Buitenlands vermogen partner niet aangegeven; geen voorwaardelijke opzet of grove schuld

Verweerder heeft aan eiseres de volgende navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV), beschikkingen heffingsrente en belastingrente en vergrijpboetes opgelegd:

Eiseres heeft bezwaar gemaakt tegen deze navorderingsaanslagen. Het bezwaarschrift is op 16 januari 2020 bij verweerder binnengekomen.

Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 20 januari 2021 de bezwaren van eiseres ongegrond verklaard.

Bij brief van 22 februari 2021, bij de rechtbank binnengekomen op 23 februari 2021, heeft eiseres beroep ingesteld bij de rechtbank.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 februari 2022. Namens eiseres is haar gemachtigde verschenen. Namens verweerder zijn [naam 1] en [naam 2] verschenen.

De beroepen zijn gezamenlijk en gelijktijdig behandeld met de beroepen van de partner van eiseres in de zaken met zaaknummers AWB 21/1044, 21/1046 tot en met 21/1049 en 21/1051 tot en met 21/1056.

Overwegingen

Feiten

1. Eiseres is gehuwd met [echtgenoot] (de partner). Zij waren in de jaren 2007 tot en met 2017 fiscaal partners. In de aangiften IB/PVV over de jaren 2007 tot en met 2017 heeft eiseres alleen Nederlands vermogen en geen buitenlandse bankrekeningen vermeld. Verweerder heeft in de aanslagen, conform de aangiften, geen buitenlands inkomen in aanmerking genomen.

2. Op 27 februari 2019 heeft verweerder een vragenbrief naar de partner verzonden. De vragenbrief bevat een “verklaring vermogen in het buitenland”. Daarnaast bevat de vragenbrief vragen naar bezittingen en schulden die nog niet in de aangiften zijn opgegeven.

3. Op 20 mei 2019 heeft de toenmalige gemachtigde een brief naar verweerder verzonden, waarin - voor zover hier van belang - het volgende staat:

4. De brief bevat daarnaast een overzicht van het vermogen dat de partner aanhoudt bij banken in Italië en in Luxemburg.

5. Bij brief van 17 juli 2019 heeft verweerder om aanvullende informatie verzocht. Daarop heeft de partner van eiseres onder meer bankafschriften overgelegd.

6. Op 3 oktober 2019 heeft tussen partijen een gesprek plaatsgevonden. In het gespreksverslag staat, voor zover van belang, het volgende:

7. Op 4 november 2019 heeft verweerder een aankondiging van de navorderingsaanslagen en een kennisgeving van de vergrijpboetes naar de partner verzonden. Deze brief bevat ook een voorstel voor een vaststellingsovereenkomst.

8. Bij brief van 14 november 2019 heeft de partner aan verweerder medegedeeld dat hij het niet eens is met de op te leggen navorderingsaanslagen en met de vergrijpboetes en dat hij niet akkoord gaat met de vaststellingsovereenkomst.

9. Op 19 november 2019 heeft verweerder aangekondigd dat hij conform de brief van 4 november 2019 navorderingsaanslagen en vergrijpboetes zal opleggen aan eiseres. Vervolgens zijn op 7 december 2019 (2011 tot en met 2017) en 20 december 2019 (2008 tot en met 2010) de respectieve navorderingsaanslagen en vergrijpboetes opgelegd.

10. Eiseres heeft bij brief van 15 januari 2020, bij verweerder binnengekomen op 16 januari 2020, bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen en de vergrijpboetes.

11. Bij brief van 29 januari 2020 heeft verweerder de beslistermijn verlengd met zes weken.

12. Bij e-mail van 12 maart 2020 heeft verweerder verzocht of eiseres ermee instemt dat de beslistermijn met nog drie maanden wordt verlengd.

13. Daarop heeft de gemachtigde van eiseres op 16 maart 2020 per e-mail gereageerd dat in eerste instantie wordt ingestemd met een verlenging van de termijn met een maand en dat daarna verder gekeken kan worden.

