Conclusie A-G over ‘op de zaak betrekking hebbende stukken’

1 Inleiding

1.1

Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 16/05120 naar aanleiding van het beroep in cassatie van [X] , belanghebbende, tegen de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (hierna: het Hof) van 17 januari 2017.1

1.2

Belanghebbende was in 2010 enig aandeelhouder van een op de (toenmalige) Nederlandse Antillen gevestigde vennootschap: [D] NV (hierna: [D] NV). Deze vennootschap hield alle aandelen van de in Nederland gevestigde vennootschap [E] BV (hierna: [E] ). [E] bezat op haar beurt (on)middellijk alle aandelen in de naar Frans recht opgerichte vennootschap SARL [C] te Frankrijk (hierna: SARL [C] ). [C] hield alle aandelen van de in Frankrijk gevestigde vennootschappen EURL [F] ( [F] ) en EURL [G] ( [G] ). Deze laatste twee vennootschappen hebben zich vanaf 2004 bezig gehouden met de ontwikkeling, bouw en verkoop van vakantiewoningen in Frankrijk. Er zijn ook nog andere groepsvennootschappen.

1.3

Belanghebbende heeft kantoorruimte aan de [a-straat 1] te [Q] ter beschikking gesteld aan [E] . Daarnaast had belanghebbende terbeschikkingstellingsvorderingen op haar voornoemde groepsvennootschappen. In de respectieve jaarrekeningen van [D] , [E] , [G] en [F] , over de jaren 2007, 2008, 2009 en 2010, is vermeld:

1.4

Belanghebbende heeft zijn aangifte IB/PVV 2010 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 70.322 en een inkomen uit sparen en beleggen van € 161.818.

1.5

De Inspecteur is bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2010 afgeweken van de aangifte en heeft de aanslag opgelegd naar een gecorrigeerd belastbaar inkomen uit werk en woning van € 209.972, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.700 en een gecorrigeerd belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.113.818 (hierna: de correcties). Tevens is een bedrag van € 55.125 aan heffingsrente in rekening gebracht. Verder is een vergrijpboete van € 36.309 opgelegd.

1.6 

De Inspecteur heeft zich bij dit afwijken op 'het standpunt gesteld dat terzake van de terbeschikkingstelling van de kantoorruimte aan [E] BV in box 1 een resultaat (…) in aanmerking moet worden genomen, dat op grond van de vaststellingsovereenkomst van 11 maart 2009 een inkomen uit aanmerkelijk belang (…) in aanmerking moet worden genomen, en dat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen € 2.113.818 dient te bedragen.’

1.7

Belanghebbende is, bij brief van 4 december 2013, tegen deze aanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking in bezwaar gekomen. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 16 september 2015, de aanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking gehandhaafd. Belanghebbende is daartegen opgekomen bij beroepschrift van 22 september 2015.

1.8

Bij de Rechtbank betreft één van de in geschil zijnde correcties de waarde van door belanghebbende aan [E] verhuurde onroerende zaken. Die correctie was deels gebaseerd op taxaties van taxateurs van de Belastingdienst. Tussen partijen was in geschil of de interne taxatiedossiers van verweerder tot de op de zaak betrekking hebbende stukken behoren en zo ja, welke gevolgen de rechtbank moet verbinden aan het niet overleggen daarvan door de Inspecteur.

1.9

Ter beoordeling van dit geschilpunt heeft de Rechtbank, in haar uitspraak van 16 juni 20162 eerst overwogen dat, ‘op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb (…) [de Inspecteur, A-G] in beginsel alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming dient (…) over te leggen. Die verplichting gaat in het algemeen niet zo ver dat (…) [de Inspecteur] gehouden is stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan een onderzoeksrapport dat bij zijn besluitvorming een rol heeft gespeeld, maar die [ten grondslag liggende stukken; A-G] hem niet ter beschikking hebben gestaan. (…) Indien een partij verzuimt te voldoen aan de verplichting om stukken over te leggen is het op grond van artikel 8:31 van de Awb aan de rechter om daaruit de gevolgtrekkingen te maken die hem geraden voorkomen. Onder omstandigheden kan de gevolgtrekking worden gemaakt dat voorbijgegaan moet worden aan dit verzuim’.

1.10

De Rechtbank heeft vervolgd met de constatering dat ‘uit de door partijen overgelegde e-mailcorrespondentie blijkt dat (…) [de Inspecteur] naar aanleiding van de standpuntenwisseling in beroep heeft besloten de taxatiedossiers op te vragen bij de interne taxateurs die in zijn opdracht taxaties van eisers onroerende zaken hebben uitgevoerd. Dat betekent dat deze taxatiedossiers verweerder ter beschikking hebben gestaan. Dat verweerder bij de aanslagoplegging – of daarna – geen inzage heeft genomen in deze taxatiedossiers omdat hij geen twijfels had aan de juistheid van de daarop gebaseerde taxatierapporten, doet niet af aan het feit dat de taxatierapporten [bedoeld is de taxatiedossiers; A-G] van enig belang kunnen zijn geweest voor de besluitvorming. Voor dit oordeel is het niet nodig dat de aanslagregelaar – of een andere ambtenaar van verweerder gedurende de procedure – daadwerkelijk deze dossiers heeft geraadpleegd. Gelet hierop, heeft (…) [de Inspecteur] ten onrechte de dossiers niet als op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd.

1.11

De Rechtbank heeft echter op grond van artikel 8:31 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) aan de omstandigheden van het onderhavige geval de gevolgtrekking verbonden dat aan het verzuim van verweerder voorbij kan worden gegaan.

1.12

Belanghebbende is tegen de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Het Hof heeft, bij uitspraak van 17 januari 2017,3 na het formuleren van een aantal rechtsregels aangaande op de zaak betrekking hebbende stukken, als bedoeld in artikel 8:42 van de AWB, in afwijking van de Rechtbank geoordeeld dat ‘de Inspecteur (…) de desbetreffende taxatiedossiers eerst in de beroepsfase [heeft] opgevraagd’, dat, ‘deze dossiers (…) ten grondslag [hebben] gelegen aan de taxatierapporten die bij de besluitvorming een rol hebben gespeeld (…)’, dat ‘de taxatiedossiers (…) de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag en de uitspraken op bezwaar echter niet ter beschikking [hebben] gestaan en (…) derhalve geen rol [hebben] gespeeld bij zijn besluitvorming.’ Het Hof heeft dan ook geoordeeld dat de Inspecteur ‘deze dossiers (…) niet op grond van artikel 8:42 Awb [behoefde] over te leggen.’

1.13

Verder heeft het Hof inzichtelijk gemaakt dat uit andere procedures ten name van belanghebbende naar voren is gekomen dat belanghebbende met een verwijzing naar de “Trust Agreement” van 3 december 2007 niet overtuigend heeft aangetoond dat belanghebbende zijn gerechtigdheid tot het vermogen van de groepsvennootschap [J] SA deels heeft overgedragen aan de Luxemburgse bank Crédit Agricole (CA Bank). Dit brengt mee dat door de liquidatie van [J] SA op 27 december 2007 de vordering van [J] SA op groepsvennootschap [H] SA, ten bedrage van nominaal € 11.000.000, volledig is toegekomen aan belanghebbende als uiteindelijk gerechtigde.’ Het Hof heeft het in de onderhavige procedure niet overtuigend aangetoond geacht dat ‘de vermogenspositie van [H] SA in 2010 zodanig is dat haar schuld van € 11.000.000 en de daarover verschuldigde renten niet kunnen worden terugbetaald’ ‘Het Hof ziet dan ook geen aanleiding voor een afwaardering van de terbeschikkingstellings- en rentevordering in 2010. Daaruit lijkt voor het Hof te volgen dat het door de Inspecteur in aanmerking genomen bedrag als inkomsten uit tbs, juist is. Gebruikmakend van dezelfde bewijslastverdeling is het Hof aangaande de tbs-vordering op [E] , tot een vergelijkbare conclusie gekomen.

