Samenvatting
Een man oefent een praktijk uit in de alternatieve geneeskunde. Hij behandelt patiënten met psychische klachten door middel van gesprekken; in een soort trance herbeleven de patiënten wat er is gebeurd.
Bij een patiënt met lichamelijke klachten vindt behandeling plaats door middel van magnetiseren.
De therapeut hoort niet tot de BIG-geregistreerde paramedici en psychologen.
In deze procedure is in geschil of hij niettemin in aanmerking komt voor een vrijstelling van omzetbelasting.
Nu de therapeut niet is ingeschreven in het BIG-register is voor de vrijstelling ingevolge artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel g, ten eerste, van de Wet OB alleen plaats, voor zover hier van belang, indien sprake is van 'diensten door psychologen'.
Rechtbank Breda heeft geoordeeld dat de vrijstelling in dit geval niet van toepassing is.
Zij heeft de gevolgde parttime opleiding hierbij doorslaggevend geacht.
Volgens Hof Den Bosch worden aan de term 'psychologen' als bedoeld in artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel g, ten eerste, van de Wet OB geen specifieke opleidingseisen gesteld.
Het oordeelt dat de gespreksbehandelingen van de therapeut zozeer overeenkomen met de werkzaamheden van psychologen dat zij kwalificeren als vrijgestelde diensten door psychologen.
De behandelingen in de vorm van magnetiseren komen volgens het Hof echter niet overeen met diensten verleend door psychologen.
Deze zijn naar nationaal recht wel belast met omzetbelasting.
Het Hof komt echter tot het oordeel dat deze behandelingen niettemin zijn vrijgesteld van omzetbelasting op grond van het Europese recht.
De therapeut kan ten aanzien van deze behandelingen vrijstelling van omzetbelasting ontlenen aan een rechtstreekse werking van richtlijnbepalingen (artikel 13, letter A, lid 1, aanhef en onderdeel c, van de Zesde Richtlijn respectievelijk artikel 132, lid 1, aanhef en onderdeel c, van de Btw-richtlijn).
Dit geldt overigens ook voor de gespreksbehandelingen, aldus het Hof.
Tegen dit oordeel heeft de Staatssecretaris cassatieberoep ingesteld, maar volgens de Hoge Raad is dit ongegrond.
Een richtlijnconforme uitlegging van de in artikel 11, lid 1, letter g, onder 1°, van de Wet OB voorziene vrijstelling voor de werkzaamheden van psychologen dwingt niet tot de conclusie dat deze moet worden beperkt tot werkzaamheden van zorgverleners die een universitaire opleiding hebben voltooid.
Richtlijnconforme uitlegging houdt echter wel in dat de vrijstelling is beperkt tot gezondheidskundige verzorging die een voldoende kwaliteitsniveau heeft.
Het Hof is van een juiste rechtsopvatting uitgegaan, aldus de Hoge Raad.
Conform A-G Van Hilten.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 18 april 2013, nr. 12/00120, op het hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen een uitspraak van de Rechtbank te Breda (nr. AWB 11/4077) betreffende een aan belanghebbende over de periode 1 januari 2004 tot en met 31 december 2007 opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
1 Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens voorwaardelijk incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij voorwaardelijk incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
De Staatssecretaris heeft het incidentele beroep beantwoord.
Belanghebbende heeft in het incidentele beroep een conclusie van repliek ingediend.
De Advocaat-Generaal M.E. van Hilten heeft op 15 juli 2014 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.
De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
2 Beoordeling van de middelen
2.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
2.1.1. Belanghebbende oefent sinds 1 januari 2002 een praktijk uit in de paranormale geneeskunde en is uit dien hoofde ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). De behandelingen die belanghebbende verricht, zijn gericht op de verzorging, het herstel en de instandhouding van lichaam en geest door middel van therapieën. Bij patiënten met psychische klachten vindt behandeling plaats door middel van gesprekken (hierna: de gesprekstherapieën). Bij patiënten met lichamelijke klachten vindt behandeling plaats door middel van magnetiseren, dat wil zeggen het door handoplegging en strijken energie overdragen om blokkades in het lichaam op te heffen (hierna: het magnetiseren).
2.1.2. Belanghebbende heeft met goed gevolg de beroepsopleiding op hbo-niveau tot ‘paranormaal therapeut’ afgerond aan [B] (hierna: [B]). [B] is lid van de koepelorganisatie Federatie van Opleidingen in de Natuurlijke Geneeswijzen. Deze organisatie stelt zich ten doel de professionalisering en de bevordering van opleidingen op het gebied van de alternatieve dan wel natuurlijke geneeswijzen. [B] is geaccrediteerd bij het Centraal Register Kort Beroepsonderwijs.
