Hof Arnhem-Leeuwarden vernietigt aanslagen in zaak waarin inspecteur naam tipgever niet bekend wil maken / kostenveroordeling inspecteur: € 75.000

Met betrekking tot de navorderingsaanslag IB/PVV 2006 en de bijbehorende beschikking heffingsrente heeft de Rechtbank geoordeeld dat het bezwaar hiertegen terecht niet-ontvankelijk is verklaard. Tegen dit oordeel hebben belanghebbenden in hoger beroep gepersisteerd bij hetgeen hieromtrent bij de Rechtbank is aangevoerd. Dit komt er -kort gezegd- op neer dat het de Inspecteur had moeten begrijpen dat het ontbreken van het jaar 2006 in het bezwaarschrift van 14 april 2011 berustte op een kennelijke omissie, nu erflater zich in woord en geschrift had verzet tegen alle correcties die samenhingen met de vermeende bankrekening bij [Q-Bank] Luxemburg.

17. Voorts stelt verweerder zich op het standpunt dat de identiteit van de tipgever niet relevant is aangezien het niet gaat om de betrouwbaarheid van de tipgever maar om de betrouwbaarheid van de verstrekte informatie. Dit standpunt gaat naar het oordeel van de rechtbank niet op. Naar het oordeel van de rechtbank bestaat een onlosmakelijk verband tussen de persoon van de tipgever en de door hem verstrekte informatie. Naast de betrouwbaarheid van de informatie heeft eiser er immers belang bij ook zelfstandig de betrouwbaar[heid] van de tipgever te kunnen toetsen. Het standpunt van verweerder dient derhalve te worden verworpen en de naam van de tipgever dient aan eiser bekend te worden gemaakt.

(…)

19. Voor wat betreft de inhoud van de overeenkomst overweegt de rechtbank als volgt. De Staat der Nederlanden heeft welbewust en weloverwogen de beslissing genomen een overeenkomst aan te gaan met een tipgever en deze in ruil voor verstrekte informatie een financiële vergoeding in het vooruitzicht te stellen. Verweerder heeft vervolgens de informatie die op deze wijze is verkregen gebruikt voor het opleggen van belastingaanslagen en vergrijpboetes aan (kennelijk onder meer) eiser. Dit leidt ertoe dat de gehele inhoud van de overeenkomst voor eiser relevant is voor een inhoudelijke beoordeling van de opgelegde belastingaanslagen en boetes. In de overeenkomst kunnen immers aspecten voorkomen die voor deze beoordeling van belang kunnen zijn. Dit leidt ertoe dat naar het oordeel van de rechtbank de door verweerder aangevoerde redenen niet aanzienlijk zwaarder wegen dan het belang van eiser, zodat geen sprake is van een gerechtvaardigd belang van verweerder bij geheimhouding van de inhoud van de overeenkomst.

(…)

26. Voor het proces-verbaal betreffende de vaststelling van de identiteit van de tipgever verwijst de rechtbank naar de onderdelen 16. en 17. van deze beslissing. Hieruit volgt dat de naam van de tipgever en het onderzoek naar zijn identiteit aan eiser bekend dient te worden gemaakt.”

De Inspecteur heeft desondanks geweigerd de naam van de tipgever bekend te maken. De Rechtbank heeft aan deze weigering in de einduitspraak geen gevolgen verbonden, omdat belanghebbenden naar haar oordeel niet in hun procesbelangen zijn geschaad.