1.14

Tot slot heeft het Hof een oordeel gegeven over tot de rendementsgrondslag van box 3 behorende panden. Het oordeel van het Hof is geworden dat ‘belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd en ingebracht niet overtuigend [heeft] aangetoond dat de door de Inspecteur voorgestane waarde te hoog is. Gelet daarop dient het belastbare inkomen uit sparen en beleggen te worden vastgesteld op € 731.573.’

1.15

Belanghebbende komt thans, onder aanvoering van vier middelen van cassatie, op tegen de Hofuitspraak.

1.16

In het eerste middel betoogt belanghebbende dat sprake is van ‘schending en/of verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van artikel 8:42 van de Awb en in het algemeen van de beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.1 tot en met 4.7 heeft geoordeeld dat de taxatiedossiers van de Belastingdienst en schermprints van WOZ-beschikkingen niet door de inspecteur op grond van artikel 8:42 van de Awb behoeven te worden overgelegd’.

1.17

Het tweede middel behelst dat ten onrechte ‘het Hof in r.o. 4.29 tot en met 4.34 heeft geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de door de inspecteur voorgestane waarde van belanghebbendes bedrijfspanden te hoog is’.

1.18

Het derde middel is gericht tegen het oordeel van het Hof ‘dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de vermogenspositie van [H] SA in 2010 zodanig is dat haar schuld van € 11.000.000 aan belanghebbende en de daarover verschuldigde renten niet kunnen worden terugbetaald’.

1.19

In het vierde middel wordt ’s Hofs oordeel bestreden ‘dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de vermogenspositie van [E] BV in 2010 zodanig is dat haar schuld aan belanghebbende niet kan worden terugbetaald of dat de verschuldigde rente niet kan worden betaald’.

1.20

Deze conclusie is verder als volgt opgebouwd. In onderdeel 2 worden de feiten en het procesverloop weergegeven, gevolgd door een beschrijving van het geding dat nu in cassatie voorligt in onderdeel 3. Onderdeel 4 omvat een overzicht van relevante wet- en regelgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur.4 Onderdeel 5 bevat de beoordeling van de middelen, gevolgd door de conclusie in onderdeel 6.

1.21

Deze procedure maakt deel uit van een cluster van zeven verwante zaken waarin ik vandaag conclusie neem. Bij die conclusies behoort een gemeenschappelijke bijlage.5 Alle zaken hebben gemeen dat zij, op enigerlei wijze, (onder meer) zien op de vraag of bepaalde fysieke stukken of computerbestanden, zijn aan te merken als ‘op de zaak betrekking hebbende stukken’. Of hiervan in een bepaald geval sprake is, hangt vaak mede af van de feiten van het geval, dus niet alleen van de uitleg van het recht; het gaat veelal om gemengde oordelen. Indien en voor zover geoordeeld moet worden dat er sprake is van ‘op de zaak betrekking hebbende stukken’, dient de Inspecteur die, in de bezwaarfase, ter inzage te geven aan de belanghebbende en dient die, in de beroepsfase, in te zenden aan de belastingrechter. Deze kan op verzoek van de Inspecteur toepassing geven aan de geheimhoudingsprocedure van artikel 8:29 van de Awb, om eventueel te komen tot (gedeeltelijke) geheimhouding van bepaalde stukken wegens valide geachte ‘gewichtige redenen’.

1.22

In deze procedure is met name aan de orde of onderliggende taxatiedossiers van de Belastingdienst en schermprints van WOZ-beschikkingen, door de Inspecteur moeten worden overgelegd als ‘op de zaak betrekking hebbende stukken’.

2 De feiten en het geding in feitelijke instanties

Feiten

2.1

Het Hof heeft de feiten als volgt vastgesteld:6

2.1.

Belanghebbende was in 2010 enig aandeelhouder van [D] NV ( [D] NV), een op de Nederlandse Antillen gevestigde vennootschap. Deze vennootschap bezit alle aandelen in de in Nederland gevestigde vennootschap [E] BV ( [E] BV). [E] BV bezit (on)middellijk alle aandelen in de vennootschap naar Frans recht SARL [C] te Frankrijk. SARL [C] bezit 100% van de aandelen in de in Frankrijk gevestigde vennootschappen EURL [F] ( [F] ) en EURL [G] ( [G] ). Deze laatste twee vennootschappen hebben zich in de jaren 2004 en volgende bezig gehouden met de ontwikkeling, bouw en verkoop van vakantiewoningen in Frankrijk. Verder is belanghebbende de uiteindelijk gerechtigde (“ultimate beneficial owner”) van [H] SA en [J] SA.

2.2.

Belanghebbende stelt kantoorruimte aan de [a-straat 1] te [Q] ter beschikking aan [E] BV.

2.3: Belanghebbende heeft in 2010 terbeschikkingstellingsvorderingen op [H] SA, [D] NV, [E] BV, [G] en [F] .

2.4.

Uit de jaarrekeningen (producties 63 en 90) van [D] NV blijkt onder meer het volgende:

2.5.

Uit de enkelvoudige jaarrekeningen (producties 62 en 89) van [E] BV blijkt onder meer het volgende:

2.6.

Uit de jaarrekeningen (producties 60 en 98) van [G] blijkt onder meer het volgende:

2.7.

Uit de jaarrekeningen (producties 60 en 98) van [F] blijkt onder meer het volgende:

2.8.

Belanghebbende heeft aangifte IB/PVV 2010 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 70.322 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 161.818.

2.9.

De Inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2010 zich op 'het standpunt gesteld dat ter zake van de terbeschikkingstelling van de kantoorruimte aan [E] BV in box 1 een resultaat van € 139.650 in aanmerking moet worden genomen, dat op grond van de vaststellingsovereenkomst van 11 maart 2009 een inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.700 in aanmerking moet worden genomen, en dat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen € 2.113.818 dient te bedragen. Verder is een vergrijpboete van 50 percent (€ 36.309) opgelegd over de correcties wegens de terbeschikkingstelling van de kantoorruimte.

Rechtbank Gelderland

2.2

Belanghebbende is, bij brief van 4 december 2013, tegen deze aanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking in bezwaar gekomen. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 16 september 2015, de aanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking gehandhaafd. Belanghebbende is daartegen opgekomen bij beroepschrift van 22 september 2015.

2.3

De Rechtbank heeft, voor zover thans van belang in cassatie, bij uitspraak van 16 juni 2016 overwogen:7

Op de zaak betrekking hebbende stukken

12. Eén van de in geschil zijnde correcties betreft de waarde van door eiser verhuurde onroerende zaken. Deze correctie is deels gebaseerd op taxaties van taxateurs van de Belastingdienst. Tussen partijen is in geschil of de interne taxatiedossiers van verweerder tot de op de zaak betrekking hebbende stukken behoren en zo ja, welke gevolgen de rechtbank moet verbinden aan het niet overleggen daarvan door verweerder.

13. Op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb dient verweerder in beginsel alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan eiser en aan de rechter over te leggen. Die verplichting gaat in het algemeen niet zo ver dat verweerder gehouden is stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan een onderzoeksrapport dat bij zijn besluitvorming een rol heeft gespeeld, maar die hem niet ter beschikking hebben gestaan. De verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen geldt ongeacht of eiser gebaat is bij het overleggen van de desbetreffende stukken of dat eiser is geschaad in zijn belangen indien deze stukken niet worden overgelegd. Indien een partij verzuimt te voldoen aan de verplichting om stukken over te leggen is het op grond van artikel 8:31 van de Awb aan de rechter om daaruit de gevolgtrekkingen te maken die hem geraden voorkomen. Onder omstandigheden kan de gevolgtrekking worden gemaakt dat voorbijgegaan moet worden aan dit verzuim (Hoge Raad 10 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:874).

