Naheffingsaanslag accijns van € 1.651.274,14 voor olie- en brandstoffenhandelaar

Uitspraak van de meervoudige kamer van 11 april 2024 in de zaak tussen

eiseres, uit woonplaats, eiseres (gemachtigden: mr. Jacq. Linssen en mr. J.G.A. Linssen),

en

de inspecteur van de Douane, kantoor Amsterdam, verweerder

Inleiding

In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiseres tegen de uitspraak op bezwaar van verweerder van 30 november 2021.

Verweerder heeft op 23 december 2020 aan eiseres voor het tijdvak 1 april 2015 tot en met 30 september 2016 een naheffingsaanslag accijns en voorraadheffing opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente vastgesteld.

Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraak op bezwaar het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard en de naheffingsaanslag en rentebeschikking gehandhaafd.

Eiseres heeft tegen deze uitspraak op bezwaar beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.

De rechtbank heeft het beroep op 14 december 2023 op zitting gevoegd behandeld met de zaken met zaaknummer HAA 21/7187 en HAA 21/7189.
Eiseres is verschenen, vergezeld van [naam 1] en haar gemachtigden. Namens verweerder is verschenen [naam 2] .

Voor sluiting van het onderzoek ter terechtzitting zijn de zaken gesplitst. In de zaken met de nummer HAA 21/7187 en HAA 21/7189 is bij uitspraken van heden separaat uitspraak gedaan.

Feiten

1. Eiseres is bestuurder van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [bedrijf 1] B.V., welke vennootschap benzinestations in [plaats 1] en in [plaats 2] exploiteert en zich in algemene zin onder meer bezig houdt met het drijven van een detail- en groothandel in oliën, vetten en brandstoffen. Enig aandeelhouder en bestuurder van eiseres is [bedrijf 2] B.V., van welke besloten vennootschap eiseres ook bestuurder is. [naam 1] is feitelijk leidinggevend bij [bedrijf 1] B.V. en middellijk aandeelhouder van [bedrijf 2] B.V.

2. Medio december 2017 heeft de FIOD kantoor [plaats 3] onder de naam [naam 3] een onderzoek gestart naar het onveraccijnsd voorhanden hebben van accijnsgoederen. Uit dit onderzoek is naar voren gekomen dat [bedrijf 1] B.V in de periode van 22 april 2015 tot en met 31 augustus 2016 in totaal 102 zendingen olie (3.335.291 liter) ontving van [bedrijf 3] . Volgens de facturen van [bedrijf 3] aan [bedrijf 1] B.V zou het gaan om veraccijnsde diesel. De geleverde producten betroffen echter tot diesel omgekatte smeeroliën lubriform en/of Lubricant Oil Hantlom (LOH) en/of Lubricant Oil Kayla (LOK) en/of Hantsynth. Deze producten zijn aan [bedrijf 3] geleverd door [bedrijf 4] B.V., [bedrijf 5] B.V. en [bedrijf 6] B.V. Omdat er geen aanwijzingen zijn dat deze bedrijven diesel hebben ingekocht, konden zij feitelijk geen diesel verkopen aan [bedrijf 3] .

3. Bij brief van 12 november 2020 bracht verweerder eiseres op de hoogte van zijn voornemen een naheffingsaanslag op te leggen voor een bedrag van € 1.651.274,14 totaal, zijnde € 1.624.372,35 aan accijns en € 26.901,79 aan voorraadheffing. Dit omdat uit het onderzoek [naam 3] zou zijn gebleken dat [bedrijf 1] B.V. accijnsgoederen voorhanden zou hebben gehad die niet overeenkomstig de Wet op de accijns (hierna: WA) in de heffing waren betrokken, dan wel betrokken zou zijn geweest bij het voorhanden hebben van die accijnsgoederen.

4. Op 23 december 2020 heeft verweerder vervolgens de in de inleiding vermelde naheffingsaanslag accijns en voorraadheffing opgelegd en de beschikking belastingrente vastgesteld.

Geschil en standpunten van partijen

5. Tussen partijen is in geschil of de naheffingsaanslag accijns terecht is opgelegd.

5.1. Eiseres voert aan dat haar bezwaar tegen de naheffingsaanslag ten onrechte ongegrond is verklaard en dat de naheffingsaanslag niet in stand kan blijven, omdat zij niet wist, noch behoefde te weten dat de aan [bedrijf 1] B.V. geleverde goederen onveraccijnsde olieproducten betroffen.