14. Op 2 april 2020 heeft verweerder een vooraankondiging uitspraken op bezwaar naar eiseres verzonden. Daarin staat dat hij van plan is de bezwaren af te wijzen. Verder nodigt hij eiseres uit voor een hoorzitting die “na 1 juni 2020” zal plaatsvinden.

15. Op 17 juni 2020 heeft eiseres inzage in het dossier gekregen. Op 8 september 2020 heeft een hoorgesprek plaatsgevonden.

16. Op 22 oktober 2020 heeft verweerder een conceptverslag van het hoorgesprek naar eiseres verzonden.

17. Op 12 november 2020 heeft de gemachtigde een brief naar verweerder verzonden. Daarin staat, voor zover van belang, het volgende:

Waarover verschillen partijen van mening?

18. De hoogte van de navorderingsaanslagen staat niet ter discussie. Wel verschillen partijen van mening over het antwoord op de volgende vragen:

• Heeft verweerder terecht en, zo ja, tot niet te hoge bedragen vergrijpboetes opgelegd?
• Heeft eiseres recht op een dwangsom bij niet tijdig beslissen?

Eiseres heeft ook verzocht om een vergoeding van immateriële schade als gevolg van de lange duur van deze procedure en een integrale proceskostenvergoeding.

De beoordeling

Is sprake van opzet of grove schuld?

19. Verweerder heeft aan eiseres vergrijpboetes opgelegd van 50% over de jaren 2007 en 2008 en van 150% over de volgende jaren.

20. Eiseres stelt dat verweerder onvoldoende heeft onderbouwd dat aan haar opzet of grove schuld te wijten is dat de primitieve aanslagen tot te lage bedragen zijn vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven in de belastingjaren 2007 tot en met 2017. De onderbouwing die verweerder geeft, heeft alleen betrekking op de partner. Er is van eiseres bijvoorbeeld geen boeterapport opgesteld en verweerder correspondeerde steeds over de zaak van de partner en niet die van haar. Bovendien hoefde eiseres niet te weten dat haar partner vermogen in het buitenland bezat. Alsdan kan haar ook niet worden verweten dat zij dat vermogen niet heeft vermeld in de aangiften IB/PVV.

21. Verweerder stelt primair dat sprake is van voorwaardelijk opzet. Eiseres heeft tussen 2007 en 2017 het buitenlandse vermogen van haar partner niet vermeld in de belastingaangiften, terwijl op het aangiftebiljet duidelijke vragen staan over buitenlands vermogen en in het algemeen bekend is dat buitenlands inkomen moet worden aangegeven. Eiseres heeft binnenlands inkomen wel aangegeven. Op de aanslagen staat verder belasting over vermogen vermeld en eiseres kon daaruit opmaken dat het vermogen belast is. Zodoende heeft eiseres willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting geheven zou worden door het niet aangeven van het buitenlandse vermogen. Als subsidiair standpunt voert verweerder aan dat sprake is van grove schuld. Eiseres had moeten weten dat het vermogen aangegeven moest worden in de aangifte. Immers, met marginaal onderzoek had eiseres kunnen vaststellen dat vermogensheffing in de inkomstenbelasting betrekking heeft op ál het vermogen, dus binnenlands en buitenlands vermogen. Onderzoek naar de belastbaarheid van buitenlands vermogen had ook van eiseres verwacht mogen worden. Nu eiseres geen onderzoek naar de belastbaarheid van het buitenlandse vermogen van haar partner heeft gedaan, is sprake van aan opzet grenzende laakbaarheid.