14. Uit de door partijen overgelegde e-mailcorrespondentie blijkt dat verweerder naar aanleiding van de standpuntenwisseling in beroep heeft besloten de taxatiedossiers op te vragen bij de interne taxateurs die in zijn opdracht taxaties van eisers onroerende zaken hebben uitgevoerd. Dat betekent dat deze taxatiedossiers verweerder ter beschikking hebben gestaan. Dat verweerder bij de aanslagoplegging – of daarna – geen inzage heeft genomen in deze taxatiedossiers omdat hij geen twijfels had aan de juistheid van de daarop gebaseerde taxatierapporten, doet niet af aan het feit dat de taxatierapporten van enig belang kunnen zijn geweest voor de besluitvorming. Voor dit oordeel is het niet nodig dat de aanslagregelaar – of een andere ambtenaar van verweerder gedurende de procedure – daadwerkelijk deze dossiers heeft geraadpleegd. Gelet hierop, heeft verweerder ten onrechte de dossiers niet als op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd.

15. De rechtbank trekt op de voet van artikel 8:31 van de Awb uit de omstandigheden van het onderhavige geval evenwel de gevolgtrekking dat aan het verzuim van verweerder voorbij kan worden gegaan. De rechtbank acht in dit kader van belang dat, zoals in het hiernavolgende wordt overwogen, eiser nog geen begin van twijfel heeft kunnen zaaien over de deskundigheid van de door verweerder gebruikte interne taxateurs of de juistheid van de taxatierapporten. Voorts heeft eiser niets gesteld op grond waarvan hij door het niet overleggen van deze stukken in zijn belangen zou kunnen zijn geschaad. Gelet hierop, bestaat geen aanleiding de taxatierapporten van het bewijs uit te sluiten, zoals eiser heeft betoogd. Ook overigens ziet de rechtbank geen aanleiding om gevolgen te verbinden aan het verzuim.

Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden

2.4

Belanghebbende is tegen de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof.

2.5

Het Hof heeft, bij uitspraak van 17 januari 2017, geoordeeld:8

Gedingstukken

4.1.

Op grond van artikel 8:42, lid 1, Awb dient de inspecteur in beginsel alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan de belanghebbende en aan de rechter over te leggen. Die verplichting gaat in het algemeen niet zo ver dat de inspecteur is gehouden stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan processen-verbaal van de FIOD indien die stukken niet ter beschikking van de inspecteur hebben gestaan (vgl. HR 10 april 2015, nr. 14/01189, ECLI:NL:HR:2015:874; HR 12 juli 2013, nr. 11/04625, ECLI:NL:HR:2013:29).

4.2.

Behoudens gevallen van gerechtvaardigde weigering op grond van artikel 8:29 Awb en uitzonderingsgevallen als misbruik van procesrecht, dient te worden tegemoetgekomen aan een verzoek van de belanghebbende tot overlegging van een bepaald stuk indien deze voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak (vgl. HR 25 april 2008, nr. 43.448, ECLI:NL:HR:2008:BA3823). De beoordeling of de inhoud van het betreffende stuk voor de besluitvorming in de zaak van belang is (geweest), kan niet geschieden zonder kennisneming van die inhoud. Dit neemt niet weg dat de rechter onder omstandigheden ook zonder kennisneming van het desbetreffende stuk kan beslissen dat dit stuk niet van enig belang voor de besluitvorming kan zijn (geweest) (zie FIR 10 april 2015, nr. 14/01189, ECLI:NL:HR:2015:874; HR 15 november 2013, nr. 12/00606, ECLI:NL:HR:2013:1129).

4.3.

De verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen, geldt voorts ongeacht of de belanghebbende gebaat is bij het overleggen van de desbetreffende stukken of dat de belanghebbende is geschaad in zijn belangen indien deze stukken niet worden overgelegd (zie HR 23 mei 2014, nr. 12/01827, ECLI:NL:HR:2014:1182).

4.4.

Indien een partij verzuimt te voldoen aan de verplichting om stukken over te leggen is het op grond van artikel 8:31 Awb aan de rechter om daaruit de gevolgtrekkingen te maken die hem geraden voorkomen. Dit voorschrift staat toe dat de rechter onder omstandigheden de gevolgtrekking maakt dat voorbijgegaan moet worden aan dit verzuim (zie HR 14 november 2014, nr. 12/05832, ECLI:NL:HR:2014:3041).

4.5.

De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur op grond van artikel 8:42 Awb gehouden is de interne taxatiedossiers in geding te brengen, omdat deze dossiers hem ter beschikking hebben gestaan. Dat de Inspecteur bij de aanslagoplegging daarvan geen kennis heeft genomen omdat hij geen twijfels had over de juistheid van de daarop gebaseerde taxatierapporten, doet volgens de Rechtbank niet eraan af dat de taxatiedossiers van enig belang kunnen zijn geweest voor de besluitvorming. Vervolgens gaat de Rechtbank op grond van artikel 8:31 Awb voorbij aan het verzuim van de Inspecteur om de taxatiedossiers in te brengen.

4.6.

De Inspecteur heeft de desbetreffende taxatiedossiers eerst in de beroepsfase opgevraagd. Deze dossiers hebben ten grondslag gelegen aan de taxatierapporten die bij de besluitvorming een rol hebben gespeeld en die de Inspecteur ook heeft ingebracht. De taxatiedossiers hebben de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag en de uitspraken op bezwaar echter niet ter beschikking gestaan en hebben derhalve geen rol gespeeld bij zijn besluitvorming. Naar het oordeel van het Hof behoeft de Inspecteur deze dossiers dan ook niet op grond van artikel 8:42 Awb over te leggen.

4.7.

Hetzelfde heeft te gelden voor de door belanghebbende gevraagde schermprints van de WOZ-beschikkingen. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat de gemeenten digitale bestanden met WOZ-waarden bij de Belastingdienst aanleveren. Belanghebbende heeft aangegeven te willen controleren of deze bestanden overeenstemmen met de vastgestelde WOZ-beschikkingen. Nu belanghebbende als eigenaar van de panden zelf beschikt over deze WOZ-beschikkingen en derhalve zelf in staat is de door de Inspecteur gehanteerde waarden te controleren, is de Inspecteur niet gehouden schermprints van de door gemeenten aangeleverde digitale bestanden over te leggen.

(…)

Tegenbewijs: tbs-vordering [H] SA

4.16.

Het Hof heeft in zijn ten name van belanghebbende gedane en aan deze uitspraak gehechte uitspraak met de nummers 15/00732 tot en met 15/00734 (hierna: de hofuitspraak IB 07-09), r.o. 4.15, overwogen dat belanghebbende met een verwijzing naar de “Trust Agreement” van 3 december 2007 niet overtuigend heeft aangetoond dat belanghebbende zijn gerechtigdheid tot het vermogen van [J] SA deels heeft overgedragen aan de Luxemburgse bank Crédit Agricole (CA Bank). Dit brengt mee dat door de liquidatie van [J] SA op 27 december 2007 de vordering van [J] SA op [H] SA ten bedrage van nominaal € 11.000.000, volledig is toegekomen aan belanghebbende als uiteindelijk gerechtigde.

4.17.

Anders dan belanghebbende betoogt, acht het Hof niet overtuigend aangetoond dat de vermogenspositie van [H] SA in 2010 zodanig is dat haar schuld van € 11.000.000 en de daarover verschuldigde renten niet kunnen worden terugbetaald. Belanghebbende heeft geen financiële stukken ingebracht waaruit de vermogenspositie van [H] SA in 2010 kan worden afgeleid. Dat CA Bank in 2012 zich op basis van de cross pledge overeenkomst heeft verhaald op het banktegoed van [H] SA, heeft op zichzelf geen betekenis voor de vermogenspositie in 2010. Hetzelfde heeft te gelden voor het feit dat [H] SA in 2013 is geliquideerd, nu niét bekend is waarom [H] geliquideerd is. Het Hof ziet dan ook geen aanleiding voor een afwaardering van de terbeschikkingstellings- en rentevordering in 2010.

4.18.

Het Hof heeft in de hofuitspraak IB 07-09, r.o. 4.22, verder overwogen dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat in 2010 een lagere rente dan 4,876 percent in aanmerking moet worden genomen. Derhalve dient een rentebedrag van € 536.360 (2010) in aanmerking te worden genomen.