Voorts voert eiseres aan dat verweerder zich ten onrechte baseert op ‘feiten’ die niet in overeenstemming zijn met de werkelijkheid en die niet te herleiden zijn tot het onderzoeksrapport van de FIOD, in het bijzonder proces-verbaal [#] . Zo komt verweerder ten onrechte tot 102 zendingen, die zouden zijn verkocht en geleverd aan [bedrijf 1] B.V. Uit het proces-verbaal blijkt slechts dat sprake is van in totaal 46 ladingen, waarvan er 30 zouden zijn doorverkocht aan [bedrijf 1] B.V.. Op pagina 7 van het proces-verbaal is voorts sprake van 79 inkoopfacturen en op pagina 8 is vermeld dat van de 79 zendingen slechts 74 keer aan [bedrijf 1] B.V. is doorgefactureerd. Omdat de [land] douaneautoriteiten zelf aangeven dat de vermeende [land] producenten van de smeeroliën in de onderzochte periode geen producten met Oxo-oil HS9 hebben vervaardigd, staat aan de hand van de bevindingen van het Douane Laboratorium met betrekking tot bij [bedrijf 1] B.V. genomen oliemonsters vast dat [bedrijf 1] B.V. in de betreffende periode geen Oxo-oil HS9 geleverd kan hebben gekregen die in [land] is geproduceerd. Ter zitting heeft eiseres aan bevindingen van het Douane Laboratorium met betrekking tot de genomen monsters bovendien de conclusie verbonden dat geen ‘uitslag tot verbruik’ is vastgesteld. Het door verweerder gepresenteerde prijsverschil van 27% is voorts nergens op gebaseerd en verweerder legt ten onrechte een selectie van feiten aan zijn beslissing ten grondslag, waarbij de feiten in het voordeel van eiseres worden genegeerd.

Ten aanzien van de materiële verschuldigdheid voert eiseres aan dat het gaat om een lubricant oil, die is aangelengd met verfverdunner. Dit is geen accijnsproduct en valt alleen maar via meerdere ficties onder de verplichting accijns te betalen.

Ten aanzien van de formele verschuldigdheid voert eiseres aan dat zij niet ontkent dat [bedrijf 1] B.V. accijnsgoederen ‘voorhanden’ heeft gehad. Zij betoogt echter dat zij niet wist of kon weten dat het om onveraccijnsde goederen ging. Het gaat hier in feite om een hoofdelijke aansprakelijkheid. Immers eiseres is niet betrokken geweest bij het in Nederland brengen van de ‘gasolie’, [bedrijf 1] B.V. heeft de olie gekocht van een Nederlandse handelaar die de olie uit [land] heeft gehaald en tegen [naam 1] heeft gezegd dat het veraccijnsde olie was. Eiseres stelt zich op het standpunt dat het achterwege laten van het ‘wetenschapsvereiste’ zoals dat door verweerder wordt voorgestaan in strijd is met het evenredigheidsbeginsel, zoals dat onder meer in artikel 52 van het Handvest is neergelegd.

Eiseres verzoekt de rechtbank om het beroep gegrond te verklaren en de uitspraak op bezwaar en de naheffingsaanslag van verweerder te vernietigen.

5.2. Verweerder stelt zich op het standpunt dat het bezwaar terecht ongegrond is verklaard en dat de naheffingsaanslag op juiste gronden is opgelegd.

Verweerder heeft toegelicht dat sedert de wijziging van de Wet op de Accijns (hierna: WA) in verband met de implementatie van Richtlijn 2008/118/EG niet meer relevant is of eiseres wist of kon weten dat [bedrijf 1] B.V. onveraccijnsde producten voorhanden had. Dat is bevestigd in het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 10 juni 2021 (hierna: Hof van Justitie), zaak C-279/19, WR, ECLI:EU:C:2021:473.

Het aantal van 102 zendingen is gebaseerd op de in de administratie van [bedrijf 3] aangetroffen facturen. Uit proces-verbaal AMB-042 en de daarbij behorende bijlage blijkt dat in de administratie van [bedrijf 3] 120 verkoopfacturen zijn aangetroffen van [bedrijf 3] met een factuurdatum die is gelegen in de periode 22 april 2015 tot en met 30 september 2016. Van deze facturen bleken er 113 gericht aan [bedrijf 1] B.V.. Eén factuur had betrekking op Euro 95. De overige 112 facturen hebben betrekking op autogasolie, die gefactureerd werd aan [bedrijf 1] B.V.. Omdat 10 zendingen niet door de in het onderzoek betrokken bedrijven [bedrijf 4] B.V., [bedrijf 5] B.V. en [bedrijf 6] B.V. werden gefactureerd aan [bedrijf 3] , zijn de daaraan ten grondslag liggende zendingen buiten beschouwing gelaten.