Ter zitting van 11 februari 2014 is aan de Inspecteur gevraagd of hij wenste dat het Hof op de voet van artikel 8:29 van de Awb in hoger beroep opnieuw zou beoordelen of er gewichtige redenen zijn slechts geschoonde stukken over te leggen waarin de naam van de tipgever is verwijderd en aldus de naam van de tipgever niet bekend te maken. Na een schorsing van de zitting, teneinde de Inspecteur gelegenheid te geven voor beraad, heeft de Inspecteur verklaard dat de uitspraak van de geheimhoudingskamer van de rechtbank Arnhem van 7 februari 2012 in hoger beroep niet wordt aangevochten en dat wordt berust in dit oordeel. Daarmee staat voor dit geding vast dat de Inspecteur stukken moet overleggen met daarin vermeld de naam van de tipgever en dat de Inspecteur aldus de identiteit van de tipgever bekend moet maken. Het Hof is van oordeel dat een goede procesorde zich verzet tegen latere weren van de Inspecteur waarbij dit oordeel van de geheimhoudingskamer alsnog wordt aangevochten (vergelijk Hoge Raad 14 augustus 2009, nr. 08/00066, ECLI:NL:HR:2009:BJ5125), nu belanghebbenden niet hebben verklaard ermee in te stemmen dat deze weren worden toegelaten (vergelijk Hoge Raad 4 oktober 2013, nr. 11/03207, ECLI:NL:HR:2013:781, r.o. 3.2.4). Bijzondere omstandigheden die tot een andere conclusie nopen zijn gesteld noch aannemelijk geworden.

Het bovenstaande brengt mee dat met betrekking tot de onderhavige zaken definitief vaststaat dat geen gewichtige redenen bestaan om de naam van de tipgever geheim te houden. Immers, in rechte staat vast dat de Inspecteur stukken moet inbrengen waarin de naam van de tipgever is vermeld en dat de Inspecteur aldus de naam van de tipgever bekend dient te maken. Hetgeen de Inspecteur met betrekking tot de gewichtige redenen als bedoeld in artikel 8:29 van de Awb heeft aangevoerd, moet om deze reden buiten beschouwing worden gelaten. Desondanks heeft de Inspecteur geweigerd de identiteit van de tipgever prijs te geven. Met deze weigering is echter niet de op de Inspecteur rustende verplichting vervallen deze identiteit aan belanghebbenden bekend te maken, nu de situatie bedoeld in het vierde lid van artikel 8:29 van de Awb zich niet voordoet. De weigering om te voldoen aan deze wettelijke verplichting is naar het oordeel van het Hof onrechtmatig. De omstandigheid dat artikel 8:31 van de Awb voorziet in de mogelijke gevolgen van een dergelijke weigering doet aan de onrechtmatigheid van die weigering niet af. Ook het feit dat het bekendmaken van (stukken waaruit) de identiteit van de tipgever (blijkt) wellicht civielrechtelijk onrechtmatig is jegens de tipgever maakt zulks niet anders. Op de voet van artikel 8:31 zal het Hof uit deze onrechtmatige weigering om te voldoen aan een wettelijk voorschrift de gevolgtrekkingen maken die hem geraden voorkomen.

Deze gevolgtrekkingen houden in het onderhavige geval in, dat het Hof, de in geding zijnde navorderingsaanslagen en beschikkingen heffingsrente zal vernietigen en de aanslag en de daarbij behorende beschikking heffingsrente voor het jaar 2008 zal verminderen. Het Hof betrekt bij dit oordeel het volgende.

Het Hof is -anders dan de Rechtbank- van oordeel dat belanghebbenden door de weigering van de Inspecteur de naam van de tipgever bekend te maken, in hun procesbelang zijn geschaad. Het oordeel dat belanghebbenden niet in hun procesbelang zijn geschaad kan in ieder geval niet worden gedragen door het oordeel dat de stellingen van de Inspecteur op andere gronden aannemelijk moeten worden geacht (zie 4.9 tot en met 4.11 hierna) en dat op voorhand reeds vaststaat dat verklaringen van de tipgever daarin geen verandering kunnen brengen (zie 4.12 tot en met 4.14 hierna).