(…)

Tegenbewijs: tbs-vordering [E] BV

4.20.

Belanghebbende heeft ultimo 2010 een vordering op [E] BV van € 1.768.606. Belanghebbende betoogt dat deze vordering in 2010 ten laste van het resultaat kan worden afgewaardeerd tot nihil vanwege de slechte financiële positie van de debiteur. Voorts betoogt belanghebbende dat de door [E] over 2010 verschuldigde rente nimmer zal worden betaald vanwege de slechte financiële positie van deze debiteur. Bij de berekening van het resultaat over 2010 behoeft dan ook geen rente in aanmerking te worden genomen, aldus belanghebbende.

4.21.

Belanghebbende heeft onder meer de jaarrekening over 2010 van [E] BV ingebracht. Gelet op het daarin vermelde balanstotaal, omzet en vermogenspositie, acht het Hof niet overtuigend aangetoond dat de vermogenspositie van [E] BV in 2010 zodanig is dat haar schuld niet kan worden terugbetaald of dat de verschuldigde rente niet kan worden betaald. Het Hof ziet dan ook geen aanleiding voor een afwaardering van deze vordering of het niet in aanmerking nemen van een rentebate.

4.22.

Tussen partijen is niet in geschil dat gelet op de vaststellingsovereenkomst van 11 maart 2009, voor de vordering op [E] BV een rente van 5 percent in aanmerking moet worden genomen, ofwel een bedrag van € 88.430 (2010).

(…)

Vermogensrendementsheffing

4.29.

De Inspecteur heeft bij de Rechtbank het standpunt ingenomen dat voor de grondslag van de vermogensrendementsheffing de door belanghebbende verhuurde panden moeten worden gewaardeerd op € 76.695.815. In dat verband heeft de Inspecteur gewezen op een door hem opgesteld overzicht (bijlage 58) waarin de totale waarde van de woningen is gewaardeerd op € 5.520.140 en van de bedrijfspanden op € 71.175.675.

4.30.

De Rechtbank heeft geoordeeld dat de waarde van de verhuurde woningen dient te worden verlaagd en heeft de totale waarde vastgesteld op € 76.671.500. De Rechtbank heeft het belastbare inkomen uit sparen en beleggen als volgt vastgesteld:

4.31.

In hoger beroep bepleit de Inspecteur de door de Rechtbank vastgestelde rendementsgrondslag. In dat verband wijst hij ook op het taxatierapport van de toenmalige accountant van belanghebbende [L] van 23 maart 2010 (bijlage 55) waarin de waarde van belanghebbendes vastgoed in Nederland per 15 maart 2010 is getaxeerd op € 91.944.000 en de financieringsschuld op € 68.874.000, ofwel een saldo van € 23.070.000.

4.32.

Belanghebbende betoogt dat voor de grondslag van de vermogensrendementsheffing de door hem verhuurde bedrijfspanden voor een te hoge waarde in aanmerking zijn genomen. In dat verband wijst belanghebbende erop dat de Ontvanger in 2016 het faillissement van belanghebbende heeft aangevraagd en dat de Ontvanger dit niet zou doen als de in beslag genomen bedrijfspanden de waarde zou hebben die de Inspecteur voorstaat. Verder wijst belanghebbende op de na 2010 gerealiseerde verkoopprijzen van enige bedrijfspanden. Ook wijst belanghebbende erop dat voor het jaar 2009 in het bereikte compromis van 25 november 2013 nog is uitgegaan van een rendementsgrondslag van slechts € 3.750.000.

4.33.

Voorts wijst belanghebbende op een rapport van [A] van 9 mei 2012 (productie bij stuk 26 oktober 2016) waarin een groot aantal bedrijfspanden is getaxeerd per 30 november 2011 en op een rapport van [M] (productie 6 bij stuk 20 januari 2016) waarin enige bedrijfspanden per 20 juni 2012 zijn getaxeerd. Ook heeft belanghebbende een brief van Artesia Bank van 24 september 2014 ingebracht waarin de getaxeerde waarden van vijf bedrijfspanden zijn vermeld (productie 4 bij stuk 20 januari 2016).

4.34.

In het licht van het taxatierapport van [L] heeft belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd en ingebracht niet overtuigend aangetoond dat de door de Inspecteur voorgestane waarde te hoog is. Gelet daarop dient het belastbare inkomen uit sparen en beleggen te worden vastgesteld op € 731.573.

3 Het geding in cassatie

3.1

Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft vier middelen van cassatie aangevoerd.

3.2

Het eerste middel luidt:

Middel 1: op de zaak betrekking hebbende stukken

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van artikel 8:42 van de Awb en in het algemeen van de beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.1 tot en met 4.7 heeft geoordeeld dat de taxatiedossiers van de Belastingdienst en schermprints van WOZ-beschikkingen niet door de inspecteur op grond van artikel 8:42 van de Awb behoeven te worden overgelegd.

Het Hof overweegt in r.o. 4.6 dat (i) de inspecteur de interne taxatiedossiers van de Belastingdienst in de beroepsfase heeft opgevraagd, (ii) die taxatiedossiers ten grondslag hebben gelegen aan de opgestelde taxatierapporten die bij de besluitvorming van de inspecteur een rol hebben gespeeld, maar (iii) dat de taxatiedossiers de inspecteur niet ter beschikking hebben gestaan bij het vaststellen van de aanslag en de uitspraak op bezwaar. Op basis van deze overwegingen oordeelt het Hof dat de taxatiedossiers geen rol hebben gespeeld bij de besluitvorming van de inspecteur en aldus geen op de zaak betrekking hebbende stukken zijn in de zin van artikel 8:42 van de Awb. Dit oordeel van het Hof miskent dat de vaststelling dat de inspecteur de interne taxatiedossiers in de beroepsfase bij een ander organisatieonderdeel van de Belastingdienst heeft opgevraagd onverlet laat dat die dossiers de inspecteur ter beschikking stonden toen hij de aanslag en/of uitspraak op bezwaar regelde. De taxatiedossiers hebben immers ten grondslag gelegen aan de taxatierapporten die ook volgens het Hof een rol hebben gespeeld bij de besluitvorming van de inspecteur.

Het Hof overweegt voorts in r.o 4.7 dat (i) belanghebbende om schermprints van de vastgestelde WOZ- beschikkingen heeft verzocht teneinde te controleren of deze overeenstemmen met de hem bekende, door de gemeenteambtenaar vastgestelde WOZ-beschikkingen, (ii) de gemeenten digitale bestanden met WOZ- waarden bij de Belastingdienst aanlevert, maar (iii) dat de inspecteur niet gehouden is de schermprints van de door de gemeenten aangeleverde digitale bestanden te overleggen, omdat belanghebbende als eigenaar van de betreffende panden zelf beschikt over de vastgestelde WOZ-beschikkingen en daarom zelf in staat is de door de inspecteur gehanteerde waarden te controleren. Dit oordeel is niet consistent met de overwegingen van het Hof in r.o 4.2 en 4.3 en de daarin weergegeven jurisprudentie van uw Raad. Het Hof miskent dat de schermprints van belang zijn geweest voor de besluitvorming in deze zaak en dat de verplichting de op de zaak betrekking hebbende stukken te overleggen niet afhankelijk is van de vraag of de belanghebbende geschaad is in zijn belangen indien de stukken niet worden overgelegd. Bovendien dient het Hof zelfstandig te kunnen controleren of de door de inspecteur gehanteerde waarden overeenstemmen met de door hem gebruikte schermprints.

Het oordeel van het Hof dat de inspecteur niet is tekortgeschoten in zijn verplichting de op de zaak betrekking hebbende stukken te overleggen getuigt derhalve van een onjuiste rechtsopvatting, althans dit oordeel is onbegrijpelijk en onvoldoende gemotiveerd.