Dat de door het Douanelaboratorium onderzochte monsters Oxo-oil HS9 bleken te bevatten, terwijl uit informatie van de [land] Douane naar voren komt dat dit geen component was van de producten LOK en LOH, die in [land] werden geproduceerd tot en met april 2016 is voor de opgelegde naheffingsaanslag niet relevant. Het voorhanden hebben van gasolie bij [bedrijf 1] B.V. is vastgesteld aan de hand van de facturen van [bedrijf 3] aan [bedrijf 1] B.V., CMR-vrachtbrieven en verklaringen van chauffeurs, en niet aan de hand van monsters van de bij eisers aanwezige producten. Verweerder wijst er bovendien op dat uit proces-verbaal [#] blijkt dat de door het Douane Laboratorium onderzochte monsters zijn genomen uit de afleverpompen, terwijl uit verklaringen van chauffeurs blijkt dat de door hen afgeleverde gasolie niet werd gelost in de ondergrondse tanks waarop de afleverpompen zijn aangesloten, maar in een tanktrailer bij het tankstation van [bedrijf 1] B.V. te [plaats 1] .

Verweerder wijst er voorts op dat hij slechts ten overvloede is ingegaan op het in het proces-verbaal AMB-035-A-01 gesignaleerde prijsverschil. Sedert het arrest van het Hof van Justitie in de zaak C-279/19, WR, is immers het wetenschapsvereiste niet meer van belang, zodat ook het prijsverschil in beginsel onbesproken kan blijven.

Verweerder stelt zich te baseren op uit het FIOD-dossier blijkende feiten, zoals de in de administraties gevonden facturen, bankafschriften etc. en in de processen-verbaal vastgelegde verklaringen van verdachten. Dat in dat dossier ook een verklaring is opgenomen van een FIOD-opsporingsambtenaar, die meent dat designer fuels LOK en LOH geen accijnsgoederen zijn betreft geen feit, maar een verkeerde veronderstelling. Immers uit de wet, de artikelen 25 en 26 van de WA en de Uitvoeringsverordeningen (EU) 1101/2014 en 2015/1754 blijkt allerminst dat een mengsel dat bestaat uit 85% gasolie en voor het overige uit een onbekend additief geen gasolie zou zijn als bedoeld in artikel 26 van de WA.

Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

Beoordeling door de rechtbank

Op de zaak betrekking hebbende stukken

6.Op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) zendt het bestuursorgaan binnen vier weken na de dag van verzending van de gronden van het beroepschrift de op de zaak betrekking hebbende stukken aan de bestuursrechter.

De rechtbank heeft verweerder bij brieven van 20 april 2022 en 2 oktober 2023 verzocht alle stukken in te dienen die betrekking hebben op deze zaak alsmede een verweerschrift. In beide brieven is vermeld dat bij het uitblijven van een reactie de rechtbank de gevolgtrekkingen zal maken die haar geraden voorkomen.

7. Bij de beantwoording van de vraag of verweerder alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd, heeft de rechtbank betrokken hetgeen de Hoge Raad in dit verband en voor zover van belang heeft geoordeeld op 23 mei 2014, ECLI:NL:HR:2014:1182, 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672 en 25 juni 2021, ECLI:NL:HR:2021:995. Verweerder is verplicht de stukken te overleggen die hem ter raadpleging ter beschikking staan of hebben gestaan en die van belang kunnen zijn voor de beslechting van de (nog) bestaande geschilpunten. Het staat verweerder niet vrij om een selectie te maken uit de op de zaak betrekking hebbende stukken (zie Hoge Raad 23 mei 2014, ECLI:NL:HR:2014:1182).

8. De rechtbank stelt vast dat verweerder ter zake van het FIOD-onderzoek meerdere processen-verbaal heeft overgelegd, maar niet het volledige FIOD-dossier.
Ter zitting heeft verweerder desgevraagd toegelicht dat hij wel de beschikking heeft gehad over het complete FIOD-dossier, maar dat slechts de stukken zijn ingebracht waarop de naheffingsaanslag is gebaseerd.

9. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder aldus verzuimd om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen. Uit hetgeen hierna wordt overwogen blijkt welke gevolgtrekkingen de rechtbank hieraan (artikel 8:31 van de Awb) verbindt.

Naheffingsaanslag

10.1. Op grond van artikel 1, tweede lid, van de WA wordt accijns verschuldigd ter zake van de uitslag tot verbruik van accijnsgoederen. Artikel 2, eerste lid, onder b, van de WA bepaalt dat onder uitslag tot verbruik mede wordt verstaan het voorhanden hebben van een accijnsgoed buiten een accijnsschorsingsregeling wanneer over dat goed geen accijns is geheven overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het Unierecht en de nationale wetgeving. Indien deze bepaling van toepassing is, dan wordt op grond van artikel 51, eerste lid, onder b, van de WA de accijns geheven van de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft en enig andere persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is.

10.2. In de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot invoering van artikel 51, eerste lid, onder b, van de WA (Wijziging van de WA in verband met Richtlijn nr. 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008, vergaderjaar 2008 – 2009, kenmerk 32031, nr. 30) is onder meer het volgende vermeld:

“(…) De in de jurisprudentie van de Hoge Raad ontwikkelde voorwaarden voor toepassing van artikel 2f, zoals de feitelijke beschikkingsmacht en het wetenschapsvereiste, zijn voor de toepassing van het nieuwe artikel 2, eerste lid, onderdeel b, niet meer van belang. Ter zake van het in deze bepaling bedoelde ‘voorhanden hebben’ wijst de Accijnsrichtlijn 2008 (artikel 8, eerste lid, onderdeel b) als belastingplichtige aan ‘de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft of enig ander persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is’. Dit betekent dat ook een persoon, die niet de feitelijke beschikkingsmacht over de accijnsgoederen heeft, maar wel betrokken is bij het voorhandenhebben van die goederen, als belastingplichtige kan worden aangemerkt.(…)“De Accijnsrichtlijn 2008 vereist voorts niet dat degene die accijnsgoederen voorhanden heeft wetenschap droeg of redelijkerwijs had moeten dragen van het feit dat de goederen niet conform de wettelijke bepalingen in de heffing zijn betrokken (wetenschapsvereiste).(…)”.

11.1. De rechtbank stelt voorop dat op verweerder de bewijslast rust om aannemelijk te maken dat het door hem gestelde belastbare feit, in dit geval het voorhanden hebben dan wel het betrokken zijn bij het voorhanden hebben van onveraccijnsde accijnsgoederen, zich heeft voorgedaan. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder daarin geslaagd. Uit de stukken van het geding volgt dat [bedrijf 1] B.V. in de periode van 22 april 2015 tot en met 31 augustus 2016 in totaal 102 zendingen olie (3.335.291 liter) ontving van [bedrijf 3] , welke olie werd geleverd als (veraccijnsde) diesel, die door [bedrijf 1] B.V. uiteindelijk als motorbrandstof is verkocht. Verweerder heeft in onderdeel 2.5 van zijn verweerschrift inzichtelijk gemaakt dat dit aantal transporten uit de beschikbare informatie volgt. Daarnaast heeft eiseres zelf niet ontkend dat [bedrijf 1] B.V. de accijnsgoederen ‘voorhanden’ heeft gehad. Daarmee staat vast dat [bedrijf 1] B.V. de onveraccijnsde olie voorhanden heeft gehad in de zin van artikel 2, eerste lid, onder b, van de WA juncto artikel 51, eerste lid, onder b, van de WA. Als bestuurder van [bedrijf 1] BV en diens enig aandeelhouder [bedrijf 2] B.V. is eiseres betrokken geweest bij het voorhanden hebben van de olie in de zin van artikel 51, eerste lid, onder b, van de WA.

11.2. Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat de uit de processen-verbaal blijkende administratieve informatie over de samenstelling van de olie waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft niet wordt weerlegd door de resultaten van het onderzoek van het Douane Laboratorium van de uit de afleverpompen genomen monsters.