22. De Wet inkomstenbelasting 2001 maakt voor natuurlijke personen die in Nederland wonen, zoals eiseres, geen onderscheid tussen inkomen dat in Nederland en inkomen dat in het buitenland is gegenereerd. Het gehele wereldinkomen, dus zowel buitenlands als binnenlands inkomen, behoort tot de belastinggrondslag. In de aangiftebiljetten en de digitale aangiften wordt ook uitdrukkelijk gevraagd naar buitenlands vermogen van de belastingplichtige, eiseres dus, en haar partner. De rechtbank stelt vast dat eiseres die rubrieken niet heeft ingevuld bij het doen van aangifte. Eiseres heeft niet toegelicht waarom zij dat niet heeft gedaan. Daar staat echter tegenover dat verweerder de bewijslast draagt ter zake van de feiten en omstandigheden die de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet1. Verweerder heeft geen feiten gesteld, laat staan doen blijken, waaruit buiten redelijke twijfel volgt dat eiseres - zelfs maar bij benadering - op de hoogte was van de omvang van het buitenlandse vermogen van de partner. Zelfs als de rechtbank zou oordelen dat aannemelijk is dat eiseres op de hoogte was van het bestaan van buitenlands vermogen, volgt uit de jurisprudentie van de Hoge Raad dat dit niet voldoende is, omdat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond. Verweerder heeft hiervoor onvoldoende gesteld.

23. Subsidiair heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat sprake is van grove schuld aan de zijde van eiseres. Het verschil met het primaire standpunt van verweerder zit echter alleen in de mate van de ernst van het verwijt dat eiseres gemaakt zou kunnen worden. Verweerder heeft geen andere of aanvullende feiten gesteld, zodat ook ten aanzien van het subsidiaire standpunt geldt dat verweerder onvoldoende feiten en omstandigheden heeft gesteld en bewezen waaruit volgt dat eiseres grove schuld heeft ten aanzien van het niet vermelden van het buitenlandse vermogen van de partner in de aangiften en het feit dat als gevolg daarvan te weinig belasting is geheven.

24. Op grond van het voorgaande ziet de rechtbank aanleiding de boetes te vernietigen.

Heffingsrente en belastingrente

25. Eiseres heeft tegen de beschikkingen heffingsrente en belastingrente geen aparte gronden aangevoerd. De rechtbank ziet ook geen aanleiding deze te verminderen of te vernietigen.

Dwangsom vanwege niet tijdig beslissen

26. Eiseres stelt dat zij recht heeft op een dwangsom, omdat verweerder niet tijdig op de bezwaren heeft beslist. Zij heeft verweerder op 12 november 2020 in gebreke gesteld, terwijl pas op 20 januari 2021 is beslist. Daarmee is de maximale dwangsom verschuldigd, volgens eiseres elf maal, te weten eenmaal voor elk belastingjaar.

27. Verweerder stelt dat eiseres hem niet deugdelijk in gebreke heeft gesteld. Eiseres geeft in de brief van 12 november 2020 alleen een reactie op het conceptverslag van de hoorzitting en daarnaast geeft zij aan dat zij graag een reactie van verweerder verneemt. Verder had eiseres toen nog niet gereageerd op de rappelbrief van verweerder die bij het conceptverslag van de hoorzitting gevoegd was. Verweerder beschouwt de brief van eiseres daarom niet als een ingebrekestelling, maar als een voorstel om het dossier naar een einde toe te brengen. Daarnaast is verweerder van mening dat de ingebrekestelling onredelijk laat is ingediend. Als subsidiair standpunt voert verweerder aan dat slechts eenmaal een dwangsom verschuldigd is voor de procedures van eiseres en haar partner, omdat de zaken allemaal inhoudelijk samenhangen.

28. Artikel 7:10, eerste lid, van de Awb bepaalt dat verweerder binnen zes weken uitspraak doet, gerekend vanaf de dag na die waarop de termijn voor het indienen van het bezwaarschrift is verstreken. Gelet op de dagtekening van de in bezwaar bestreden navorderingsaanslagen (7 december 2019 en 20 december 2019) en de termijnverlenging door verweerder is de termijn voor het doen van uitspraken op bezwaar in beginsel geëindigd op 11 en 24 april 2020.

29. Ingevolge artikel 7:10, vierde lid, aanhef en sub a, van de Awb kan de beslistermijn verder worden verlengd voor zover partijen daarmee instemmen. De rechtbank leest de email van eiseres van 16 maart 2020 zo, dat eiseres akkoord is gegaan met een termijnverlenging tot en met 16 april 2020 (en dus niet nog een maand extra). Dat betekent dat de termijn voor het doen van uitspraken op bezwaar voor de navorderingsaanslagen die op 7 december 2019 zijn opgelegd op die datum is geëindigd. Voor de navorderingsaanslagen van 20 december 2019 blijft de einddatum 24 april 2020. De rechtbank kan uit niets afleiden dat eiseres heeft ingestemd met een verdere verlenging van de beslistermijn. Dat kan, anders dan verweerder kennelijk meent, ook niet worden afgeleid

uit het enkele feit dat eiseres nog niet op brieven van verweerder had gereageerd toen de beslistermijn al was verstreken.