3.3

Belanghebbende heeft het eerste middel toegelicht:

1.1

Op grond van artikel 8:42, lid 1, Awb dient een inspecteur in beginsel alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan de belanghebbende en aan de rechter over te leggen. Stukken die de inspecteur niet ter beschikking stonden, hoeft hij niet over te leggen, ook niet als die stukken indirect zijn besluitvorming mede hebben bepaald.

1.2

Aldus zijn ook stukken die de inspecteur ter beschikking hebben gestaan en waarop hij zijn beslissing tot het opleggen van een aanslag (mede) heeft gebaseerd stukken die de inspecteur in het geding moet brengen. In dit kader heeft uw Raad in het arrest van 23 mei 2014, BNB 2014/186, geoordeeld dat van een zodanig op de zaak betrekking hebbend stuk mede sprake is indien het desbetreffende stuk is opgesteld door een ambtenaar die behoort tot een ander organisatieonderdeel van de Belastingdienst dan dat van de inspecteur.

1.3

Derhalve is niet beslissend of het stuk tot het dossier van de inspecteur behoorde op het moment dat hij de aanslag en/of uitspraak op bezwaar regelde. Voldoende is dat een stuk de inspecteur binnen de Belastingdienst ter beschikking heeft gestaan en een rol heeft gespeeld bij zijn besluitvorming.

1.4

Belanghebbende is vastgoedontwikkelaar. Bij het opleggen van de in geschil zijnde aanslag is de inspecteur afgeweken van belanghebbendes aangifte en heeft hij de waarde van zijn bedrijfspanden gecorrigeerd voor de toepassing van de vermogensrendementsheffing van box 3. Daarbij heeft de inspecteur gebruik gemaakt van taxaties die door interne waarde-deskundigen van de Belastingdienst zijn opgesteld. Die taxaties zijn in opdracht van de inspecteur opgesteld. De inspecteur heeft daarover in paragraaf H2.1 van zijn "(Tweede) pleitnota" d.d. 24 oktober 2016 het volgende opgemerkt:

"De inspecteur heeft aan verschillende afdelingen waardeonderzoek van de Belastingdienst een opdracht gegeven een aantal onroerende zaken van belanghebbende te taxeren. Dit dienstonderdeel van de Belastingdienst is bemensd met taxateurs en administratieve ondersteuning. Voor die werkzaamheden maken zij gebruik van automatisering waar de inspecteur geen toegang toe heeft. Hetzelfde heeft te gelden voor de archivering van afgedane taxaties. "

1.5

In de beroepsfase bij de Rechtbank heeft de inspecteur ondergetekende bij e-mail van 25 april 2016 het volgende bericht:

"Recentelijk heb ik intern alle taxatiedossiers opgevraagd. In die dossiers trof ik voor een aantal onroerende zaken een rekenblad aan dat ik enige jaren geleden van uw cliënt heb ontvangen. Voor de te taxeren objecten heb ik die rekenbladen doen toekomen aan de taxateurs. Om die reden zijn deze op de zaak betrekking hebbende stukken eerder aan mijn aandacht ontsnapt. Ik zal deze stukken morgen met een begeleidend schrijven alsnog aan de rechtbank doen toekomen. U krijgt per post ook een afschrift.

Voor het overige stel ik mij op het standpunt dat de inhoud van de taxatiedossiers geen onderdeel uitmaken van de op zaak betrekking hebbende stukken. De inspecteur heeft bij het opleggen van de desbetreffende aanslagen dan wel het doen van uitspraak op het bezwaarschrift slechts kennis genomen van de taxatierapporten en heeft bij het opleggen van de aanslag c.q. het doen van de uitspraak deze rapporten meegewogen. Ik heb dan ook gemeend deze aanzienlijke hoeveelheid stukken niet aan de rechtbank te moeten doen toekomen.

Toch wil ik, indien u dit wenst, u ondanks het vorenstaande voor de zitting in de gelegenheid stellen om kennis te nemen van de inhoud van de taxatiedossiers. Als het u schikt kunt u deze dossiers bij mij inzien op vrijdag aanstaande tussen 15:00 en 18.00. ”

1.6.

Namens belanghebbende is hierop bij e-mail van 25 april 2016 als volgt gereageerd:

"Vrijdag ben ik niet in de gelegenheid de door u genoemde stukken in te zien. Uit uw bericht maak ik overigens op dat de taxatiedossiers de inspecteur ter beschikking hebben gestaan en bij zijn besluitvorming een rol hebben gespeeld. De inhoud van de taxatiedossiers kwalificeren mijns inziens dus als op de zaak betrekking hebbende stukken ex artikel 8:42 Awb. Aangezien ik en de rechter de inhoud van die stukken vooralsnog niet kunnen beoordelen en u significant afwijkt van de aangifte van belanghebbende, lijkt het mij goed als u die stukken alsnog in het geding brengt. Dat voorkomt mogelijk een aanhouding van de zitting van 10 mei a.s. "

1.7

Bij e-mail van 26 april 2016 laat de inspecteur weten zich niet te kunnen verenigen met het standpunt van belanghebbende dat de interne taxatiedossiers van de Belastingdienst op de zaak betrekking hebbende stukken zijn in de zin van artikel 8:42 Awb. De inspecteur legt aan die opvatting het volgende ten grondslag:

"Uw conclusie dat de taxatiedossiers de inspecteur ter beschikking hebben gestaan en bovendien een rol hebben gespeeld bij mijn besluitvorming, is onjuist. De taxateur heeft in opdracht van de inspecteur taxaties uitgevoerd. Vervolgens heeft de taxateur gerapporteerd door middel van diverse taxatierapporten. Bij besluitvorming heeft de inspecteur slechts gebruik gemaakt van de bevindingen in deze taxatierapporten. Om deze reden heb ik de taxatierapporten inmiddels als zijnde op de zaak betrekking hebbende stukken aan de rechtbank overgelegd.

De inspecteur is bij de besluitvorming afgegaan op het deskundige oordeel van de taxateur. In het algemeen heeft te gelden dat de inspecteur geen deskundige is op het gebied van waardetaxaties, daarom toetst hij de uitkomst van deze taxaties ook niet. Alleen al om die reden maakt het taxatiedossier geen onderdeel uit van het dossier van de inspecteur en hebben deze dossiers ten tijde van het opleggen van aanslag, dan wel het doen van de uitspraak op bezwaar, de inspecteur niet ter beschikking gestaan.

Eerst nadat eiser in zijn gedingstukken van maart 2016 inhoudelijk heeft gereageerd op de stellingen van de inspecteur aangaande de waardering van de verhuurde onroerende zaken heb ik deze dossiers bij de diverse taxateurs opgevraagd. Hoewel deze stukken naar mijn oordeel niet kwalificeren als op de zaak betrekking hebbende stukken ex. artikel 8:42 Awb, meende ik er goed aan te doen om u, als gemachtigde van eiser, eveneens inzage in deze stukken te verstrekken. Ik heb dit aangeboden vanuit het oogpunt van transparantie.

U volstond om op dit aanbod slechts te reageren met de mededeling dat u niet in de gelegenheid bent om deze stukken vrijdag in te zien. Uit het feit dat u als tegenvoorstel geen datum noemt die u wel schikt, leid ik af dat u het niet op prijs stelt deze stukken in te zien. Dat is jammer, maar ik kan het wel begrijpen, aangezien u inmiddels reeds over de taxatierapporten beschikt. Mocht u desondanks toch van gedachten veranderen dan staat het u vrij om vóór de zitting van 10 mei aanstaande alsnog een afspraak met mij te maken om deze stukken in te zien.

Ik veronderstel dat u van mening blijft dat deze stukken toch 8:42 Awb stukken betreffen en dat u dit aspect als geschilpunt aan de rechtbank zal voorleggen.