Belanghebbende heeft ook na zijn studie trainingen gevolgd op het terrein van zijn beroepswerkzaamheden.
2.1.3. Belanghebbende is lid van de Vereniging van Natuurgeneeskundig Therapeuten (hierna: de VNT) en heeft een praktijklicentie van de VNT. De VNT waarborgt de kwaliteit van de aangesloten leden en hanteert een beroepscode en tuchtrechtelijke regels. Belanghebbende beschikt voorts over een licentie van de Stichting HBO Register Beroepsbeoefenaren Natuurlijke Gezondheidszorg (hierna: RBNG). Hij is in het RBNG-register ingeschreven als Registertherapeut BNG en is onderworpen aan het tuchtrecht van de Stichting Tuchtrecht Beroepsbeoefenaren Natuurlijke Gezondheidszorg.
2.1.4. Belanghebbende behandelt zes- tot zevenduizend patiënten per jaar. Zij komen bij hem terecht via mond-tot-mond-reclame of na een verwijzing door een huisarts, psycholoog of kinderarts. Circa dertig zorgverzekeringsmaatschappijen vergoeden aan hun verzekerden de kosten van de door belanghebbende verrichte behandelingen.
2.1.5. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de gesprekstherapieën en het magnetiseren op grond van artikel 11, lid 1, letter g, onder 1˚, van de Wet (tekst tot 1 januari 2008) zijn vrijgesteld van omzetbelasting. Hij heeft ter zake daarvan geen omzetbelasting op aangifte voldaan. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende wel omzetbelasting is verschuldigd, aangezien belanghebbende niet is ingeschreven in het register als bedoeld in artikel 18 van de Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg en hij evenmin ‘diensten door psychologen’ in de zin van artikel 11, lid 1, letter g, onder 1˚, van de Wet verricht. Hij heeft op die gronden aan belanghebbende de onderwerpelijke naheffingsaanslag opgelegd.
2.2.1. Het Hof heeft in de eerste plaats geoordeeld dat het begrip ‘psycholoog’ in de onderwerpelijke periode geen wettelijk beschermde titel is, dat het begrip 'psycholoog' als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter g, onder 1˚, van de Wet naar spraakgebruik moet worden uitgelegd en dat die uitleg kan worden gevonden in het woordenboek Van Dale. Naar het spraakgebruik beoordeeld komen de gesprekstherapieën, aldus het Hof, zozeer overeen met de werkzaamheden van psychologen dat sprake is van diensten door psychologen in de zin van artikel 11, lid 1, letter g, onder 1˚, van de Wet. Daaraan doet niet af dat belanghebbende geen academische opleiding heeft gevolgd noch dat de door belanghebbende gevolgde opleiding niet is geaccrediteerd door de Nederlands Vlaamse Accreditatie Organisatie.
Naar het oordeel van het Hof kan het magnetiseren niet worden beschouwd als een door een psycholoog verrichte dienst en is deze dienstverlening daarom niet op grond van de Wet vrijgesteld van omzetbelasting.
2.2.2. Met betrekking tot het magnetiseren alsmede ten overvloede met betrekking tot de gesprekstherapieën heeft het Hof vervolgens getoetst of de diensten op grond van artikel 13, A, lid 1, aanhef en letter c, van de Zesde Richtlijn respectievelijk artikel 132, lid 1, aanhef en letter c, van BTW‑richtlijn 2006 moeten worden vrijgesteld van omzetbelasting. Het Hof heeft – mede onder verwijzing naar het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 27 april 2006, Solleveld en Van den Hout-van Eijnsbergen, C‑443/04 en C‑444/04, ECLI:EU:C:2006:257, BNB 2006/256 (hierna: het arrest Solleveld) - geoordeeld dat het magnetiseren en de gesprekstherapieën kwalitatief gelijkwaardig zijn aan soortgelijke behandelingen door psychiaters, psychologen of elk ander (para)medisch beroep. Het Hof heeft hiervoor in het bijzonder redengevend geacht dat (i) patiënten bij belanghebbende terecht komen na verwijzing door huisartsen, psychologen en kinderartsen, (ii) belanghebbende de opleiding 'Paranormaal Therapeut' op hbo-niveau heeft gevolgd en beschikt over het bijbehorende diploma, en (iii) de kosten van de behandelingen van belanghebbende in aanmerking komen voor vergoeding door zorgverzekeringsmaatschappijen.
Op vorenstaande gronden heeft het Hof geconcludeerd dat het magnetiseren, en ook de gesprekstherapieën, zijn aan te merken als behandelingen in het kader van de uitoefening van een paramedisch beroep als bedoeld in de hierboven genoemde richtlijnbepalingen en dat zij derhalve op grond van die bepalingen zijn vrijgesteld van omzetbelasting.