30. Ingevolge artikel 4:17, eerste lid, van de Awb is de dwangsom verschuldigd voor elke dag dat verweerder in gebreke is geweest. Volgens het derde lid is de dwangsom voor het eerst verschuldigd op de vijftiende dag na die van de ingebrekestelling.

31. Gelet op twee uitspraken van de Hoge Raad van 10 juni 20162 moet een schriftelijke ingebrekestelling voldoende duidelijk maken op welke aanvraag de brief betrekking heeft, moet de belanghebbende stellen dat het bestuursorgaan niet tijdig op de aanvraag heeft beslist en moet de belanghebbende erop aandringen dat de beslissing alsnog wordt genomen. Naar het oordeel van de rechtbank voldoet de brief van eiseres van 12 november 2020 aan al deze vereisten en moet deze brief als een ingebrekestelling worden aangemerkt. Ter zitting heeft verweerder aangevoerd dat de brief van eiseres van 12 november 2020 in zijn context moet worden bezien, maar de context van de brief leidt in dit geval niet tot een ander oordeel. De gemachtigde stelt in de laatste zin van de brief dat verweerder “separaat” nog kan reageren; dit doet er dus niet aan af dat hij wenst dat uitspraak op bezwaar wordt gedaan.

32. De ingebrekestelling is ook niet onredelijk laat ingediend. Het horen van eiseres kon vanwege de situatie rond het coronavirus pas na 1 juni 2020 plaatsvinden. Dat eiseres bereid is gebleken daarop te wachten, kan haar in dit kader niet worden tegengeworpen. Nadat eiseres op 17 juni 2020 inzage in het dossier heeft gekregen, heeft de hoorzitting nog enige tijd op zich laten wachten, kennelijk mede vanwege vakanties. Verweerder heeft pas zes weken na het horen het hoorverslag aan eiseres verzonden. Eiseres heeft dus weliswaar enig geduld betracht, maar zeker niet getalmd. Niet uitgesloten is dat zij verwachtte dat verweerder nog uitspraken op bezwaar zou doen, maar dat zij zich in november 2020 genoodzaakt zag verweerder in gebreke te stellen.

33. Vervolgens is aan de orde of de rechtbank de verbeurde dwangsom kan vaststellen. Partijen hebben bevestigd dat verweerder geen beschikking als bedoeld in artikel 4:18 van de Awb (dwangsombeschikking) heeft afgegeven. In principe zou verweerder eerst een dwangsombeschikking moeten afgeven of wegens het uitblijven daarvan in gebreke moeten worden gesteld door eiseres voordat de rechtbank hierover kan beslissen. Partijen hebben er echter mee ingestemd dat de rechtbank naar analogie van artikel 8:55c van de Awb de dwangsom vaststelt. De rechtbank ziet geen aanleiding van dit gezamenlijk door partijen ingenomen standpunt af te wijken, aangezien de dwangsomregeling beoogt een praktische oplossing te bieden en onnodige afzonderlijke procedures te voorkomen. Dit is ook in lijn met het arrest van de Hoge Raad van 24 mei 2019.3 Daarom stelt de rechtbank de dwangsom als volgt vast.

34. De eerste dag waarover een dwangsom verschuldigd is, is 27 november 2020. Gelet op de dagtekening van de uitspraken op bezwaar is verweerder meer dan 42 dagen in gebreke geweest. Dat betekent dat de maximale dwangsom van € 1.442 verbeurd is. De bezwaren konden gelet op de verschillende belastingmiddelen in één geschrift worden afgedaan. Ook overigens vertonen de belastingaanslagen en beschikkingen een zodanige samenhang, dat met betrekking tot de uitspraken op daartegen gerichte bezwaren slechts eenmaal een dwangsom kan worden verbeurd.4 Anders dan verweerder, ziet de rechtbank in de feiten en omstandigheden van deze zaken geen aanleiding voor het oordeel dat alleen de partner van eiseres en niet ook eiseres recht heeft op een dwangsom.