Ik zal dit emailbericht en het daaraan voorafgaande bij de indiening van mijn 10-dagenstuk aan de rechtbank doen toekomen. "

1.8

Naar aanleiding van deze correspondentie heeft belanghebbende in eerste aanleg bij nader stuk van 28 april 2016 gemotiveerd het standpunt ingenomen dat de interne taxatiedossiers van de Belastingdienst van enig belang zijn geweest voor de besluitvorming en aldus door de inspecteur dienen te worden overgelegd. De Rechtbank heeft zich hierbij aangesloten, maar is op grond van artikel 8:31 Awb voorbij gegaan aan het verzuim van de inspecteur om de taxatiedossiers in het geding te brengen.

1.9

In hoger beroep heeft belanghebbende bij brief van 30 september 2016 onder punt 1 zijn standpunt herhaald en gemotiveerd aangegeven waarom de interne taxatiedossiers van de Belastingdienst van enig belang zijn voor de beoordeling van de aan belanghebbende opgelegde aanslag. Belanghebbende en de rechter moeten kunnen nagaan op basis van welke informatie de taxateur van de Belastingdienst tot zijn schatting is gekomen. Temeer omdat op basis van diezelfde taxatiedossiers de rendementsgrondslag van box 3 van belanghebbende over het jaar 2009 is vastgesteld op een significant lager bedrag dan het onderhavige jaar en de vastgoedportefeuille van belanghebbende niet (wezenlijk) is veranderd.

1.10

Het Hof overweegt ter zake in r.o. 4.5 en 4.6 van de bestreden uitspraak als volgt:

(…)9

1.11

Het Hof heeft hiermee - gelet op het arrest van uw Raad van 23 mei 2014, BNB 2014/186 - de term ter beschikking staan te beperkt uitgelegd. Het Hof lijkt immers uitsluitend te hebben beoordeeld of de ambtenaar die namens de inspecteur ter zitting verschijnt in feitelijke zin de beschikking heeft gehad over de interne taxatiedossiers. Voor de vraag of een stuk ter beschikking staat, dient evenwel als uitgangspunt te worden genomen dat de inspecteur beschikt over alle stukken die berusten onder ambtenaren die onder verantwoordelijkheid van de inspecteur werkzaam zijn, althans dient te worden beoordeeld of de inspecteur als vertegenwoordiger van de Belastingdienst in brede zin de beschikking over de taxatiedossiers had.

1.12

Nu in cassatie ervan uit moet worden gegaan dat de interne taxatiedossiers ten grondslag liggen aan de taxatierapporten die bij de besluitvorming van de inspecteur een rol hebben gebaseerd en uit de hiervoor genoemde correspondentie kan worden afgeleid dat de interne taxatiedossiers ten tijde van die besluitvorming binnen de Belastingdienst aanwezig waren, is de overweging van het Hof dat deze stukken de inspecteur niet ter beschikking hebben gestaan onbegrijpelijk, althans hanteert het Hof bij de uitleg van de term ter beschikking staan een onjuiste juridische maatstaf. Het Hof had de inspecteur moeten gelasten de interne taxatiedossiers in het geding te brengen, dan wel hem moeten vragen of hij ter zake een beroep doet op het bepaalde in artikel 8:29 van de Awb.

1.13

Met zijn oordeel miskent het Hof, kortom, de inbrengverplichting ex artikel 8:42 Awb die de inspecteur heeft met betrekking tot de op zaak betrekking hebbende stukken. Het voorgaande klemt te meer nu uw Raad als uitgangspunt heeft geformuleerd dat artikel 8:42 Awb in die zin dient te worden uitgelegd dat, behoudens gevallen van gerechtvaardigde weigering op grond van artikel 8:29 Awb en uitzonderingsgevallen als misbruik van procesrecht, tegemoet dient te worden gekomen aan een verzoek van de belanghebbende tot overlegging van een bepaald stuk indien deze voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk van enig belang kan zijn geweest voor de besluitvorming in zijn zaak.

1.14

Het voorgaande heeft eveneens te gelden voor de schermprints van de vastgestelde WOZ-beschikkingen. Naast belanghebbende dient ook het Hof te kunnen beoordelen of de inspecteur de door de gemeenteambtenaar vastgestelde WOZ-beschikkingen correct heeft overgenomen, hetgeen zonder de door hem gebruikte schermprints niet mogelijk is. In dat kader is niet van belang of belanghebbende gebaat is bij het overleggen van het stuk, of dat belanghebbende is geschaad in zijn belangen indien het stuk niet wordt overgelegd.

3.4

Het tweede middel luidt:

Middel 2: vermogensrendementsheffing

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht en in het algemeen van beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.29 tot en met 4.34 heeft geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de door de inspecteur voorgestane waarde van belanghebbendes bedrijfspanden te hoog is. Het Hof heeft dit oordeel gebaseerd op zijn oordeel in r.o. 4.31 dat daarvoor niet redengevend kan zijn. Zonder nadere motivering, die ontbreekt, is namelijk onbegrijpelijk 's Hofs oordeel dat de accountant van belanghebbende een taxatierapport heeft opgesteld omtrent de waarde in het economische verkeer van zijn vastgoed in Nederland per 15 maart 2010.

3.5

Belanghebbende heeft het tweede middel toegelicht:

2.1

De inspecteur is afgeweken van de aangifte van belanghebbende en heeft de waarde van zijn bedrijfspanden voor de toepassing van de vermogensrendementsheffing van box 3 substantieel hoger ingeschat. De inspecteur heeft deze correctie enerzijds gebaseerd op bovengenoemde interne taxaties en anderzijds op een vermogensopstelling die is opgesteld door de toenmalige accountant van belanghebbende. Deze 'vermogensopstelling activa [X] per 15 maart 2010' heeft de inspecteur als bijlage 55 aan de gedingstukken gevoegd.

2.2

In r.o. 4.30 en 4.31 stelt het Hof vast dat de Rechtbank in eerste aanleg heeft geoordeeld dat de door de inspecteur geschatte waarde van de verhuurde panden van belanghebbende moet worden verlaagd tot € 76.695.815. In hoger beroep heeft de inspecteur zich bij dit oordeel van de Rechtbank aangesloten. Hij wijst in dit verband op het 'taxatierapport van de toenmalige accountant van belanghebbende'. Het Hof overweegt ter zake:

'4.31. (…) '10

2.3

Het Hof overweegt vervolgens in r.o. 4.32 en 4.33 dat belanghebbende heeft betoogd, onder verwijzing naar relevante bewijsstukken, dat de bedrijfspanden voor een te hoge waarde in aanmerking zijn genomen en belanghebbende in dat verband heeft gewezen op:

(i) De faillissementsaanvraag van belanghebbende door de Ontvanger van de Belastingdienst en dat de Ontvanger dit niet zou doen als de door hem in beslag genomen bedrijfspanden van belanghebbende de waarde zouden hebben die de inspecteur voorstaat;

(ii) De gerealiseerde lagere verkoopprijzen van enige bedrijfspanden van belanghebbende na 2010;

(iii) Het compromis dat de inspecteur en belanghebbende op 25 november 2013 voor het jaar 2009 hebben bereikt en waarin is uitgegaan van een significant lagere rendementsgrondslag van € 3.750.000;

(iv) Het taxatierapport van waarderings-deskundige [A] van 9 mei 2012 waarin een groot aantal bedrijfspanden van belanghebbende significant lager is getaxeerd per 30 november 2011;

(v) Het taxatierapport van waarderings-deskundige [M] waarin een aantal bedrijfspanden van belanghebbende per 20 juni 2012 significant lager is getaxeerd; en

(vi) Een brief van de Artesia Bank van 24 september 2014 waarin de getaxeerde waarden van een vijftal bedrijfspanden van belanghebbende zijn vermeld.

2.4

Het Hof oordeelt in r.o. 4.34 dat in het licht van het 'taxatierapport van [L] ' belanghebbende niet heeft aangetoond dat de door de inspecteur voorgestane waarde te hoog is. Dit oordeel is onbegrijpelijk en ontbeert feitelijke grondslag. Mede tegen de achtergrond van de inhoud van de hierboven onder paragraaf 2.3 beschreven taxatierapporten – die zijn opgesteld door gerenommeerde RICS-gecertificeerde waarderings-deskundigen naar data die niet ver verwijderd liggen van de waarde-peildata in deze zaak, en waarbij de juiste waarderingsmaatstaf als uitgangspunt is genomen – valt zonder nadere redengeving niet in te zien op basis van welke feiten en omstandigheden het Hof de vermogensopstelling van de accountant als 'taxatierapport' heeft kunnen kwalificeren en tot het bewijs heeft kunnen bezigen.