Anders dan de Inspecteur stelt, is het Hof van oordeel dat niet vaststaat dat de informatie die de tipgever heeft gegeven ook in het geval van erflater betrouwbaar moet worden geacht. Het feit dat een aantal van de 76 personen over wie informatie is gegeven, heeft meegewerkt, rechtvaardigt deze conclusie niet. De conclusie wordt ook niet gerechtvaardigd door het feit dat de aan 71 van deze personen opgelegde (navorderings)aanslagen inmiddels onherroepelijk vaststaan, hetgeen overigens, anders dan de Inspecteur meent, op zichzelf niet betekent dat de informatie waarop die aanslagen zijn gebaseerd dus juist is. De omstandigheid dat de tipgever correcte informatie heeft gegeven, sluit immers niet uit dat tussen deze correcte informatie zich ook incorrecte informatie bevindt. De vraag of de informatie van de tipgever in het onderhavige geval juist is, kan naar het oordeel van het Hof niet los worden gezien van de vraag wie de tipgever is en of hij ook in het geval van erflater betrouwbaar moet worden geacht, dan wel, zo de Inspecteur wil, of ook de van de tipgever verkregen informatie met betrekking tot erflater betrouwbaar is. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat de informatie, gelet op de wijze waarop deze is aangeleverd, in feite niets meer is dan een verklaring van de tipgever. De informatie is kennelijk niet rechtstreeks afkomstig uit de administratie van de desbetreffende bank, maar bestaat uit door menselijke tussenkomst vervaardigde overzichten.

De vraag of de Inspecteur bij het opleggen van aanslagen gebruik mag maken van informatie die tegen betaling van een tipgever is verkregen, beantwoordt dit Hof in beginsel bevestigend. Maar anders dan de Inspecteur meent, staat daarmee de rechtmatigheid van het gebruik van dergelijke informatie in dit geval niet vast, omdat dit gebruik om andere redenen zozeer kan indruisen tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat dit moet leiden tot bewijsuitsluiting.

Belanghebbenden hebben gesteld dat het gebruik door de Inspecteur van de informatie van de tipgever, die tegen een in het vooruitzicht gestelde vergoeding is verkregen, zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat dit moet leiden tot bewijsuitsluiting, vernietiging van de navorderingsaanslagen en vermindering van de aanslag 2008. Naar het oordeel van het Hof kan niet worden uitgesloten dat belanghebbenden deze stelling nader hadden kunnen onderbouwen indien de identiteit van de tipgever bekend was gemaakt en deze als getuige had kunnen worden gehoord. Immers, de Inspecteur heeft geen enkel inzicht kunnen of willen verschaffen in de wijze waarop de tipgever aan de informatie is gekomen dan wel tegenover de FIOD-ECD heeft gesteld te zijn gekomen, terwijl de tipgever bij uitstek de bron is die daaromtrent uitsluitsel had kunnen geven. Nu aan belanghebbenden door de Inspecteur ten onrechte de kans is ontnomen bewijs bij te brengen voor deze door hen ingenomen stelling, dient naar het oordeel van het Hof de omstandigheid dat deze stelling niet aannemelijk is geworden voor rekening en risico van de Inspecteur te komen. Deze gevolgtrekking is op zichzelf reeds voldoende om te concluderen tot hetgeen is vermeld in overweging 4.7.

Belanghebbenden hebben verder gesteld dat de Inspecteur het Europeesrechtelijke evenredigheidsbeginsel heeft geschonden omdat -kort gezegd- een deel van de navorderingsaanslagen buiten de reguliere navorderingstermijn van vijf jaar is opgelegd en bij het opleggen van die aanslagen niet voortvarend is gehandeld. Bij de beantwoording van de vraag of de Inspecteur het Europeesrechtelijk evenredigheidsbeginsel heeft geschonden is het tijdstip van belang waarop de tipgever de informatie die heeft geleid tot de onderwerpelijke navorderingsaanslagen heeft aangeboden aan de bevoegde autoriteiten. De tipgever is de bron die bij uitstek deze vraag kan beantwoorden. Nu aan belanghebbenden door de Inspecteur op onrechtmatige wijze de kans is ontnomen bewijs bij te brengen voor deze door hen ingenomen stelling, dient naar het oordeel van het Hof de omstandigheid dat deze stelling niet aannemelijk is geworden voor rekening en risico van de Inspecteur te komen. Het Hof betrekt daarbij de omstandigheid dat in beroep door de Inspecteur is gesteld -en door de Rechtbank zelfs als feit is vastgesteld- dat de tipgever zich had gemeld in maart 2009, terwijl uit de verklaringen van de getuige [L] de conclusie moet worden getrokken dat de tipgever in ieder geval reeds in januari 2009 bekend was bij de tot de Belastingdienst behorende FIOD-ECD.