Overschrijding van de redelijke termijn

35. De redelijke termijn voor de behandeling van een boetezaak in eerste aanleg is door de Hoge Raad bepaald op, in beginsel, twee jaar.5 Die termijn is aangevangen op 19 november 2019, omdat toen de vergrijpboetes aan eiseres zijn aangekondigd. Aangezien de redelijke termijn met 4 maanden is overschreden, zou er aanleiding zijn de vergrijpboetes te verminderen met 5%. De rechtbank vernietigt de boetes echter al omdat verweerder geen opzet op grove schuld heeft bewezen. Aan een vermindering op grond van overschrijding van de redelijke termijn komt zij dus in zoverre niet toe.

36. De beroepen hebben inhoudelijk alleen betrekking op de vergrijpboetes en de dwangsom bij niet tijdig beslissen. Zij richten zich niet ook tegen de belastingaanslagen. De rechtbank ziet daarom geen aanleiding voor een afzonderlijke vergoeding van immateriële schade.6 Voor de dwangsom bij niet tijdig beslissen is de redelijke termijn van twee jaar nog niet verstreken. Deze termijn begon niet eerder te lopen dan bij ontvangst van de ingebrekestelling (12 november 2020). Daarom heeft eiseres daarvoor geen recht op een vergoeding van immateriële schade.

Conclusie en proceskosten

37. De beroepen zijn gegrond voor zover het de verschuldigdheid van de dwangsom en de boetes betreft.

38. Eiseres heeft verzocht om een integrale proceskostenvergoeding. Daarbij heeft zij aangevoerd dat verweerder besluiten (boetebeschikkingen) heeft gehandhaafd, waarvan hij op voorhand wist of behoorde te weten dat deze niet handhaafbaar zijn. De rechtbank wijst het verzoek om een integrale proceskostenvergoeding af, omdat geen sprake is van een situatie waarin verweerder tegen beter weten in of anderszins zeer onzorgvuldig heeft gehandeld. Het feit dat hij niet is geslaagd in het bewijs ter zake van opzet of grove schuld is daarvoor niet voldoende.

39. De rechtbank ziet in de gegrondheid van de beroepen wel aanleiding verweerder te veroordelen in de forfaitaire proceskosten die eiseres in het kader van het bezwaar en beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De rechtbank stelt deze kosten vast op € 3.084 (1 punt voor het indienen van het bezwaar, 1 punt voor de het bijwonen van de hoorzitting in bezwaar, met een waarde per punt van € 269, 1 punt voor het indienen van het beroep, 1 punt voor het verschijnen op de zitting met een waarde per punt van € 759 waarbij gelet op het bepaalde in onderdeel C2 van de Bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht een wegingsfactor van 1,5 is gehanteerd). De rechtbank heeft een wegingsfactor 1,5 (zwaar) gehanteerd, omdat sprake is van vier of meer samenhangende zaken. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. Gelet op de samenhang tussen de beroepen van eiseres en haar partner komt van

de vastgestelde vergoeding de helft van het bedrag toe aan eiseres en de andere helft aan haar partner.

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart de beroepen gegrond;
• vernietigt de uitspraken op bezwaar;
• handhaaft de navorderingsaanslagen, de beschikkingen heffingsrente en de beschikkingen belastingrente;
• vernietigt de boetebeschikkingen;
• bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
• stelt de door verweerder te betalen dwangsom vast op een bedrag van € 1.442;
• veroordeelt verweerder in de proceskosten tot een bedrag van € 1.542;
• draagt verweerder op het door eiseres betaalde griffierecht van € 49 aan eiseres te vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, voorzitter, mr. A.M.F. Geerling en mr. R. van der Struijk, rechters, in tegenwoordigheid van mr. R.C.H. Graves, griffier.