2.5

[L] is een accountant die op basis van opgaven van belanghebbende een (voorlopige) opstelling van zijn vermogen per 15 maart 2010 heeft gemaakt voor niet-fiscale doeleinden. De vermogensopstelling van [L] hanteert ook niet de juiste waarderingsmaatstaf, zoals bepaald in artikel 5.19, lid 1, Wet IB 2001. Uit de stukken kan niet worden afgeleid dat [L] een waarderings-deskundige is op het gebied van vastgoed, noch dat zij een taxatierapport heeft opgesteld in de door het Hof voorgestane zin. Het Hof had derhalve moeten motiveren waarom de vermogensopstelling van [L] als taxatierapport kan worden aangemerkt en in die zin bewijswaarde heeft ten opzichte van de door belanghebbende ingebrachte taxatierapporten van professionele waarderings-deskundigen en de overige door hem aangevoerde feiten en omstandigheden omtrent de waarde in het economische verkeer van zijn bedrijfspanden.

2.6

Doordat het oordeel van het Hof is gebaseerd op een onjuiste gevolgtrekking die niet uit de feiten kan worden afgeleid, is zijn oordeel onbegrijpelijk en niet naar de eisen der wet gemotiveerd.

3.6

Het derde middel luidt:

Middel 3: afwaardering tbs- en rentevordering [H] SA

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht en in het algemeen van beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.17 heeft geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de vermogenspositie van [H] SA in 2010 zodanig is dat haar schuld van € 11.000.000 aan belanghebbende en de daarover verschuldigde renten niet kunnen worden terugbetaald.

Het Hof heeft dit oordeel gebaseerd op zijn overweging in r.o. 4.16 van de ten name van belanghebbende gedane uitspraak met de nummers 15/00732 tot en met 15/00734 dat daarvoor niet redengevend kan zijn. Zonder nadere motivering, die ontbreekt, is namelijk onbegrijpelijk 's Hofs oordeel dat belanghebbende geen inzicht heeft verschaft in de totale vermogenspositie van [H] SA.

3.7

Belanghebbende heeft het derde middel toegelicht:

3.1

Belanghebbende heeft in hoger beroep betoogd, onder verwijzing naar hetgeen hij bij het Hof in de zaak met de nummers 15/00732 tot en met 15/00734 naar voren heeft gebracht, dat hij zijn vordering op [H] SA van € 11.000.000 in 2010 mag afwaarderen tot nihil, omdat in dat jaar voorzienbaar was dat [H] SA deze schuld niet aan belanghebbende zou voldoen.

3.2

Het Hof heeft dit standpunt verworpen. Aan dit oordeel legt het Hof ten grondslag dat belanghebbende geen financiële stukken heeft ingebracht waaruit de totale vermogenspositie van [H] SA in 2010 kan worden afgeleid.

3.3

Dit oordeel is onbegrijpelijk en kan niet in stand blijven omdat belanghebbende gemotiveerd het standpunt heeft ingenomen dat [H] SA slechts een bankrekening bij de CA bank heeft aangehouden en belanghebbende alle rekeningafschriften van deze rekening in het geding heeft gebracht. Deze rekeningafschriften geven een duidelijk en volledig inzicht in de vermogenstoestand van [H] SA in 2010. De gedingstukken bevatten geen aanwijzingen dat [H] SA op enig moment over andere vermogensbestanddelen heeft beschikt dan voornoemde bankrekening. Zulks heeft het Hof ook niet vastgesteld. Zonder nadere motivering, die ontbreekt, is derhalve onbegrijpelijk 's Hofs oordeel dat belanghebbende geen financiële stukken heeft ingebracht waaruit de vermogenspositie van [H] SA in 2010 kan worden afgeleid. Ik verwijs in dit verband mede naar hetgeen onder 1 naar voren is gebracht in het beroep van cassatie van belanghebbende tegen de uitspraak van het Hof met de nummers 15/00732 tot en met 15/00734, hetgeen hier als integraal herhaald en ingelast moet worden beschouwd (bijlage 2).

3.8

Het vierde middel luidt:

Middel 4: afwaardering tbs- en rentevordering [E] BV

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht en in het algemeen van beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.20 en 4.21 heeft geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de vermogenspositie van [E] BV in 2010 zodanig is dat haar schuld aan belanghebbende niet kan worden terugbetaald of dat de verschuldigde rente niet kan worden betaald.

Dit oordeel is onbegrijpelijk, omdat het Hof in r.o. 2.5 vaststelt dat het eigen vermogen van [E] BV in 2010 negatief was met een bedrag van -/- € 3.094.767

3.9

Belanghebbende heeft het vierde middel toegelicht:

4.1

Het Hof stelt in r.o. 4.20 vast dat belanghebbende ultimo 2010 een vordering op [E] BV heeft van € 1.786.606. Belanghebbende heeft in hoger beroep betoogd dat deze vordering ten laste van het resultaat kan worden afgewaardeerd tot nihil vanwege de slechte financiële positie van de debiteur. Voorts heeft belanghebbende betoogd dat de door [E] BV over 2010 verschuldigde rente nimmer zal worden betaald vanwege de slechte financiële positie van deze debiteur en belanghebbende daarom geen rente in aanmerking behoeft te nemen.

4.2

Het Hof oordeelt ter zake in r.o. 4.21 als volgt:

"Belanghebbende heeft: onder meer de jaarrekening over 2010 van [E] BV ingebracht. Gelet op het daarin vermelde balanstotaal, omzet en vermogenspositie, acht het Hof niet overtuigend aangetoond dat de vermogenspositie van [E] BV in 2010 zodanig is dat haar schuld niet kan worden terugbetaald of dat de verschuldigde rente niet kan worden betaald. Het Hof ziet dan ook geen aanleiding voor een afwaardering van deze vordering of het niet in aanmerking nemen van een rentebate. ”

4.3

Dit oordeel is onbegrijpelijk, omdat het Hof in r.o. 2.5 vaststelt dat het eigen vermogen van [E] BV in 2010 negatief was met een bedrag van -/- € 3.094.767. Met een balanstotaal van € 18.310.443 is [E] BV daarmee technisch failliet. Ook in 2009 was het eigen vermogen van [E] BV negatief. Zonder nadere motivering, die ontbreekt, valt derhalve niet in te zien waarom het Hof oordeelt dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de vermogenspositie van [E] BV in 2010 zodanig is dat haar schuld aan belanghebbende niet kan worden terugbetaald of dat de verschuldigde rente niet kan worden betaald.

4 Relevante wet- en regelgeving, wetsgeschiedenis, parlementaire behandeling, jurisprudentie en literatuur

Wetgeving AWR

4.1

Artikel 8, eerste lid, van de AWR luidt, voor zover in cassatie van belang:

1 Ieder die is uitgenodigd tot het doen van aangifte, is gehouden aangifte te doen door:

a. de in de uitnodiging gevraagde gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud op bij ministeriële regeling te bepalen wijze in te vullen, te ondertekenen en in te leveren of toe te zenden, alsmede

b. de in de uitnodiging gevraagde bescheiden of andere gegevensdragers, dan wel de inhoud daarvan, op bij ministeriële regeling te bepalen wijze in te leveren of toe te zenden.

4.2

Artikel 9, eerste lid, AWR luidt, voor zover in cassatie van belang:

Met betrekking tot belastingen welke ingevolge de belastingwet bij wege van aanslag worden geheven, wordt de aangifte gedaan bij de inspecteur binnen een door deze gestelde termijn van ten minste een maand na het uitnodigen tot het doen van aangifte.