12.1. Hetgeen eiseres heeft aangevoerd doet aan het vorenstaande niet af. Niet alleen heeft eiseres haar stelling dat sprake is van lubricant oil aangelengd met verfverdunner in het geheel niet onderbouwd, ook als zij daartoe wel had zorggedragen staat vast dat het product is verkocht als motorbrandstof, waarmee de belastbaarheid eveneens vaststaat (artikel 25, tweede lid, onder a, van de WA en artikel 2, derde lid, van Richtlijn 2003/96/EG). Daarnaast volgt naar het oordeel van de rechtbank uit het arrest van het Hof van Justitie in de zaak C-279/19, WR, (punt 33 en 34) dat de stelling van eiseres dat zij niet ‘wist of kon weten’ dat het om onveraccijnsde olie ging, niet relevant is. Een ruime omschrijving van de categorie van personen die tot voldoening van accijns gehouden zijn, is nadrukkelijk de bedoeling geweest van de Uniewetgever. Een aanvullende voorwaarde in de zin van ‘wist of kon weten’ zou het in de praktijk moeilijk maken om deze accijns te innen. Dit daargelaten de mogelijkheden die het nationaal recht biedt voor regres.

Omdat, zoals hiervoor is overwogen, ‘wetenschap’ niet relevant is, heeft verweerder er terecht op gewezen dat de stellingen van eiseres met betrekking tot de inkoopprijs niet relevant zijn. De rechtbank zal daarom op deze stellingen niet ingaan. Van een onjuiste of onevenwichtige selectie door verweerder van feiten is de rechtbank voorts niet gebleken, waarbij van belang is dat eiseres de aan de naheffingsaanslag ten grondslag gelegde feiten heeft erkend, in die zin dat zij heeft erkend dat [bedrijf 1] B.V. de olie heeft gekocht van [bedrijf 3] en als motorbrandstof heeft verkocht.

12.2. Naar het oordeel van de rechtbank is van strijd met het Unierechtelijk evenredigheidsbeginsel, zoals eiseres ter zitting heeft betoogd, geen sprake.

Zoals hiervoor onder 10 is overwogen blijkt uit de zaak WR, C-279/19, punt 33 en 34, dat door de Uniewetgever nadrukkelijk is gekozen om de categorie personen die tot voldoening van accijns gehouden zijn ruim te omschrijven en het wetenschaps-criterium niet te hanteren. Naar het oordeel van de rechtbank is de onderhavige zaak niet vergelijkbaar met de zaak, die ten grondslag ligt aan het door eiseres genoemde arrest van de Hoge Raad van 10 februari 2023 (ECLI:NL:HR:2023:187). In dat arrest staat centraal dat de heffing afhankelijk is gemaakt van een min of meer ‘formeel’ vereiste, te weten het wel/niet aanwezig zijn van een bepaalde stof, zijnde een minimumgehalte aan merkstof Solvent Yellow 124. Een dergelijk formeel vereiste speelt in de onderhavige zaak niet. De verschuldigdheid van accijns is immers vastgesteld op basis van een hoeveelheid olie, waarvan de omvang is vastgesteld aan de hand van op elkaar aansluitende administratieve bescheiden en eiseres heeft in haar beroepschrift de aanwezigheid bij [bedrijf 1] B.V. van de daaruit voortvloeiende hoeveelheden olie erkend. Hierbij speelt geen enkel ‘formeel’ criterium. Verweerder, althans de FIOD was daarom - anders dan eiseres ter zitting aanvoerde - niet gehouden tot nader onderzoek naar de buitenlandse bedrijven. Verweerder heeft voorts onweersproken gesteld, dat niet alleen eiseres, [bedrijf 1] B.V. en [naam 1] , als feitelijk leidinggevende, maar alle verdachten op basis van het FIOD-onderzoek aansprakelijk zijn gesteld. Ook overigens valt niet in te zien waarin een onevenredigheid in de voorliggende zaak zou zijn gelegen.

13. Omdat eiseres de feiten waarop verweerder de naheffingsaanslag heeft gebaseerd heeft erkend en de stellingen en beroepsgronden van eiseres geen aanleiding geven om van verweerder te verlangen dat hij alsnog alle op de zaak betrekking hebbende stukken overlegt, verbindt de rechtbank aan hetgeen onder 9 hiervoor is overwogen geen gevolgen. Daarbij is van belang dat eiseres geen standpunten heeft ingenomen waaruit voortvloeit dat de wel door verweerder overgelegde stukken een onvolledig of onjuist beeld geven.

14. Gelet op vorenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

15. Voor een proceskostenveroordeling is geen aanleiding.

Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. W.M.C. Schipper, voorzitter en mr. P.H. Lauryssen en mr. S. Kleij, leden, in aanwezigheid van mr. S. Plesman-Jalink, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 11 april 2024.