelt die kosten vast op € 219 (1 punt, een puntwaarde van € 875 en wegingsfactor 0,25; vergelijk het arrest van de Hoge Raad van 10 november 2023, nr. 21/02011, ECLI:NL:HR:2023:1526), voor de helft ten laste van de inspecteur en voor de andere helft ten laste van de Staat.
7. Beslissing
Het Hof:
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank;
- veroordeelt de inspecteur tot vergoeding aan belanghebbende van immateriële schade tot een bedrag van € 830;
- veroordeelt de Staat tot vergoeding aan belanghebbende van immateriële schade tot een bedrag van op € 2.670;
- gelast de inspecteur en de Staat, ieder voor de helft, aan belanghebbende het door hem voor de behandeling van het hoger beroep betaalde griffierecht van € 274 te vergoeden, elk derhalve € 137, en
- veroordeelt de inspecteur en de Staat, ieder voor de helft, in de kosten van belanghebbende voor het geding in hoger beroep tot een bedrag van € 219, elk derhalve € 109,50.
De uitspraak is gedaan door mrs. W.J. Blokland, voorzitter, C.J. Hummel en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. I.A. Kranenburg, als griffier. De beslissing is op 20 februari 2024 in het openbaar uitgesproken.