Ten slotte is het Hof van oordeel dat de Inspecteur de rechtsorde ernstig heeft geschonden en dat dit oordeel op zichzelf reeds rechtvaardigt dat het Hof daaruit de gevolgtrekking maakt zoals omschreven in onderdeel 4.7. De Inspecteur heeft in de beroepsfase geweigerd informatie te geven -door ongeschoonde stukken in te brengen dan wel anderszins- hoewel de Rechtbank had geoordeeld dat voor die weigering geen gewichtige redenen bestonden. Hoewel deze weigering ook op dat moment onrechtmatig was, stond het de Inspecteur in beginsel vrij het Hof in hoger beroep opnieuw de vraag voor te leggen of beperkte kennisneming gerechtvaardigd was, teneinde deze weigering (alsnog) van de door artikel 8:29, vierde lid, van de Awb, geboden rechtmatige wettelijke grondslag te voorzien. Op de zitting van het Hof van 11 februari 2014 heeft de Inspecteur zich echter uitdrukkelijk en zonder voorbehoud neergelegd bij het oordeel van de Rechtbank. Niettemin heeft hij volhard in zijn weigering de verlangde informatie te verstrekken.

De Inspecteur heeft zich bereid verklaard te bevorderen dat de tipgever als getuige kan worden gehoord zonder dat belanghebbenden zijn identiteit kunnen vaststellen. Het Hof zal daarvan geen gebruik maken. Vaststaat dat de Inspecteur de naam van de tipgever aan belanghebbenden bekend dient te maken, dan wel stukken dient over te leggen waarin zijn naam is genoemd, zodat deze hem als getuige kunnen oproepen. Belanghebbenden hebben aangegeven aan dit recht vast te houden en geen gebruik te maken van de mogelijkheid de tipgever als getuige te horen onder de door de Inspecteur gestelde voorwaarden, zodat aanhouding om deze reden niet in de rede ligt.

De Inspecteur heeft het Hof nog verzocht belanghebbenden op de voet van artikel 8:44 van de Awb op te roepen om in persoon te worden gehoord of inlichtingen te geven. Op deze wijze verwacht de Inspecteur steun te vinden voor zijn stelling dat erflater een rekening aanhield bij de [Q-Bank] Luxemburg. Het Hof ziet echter geen aanleiding gebruik te maken van deze aan hem toekomende bevoegdheid, aangezien de beslissing niet anders zal luiden als deze stelling van de Inspecteur aannemelijk wordt.

Op vragen van het Hof heeft de Inspecteur ter zitting van 11 februari 2014 aangeboden om bewijs bij te brengen voor door hem ingenomen stellingen. Hij heeft daarbij aangeboden de betrokken ambtenaren werkzaam bij de Belastingdienst/FIOD-ECD als getuigen te horen. Op vragen van het Hof waarom belanghebbenden bij de Rechtbank niet in staat zijn gesteld deze ambtenaren als getuigen te horen, heeft de Inspecteur gesteld dat “de gemachtigde niet om opgave van de namen heeft verzocht, anders had hij die gekregen.” Namens de Inspecteur is op die zitting verder het volgende gesteld: “[E] merkt op dat de Belastingdienst altijd heeft gezegd ruiterlijk mee te werken aan verhoor van getuigen, ook van de ambtenaren die de stukken hebben opgemaakt. Een dergelijk verzoek van de gemachtigde heeft de Belastingdienst niet op zodanige wijze bereikt.”