2.3.1. Middel I richt zich in de eerste plaats met een rechtsklacht tegen het hiervoor in 2.2.1 vermelde oordeel van het Hof met het betoog dat de term 'psychologen' in artikel 11, lid 1, letter g, onder 1˚, van de Wet moet worden beperkt tot "academisch gevormde c.q. universitair geschoolde psychologen".
2.3.2. Middel I faalt in zoverre. De tekst noch de totstandkomingsgeschiedenis van de hiervoor in 2.3.1 bedoelde wettelijke bepaling bevat aanwijzingen dat de wetgever de door het middel bepleite uitleg bij het begrip 'psychologen' voor ogen heeft gestaan (zie ook de onderdelen 6.8 tot en met 6.12 van de conclusie van de Advocaat-Generaal). Een dergelijke aanwijzing kan evenmin worden ontleend aan de omstandigheid dat de wijzigingen van de Wet op het wetenschappelijk onderwijs per 1 september 1970 en per 1 september 1993, waarbij – kort gezegd – werd ingevoerd respectievelijk afgeschaft de bepaling dat de titel psycholoog is voorbehouden aan degenen die daartoe met succes een doctoraalexamen hebben afgelegd, niet tot wijziging van de vrijstelling hebben geleid.
2.3.3. Ingevolge de hiervoor in 2.2.2 vermelde richtlijnbepalingen is vrijgesteld de gezondheidskundige respectievelijk medische verzorging van de mens in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven in de betrokken lidstaat. Het Hof van Justitie heeft, onder meer in het arrest Solleveld, geoordeeld dat het de lidstaten vrij staat de beroepen te omschrijven die onder deze vrijstelling vallen en dat zij daarbij een beoordelingsvrijheid hebben op grond waarvan zij zowel de voor de uitoefening van die beroepen vereiste kwalificaties mogen omschrijven als de specifieke werkzaamheden op het gebied van de gezondheidskundige verzorging van de mens die deel uitmaken van die beroepen. Deze beoordelingsvrijheid wordt – voor zover hier van belang – slechts begrensd door de eis dat de gezondheidskundige verzorging een zeker kwaliteitsniveau heeft alsmede door het neutraliteitsbeginsel.
Dit een en ander brengt mee dat richtlijnconforme uitlegging van de in artikel 11, lid 1, letter g, onder 1°, van de Wet voorziene vrijstelling voor de werkzaamheden van psychologen niet dwingt tot de conclusie dat deze moet worden beperkt tot werkzaamheden van zorgverleners die een universitaire opleiding hebben voltooid.
Richtlijnconforme uitlegging houdt echter wel in dat de vrijstelling is beperkt tot gezondheidskundige verzorging die een voldoende kwaliteitsniveau heeft (zie punt 37 van het arrest Solleveld). De omstandigheid dat in artikel 11, lid 1, letter g, onder 1°, van de Wet voor toepassing van de vrijstelling geen eisen worden gesteld met betrekking tot de kwaliteit van een psycholoog betekent derhalve niet dat diensten van psychologen ongeacht het kwaliteitsniveau in aanmerking komen voor de vrijstelling. Ook dan blijft gelden dat ervan moet kunnen worden uitgegaan dat de desbetreffende diensten door de zorgverlener professioneel en met een voldoende kwaliteitsniveau worden uitgevoerd. Voor zover middel I voor het overige en middel II betogen dat het Hof heeft nagelaten zich van dat laatste te vergewissen, falen zij. Het Hof heeft bij zijn hiervoor in 2.2.2 vermelde toetsing onderzocht of de kwaliteit van de door belanghebbende verleende gezondheidskundige behandelingen, gelet op de hiervoor in 2.2.2 genoemde, door het Hof in aanmerking genomen beroepskwalificaties, kan worden aangemerkt als gelijkwaardig aan die van soortgelijke behandelingen door psychiaters, psychologen of elk ander (para)medisch beroep. Aldus heeft het Hof, mede gelet op het arrest Solleveld, een juiste maatstaf aangelegd.
2.3.4. Voor zover de middelen voor het overige betogen dat het Hof zijn hiervoor in 2.2.2 omschreven oordelen ontoereikend heeft gemotiveerd, falen zij ook. Deze oordelen zijn niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.
3 Het voorwaardelijke incidentele beroep
Aangezien het principale beroep niet tot vernietiging van ’s Hofs uitspraak leidt, is de voorwaarde waaronder het incidentele beroep is ingesteld, niet vervuld. Dat beroep behoeft derhalve geen behandeling.
4 Proceskosten
De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
5 Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 980 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, E.N. Punt, P.M.F. van Loon en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 27 maart 2015.
Van de Staatssecretaris van Financiën wordt een griffierecht geheven van € 478.