Naar het oordeel van het Hof had uiteindelijk de Rechtbank, mede gelet op de beslissing van 7 februari 2012, belanghebbenden in staat moeten stellen de door hen gewenste getuigen te horen, door de Inspecteur op te dragen de betrokken ambtenaren mee te nemen naar de zitting van de Rechtbank. Dit laat echter onverlet dat de Inspecteur in redelijkheid niet kon menen dat hij de, op de voet van artikel 8:39 van de Awb aan hem in afschrift ter beschikking gestelde, brieven van de gemachtigde van belanghebbende(n) niet zelfstandig behoefde aan te merken als een verzoek belanghebbende(n) in staat te stellen de betreffende ambtenaren als getuige te horen. Door niet op dat verzoek in te gaan, maar vervolgens, ter zitting van 11 februari 2014, deze ambtenaren als getuigen aan te bieden op het moment dat hijzelf meende in bewijsnood te komen, heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof het beginsel van “equality of arms” geschonden. Immers, daar waar beide partijen belang hebben bij het horen van getuigen, kan het niet zo zijn dat de Inspecteur deze getuigen kan oproepen of meebrengen, terwijl aan de andere partij deze mogelijkheid door de Inspecteur wordt onthouden. Het Hof verbindt daaraan evenwel geen gevolgen.

Tijdens de zitting van 9 september 2014 heeft het Hof de getuigen [L] en [M] medegedeeld dat hen geen verschoningsrecht toekomt met betrekking tot een vraag over de identiteit van de tipgever. Beide getuigen hebben zich beroepen op artikel 67 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), dat, in samenhang met artikel 8:33, derde lid, van de Awb en artikel 165, tweede lid, onderdeel b, van het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering (hierna: Rv) een verschoningsrecht kan opleveren. Een andere grond voor verschoning hebben zij niet gegeven.

Het Hof stelt voorop dat op getuigen die de eed of belofte hebben afgelegd in beginsel de verplichting rust vragen te beantwoorden. Daarbij maakt het geen verschil of de getuigen door het Hof zijn opgeroepen dan wel door partijen zijn opgeroepen of meegebracht. Het Hof leidt dit af uit het feit dat ook met betrekking tot door partijen opgeroepen of meegebrachte getuigen kan worden bepaald dat zij niet zullen worden gehoord dan na het afleggen van de eed of de belofte en dat op deze getuigen daarna de verplichting rust “de gehele waarheid en niets dan de waarheid” te zeggen (artikel 8:33, vierde lid, van de Awb). Een uitleg van de wet die ervan uitgaat dat door partijen meegebrachte getuigen ook na het afleggen van de eed of belofte vrijelijk zelf kunnen bepalen op welke vraag zij wel of geen antwoord geven, kan naar het oordeel van het Hof nimmer een juiste zijn, aangezien een dergelijke uitleg op gespannen voet staat met het doel van het onder ede horen van getuigen, te weten waarheidsvinding.

Uit artikel 67 van de AWR volgt, voor zover in casu van belang voor de vraag of aan de getuigen een verschoningsrecht toekomt, dat zij de identiteit van de tipgever niet verder bekend mogen maken dan noodzakelijk is voor de uitvoering van de belastingwet. Verder geldt de geheimhoudingsplicht niet indien enig wettelijk voorschrift tot de bekendmaking verplicht.

Vooropgesteld moet worden dat een belastingambtenaar niet een algemeen verschoningsrecht heeft, doch dat per gestelde vraag moet worden bezien of een verschoningsrecht bestaat alsmede of het aan redelijke twijfel onderhevig is of de beantwoording van de vraag naar waarheid zou kunnen geschieden zonder dat door de getuige geopenbaard wordt wat verborgen dient te blijven (vgl. HR 7 juni 1985, ECLI:NL:HR:1985:AC9067, NJ 1986, 174, en artikel 165, tweede lid, onderdeel b, Rv).

De getuigen hebben gesteld dat de naam van de tipgever verborgen dient te blijven, omdat hij gevaar loopt indien zijn identiteit bekend wordt. Deze stelling is echter op geen enkele wijze door hen onderbouwd. Voor zover is verwezen naar hetgeen is aangevoerd door de Inspecteur, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur met hetgeen hij heeft aangevoerd en bijgebracht geen feiten of omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat met het beantwoorden van die vraag door de getuigen wordt geopenbaard wat verborgen dient te blijven, bijvoorbeeld omdat de tipgever in een dergelijk geval een reëel gevaar zou lopen of dat daarmee de Belastingdienst in feite de mogelijkheid ontnomen zou worden in de toekomst gebruik te maken van dergelijke tipgevers. Het Hof is daarom van oordeel dat de getuigen geen verschoningsrecht dat op die gronden is gebaseerd, toekomt.

Hoewel de vraag of een getuige een verschoningsrecht toekomt formeel een andere vraag is dan de vraag of gewichtige redenen bestaan die maken dat de Inspecteur rechtmatig kan weigeren bepaalde informatie bekend te maken (8:29 van de Awb), kunnen naar het oordeel van het Hof deze vragen in casu niet los van elkaar worden gezien. Immers, van informatie waarvan, zoals in casu, vaststaat dat deze, op rechterlijk bevel, door het inbrengen van stukken of anderszins bekend moet worden gemaakt, kan niet worden gezegd dat deze verborgen dient te blijven. Verder verdient het opmerking dat artikel 67 van de AWR belastingambtenaren primair een verbod oplegt dat beoogt geheimhouding te waarborgen. Het verschoningsrecht dat een individuele ambtenaar vervolgens kan toekomen, is afgeleid van dit verbod, gaat niet verder dan dit verbod en dient ook geen ander belang dan het belang dat dit verbod beschermt. Het vorenstaande betekent dat, indien, zoals in casu, de Belastingdienst belang heeft bij geheimhouding van informatie, doch eveneens vaststaat dat deze informatie in beginsel bekend dient te worden gemaakt, op grond van artikel 8:29 van de Awb moet worden bepaald of de informatie geheim kan blijven. Naast dit beroep komt aan artikel 67 van de AWR geen zelfstandige betekenis meer toe. Met andere woorden, indien, zoals in casu, definitief vaststaat dat de Inspecteur geen gewichtige reden heeft voor een weigering informatie te delen, dan kan hij zich niet meer met succes beroepen op een voor hem geldende geheimhoudingsplicht op basis van artikel 67 van de AWR. Naar het oordeel van het Hof heeft op grond van het vorenstaande hetzelfde te gelden voor andere ambtenaren van de Belastingdienst die zich vervolgens als getuige beroepen op een verschoningsrecht afgeleid van diezelfde geheimhoudingsplicht.

De Inspecteur heeft gesteld dat, wanneer de Belastingdienst een afweging maakt om bepaalde informatie niet te verstrekken, de rechter op grond van artikel 8:31 van de Awb daaruit de gevolgtrekkingen kan maken die hem geraden voorkomen en dat deze bepaling niet omzeild kan worden door een getuige te dwingen die informatie te verstrekken. Naar het oordeel van het Hof is deze stelling niet juist en kan daarentegen de Inspecteur de wettelijke verplichting die op een getuige rust om vragen te beantwoorden niet omzeilen door te weigeren bepaalde informatie te verstrekken. Met andere woorden: het feit dat de Inspecteur ten onrechte weigert informatie te verstrekken, maakt niet dat getuigen die ook over deze informatie beschikken reeds om die reden met succes een verschoningsrecht zouden kunnen inroepen. Dat artikel 8:31 van de Awb voor deze onrechtmatige weigering een sanctie formuleert, maakt dit niet anders, alleen al vanwege het feit dat het oordeel dat aan een getuige geen verschoningsrecht toekomt niet kan worden getypeerd als een sanctie. Uiteindelijk bepalen het recht en de rechter die het recht toepast of informatie dient te worden verstrekt en of aan een getuige een verschoningsrecht toekomt, niet de Inspecteur.