4.3

Artikel 27e, eerste lid, AWR luidt, voor zover in cassatie van belang:

Indien de vereiste aangifte niet is gedaan of sprake is van een onherroepelijk geworden informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a, eerste lid, verklaart de rechtbank het beroep ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.

Jurisprudentie Hoge Raad

4.4

De Hoge Raad heeft bij arrest van 11 april 2003 overwogen:11

3.3.

Middel II behelst de klacht dat het Hof de bewijslast met betrekking tot de omvang van de te weinig betaalde belasting bij belanghebbende heeft gelegd. Het middel slaagt. Indien bij aangifte, zoals deze voor enig tijdvak is gedaan, een bedrag aan te betalen belasting is verzwegen, kan voor de toepassing van artikel 27e AWR en voor het hier nog van toepassing zijnde artikel 29, lid 2, slechts dan worden gezegd dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien het verzwegen bedrag in verhouding tot het totale bedrag van de over dat tijdvak te betalen belasting aanzienlijk is. Het Hof heeft zijn oordeel dat in het onderhavige geval de vereiste aangifte niet is gedaan, hierop gegrond dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat substantiële bedragen aan BPM te weinig op aangifte zijn voldaan en dat belanghebbende ook wist dat te weinig belasting op aangifte werd voldaan. Uit het een en ander volgt echter niet dat belanghebbende wist dan wel zich ervan bewust moest zijn dat een relatief aanzienlijk bedrag te weinig werd voldaan. Om belanghebbende verzwijging van een dergelijk bedrag te kunnen tegenwerpen, zou belanghebbende op zijn minst inzicht hebben moeten gehad in de mate waarin het voorkwam dat door haar dealers accessoires werden aangebracht vóórdat aan de desbetreffende auto een kenteken was toegekend. In het wettelijk systeem met betrekking tot de heffing van BPM is echter de toegang tot dit gegeven voor degene die de BPM moet voldoen, niet verzekerd en uit de door het Hof vastgestelde feiten volgt ook niet dat belanghebbende wel over dat gegeven beschikte. Onder deze omstandigheden heeft het Hof ten onrechte van belanghebbende verlangd dat zij moest doen blijken dat en in hoeverre de naheffingsaanslag onjuist is.

4.5

De Hoge Raad heeft bij arrest van 30 oktober 2009 geoordeeld:12

3.3.1.

Voor de inkomstenbelasting geldt, evenals voor de loon- en omzetbelasting, dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting (vgl. HR 23 april 1986, nr. 23374, BNB 1986/276). Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is (vgl. HR 20 mei 1987, nr. 23840, BNB 1987/208). Indien sprake is van een gecombineerde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, is in dit verband het gezamenlijke bedrag van de verschuldigde belasting en premie bepalend.

3.3.2.

Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden voor de toepassing van de in 3.3.1 gegeven regels slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven (vgl. HR 11 april 2003, nr. 36822, LJN AE3220, BNB 2003/264). Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast.

3.3.3.

Uit het in 3.3.1 overwogene volgt dat ook het opvoeren van een aftrekpost waarop geen of slechts gedeeltelijk recht bestaat, kan meebrengen dat - dan wel kan bijdragen tot het oordeel dat - de vereiste aangifte niet is gedaan. Bij de beoordeling of de vereiste aangifte is gedaan, dient de aangifte als geheel in aanmerking te worden genomen. Daarbij past het niet om onderscheid te maken tussen positieve en negatieve bestanddelen van de belastinggrondslag. Het middel slaagt derhalve.

3.4.

De uitspraak van het Hof en de stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van het ten onrechte opvoeren van rente op een niet bestaande lening niet zou worden geheven zowel in relatieve als in absolute zin aanzienlijk is geweest, en dat belanghebbende zich hiervan bewust moet zijn geweest. Belanghebbende heeft derhalve de vereiste aangifte niet gedaan.

3.5. '

s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen om vast te stellen of de onjuistheid van de navorderingsaanslag overtuigend kan worden aangetoond.

4.6

In het arrest van 13 augustus 2010 heeft de Hoge Raad overwogen:13

5.1.

Het eerste middel betoogt dat het Hof bij zijn hiervoor in onderdeel 4.2 weergegeven oordeel is uitgegaan van een onjuiste maatstaf voor de aard van de bewijslast en tevens de bewijsmiddelen niet of niet voldoende in hun onderlinge samenhang heeft bezien.

Het eerste onderdeel van het middel berust op een onjuiste lezing van 's Hofs uitspraak. Uit hetgeen het Hof in de onderdelen 5.1.1, tweede alinea, en 5.1.3 van zijn uitspraak overweegt, volgt dat het Hof ervan is uitgegaan dat belanghebbende aannemelijk moest maken dat de goederen op het tijdstip van de aanvaarding van de aangifte niet aanwezig waren. De overwegingen van het Hof met betrekking tot het al dan niet voldaan hebben aan de aldus op belanghebbende rustende bewijslast, houden niet in dat het Hof in feite een zwaardere bewijslast dan 'aannemelijk maken' op belanghebbende heeft gelegd.

Met betrekking tot de klacht dat het Hof de bewijsmiddelen niet of niet voldoende in hun onderlinge samenhang heeft bezien, heeft te gelden dat het aan de rechter die over de feiten oordeelt, vrijstaat om van het beschikbare bewijsmateriaal tot het bewijs te bezigen wat hem uit een oogpunt van betrouwbaarheid dienstig voorkomt en datgene terzijde te stellen wat hij voor het bewijs van geen waarde acht. Deze beslissing behoeft geen motivering, behoudens in bijzondere gevallen, waarvan in dit geval geen sprake is. Voor het overige berusten 's Hofs oordelen op de aan het Hof voorbehouden waardering van de bewijsmiddelen.

Op grond van het vorenstaande faalt het middel.

4.7

Bij arrest van 31 mei 2013 heeft de Hoge Raad geoordeeld:14

3.5.

Het middel dat zich richt tegen 's Hofs hiervoor in 3.2.3 weergegeven oordeel kan evenmin tot cassatie leiden. Het vereiste van een redelijke schatting strekt, in de context van de omkering en de verzwaring van de bewijslast, ertoe te voorkomen dat een aanslag naar willekeur wordt vastgesteld. In dit kader kon het Hof ermee volstaan de aan het BOOM-rapport ontleende gegevens te accepteren als basis voor de redelijke schatting en lag het op de weg van belanghebbende om, voor zover hij de juistheid van die gegevens of de juistheid anderszins van de schatting van de Inspecteur betwist, daarvoor (tegen)bewijs te leveren op de in artikel 27e van de AWR bedoelde wijze.

In dat bewijs heeft het Hof, gelet op het in onderdeel 4.18 van zijn uitspraak overwogene, belanghebbende niet geslaagd geacht. Dat oordeel kan, als berustend op de aan het Hof voorbehouden waardering van de bewijsmiddelen, in cassatie niet worden getoetst.

5 Beoordeling van de middelen

5.1

Het eerste middel van belanghebbende luidt:

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van artikel 8:42 van de Awb en in het algemeen van de beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.1 tot en met 4.7 heeft geoordeeld dat de taxatiedossiers van de Belastingdienst en schermprints van WOZ-beschikkingen niet door de inspecteur op grond van artikel 8:42 van de Awb behoeven te worden overgelegd.

5.2

Het Hof heeft overwogen:

4.5.

De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur op grond van artikel 8:42 Awb gehouden is de interne taxatiedossiers in geding te brengen, omdat deze dossiers hem ter beschikking hebben gestaan. Dat de Inspecteur bij de aanslagoplegging daarvan geen kennis heeft genomen omdat hij geen twijfels had over de juistheid van de daarop gebaseerde taxatierapporten, doet volgens de Rechtbank niet eraan af dat de taxatiedossiers van enig belang kunnen zijn geweest voor de besluitvorming. Vervolgens gaat de Rechtbank op grond van artikel 8:31 Awb voorbij aan het verzuim van de Inspecteur om de taxatiedossiers in te brengen.

4.6.

De Inspecteur heeft de desbetreffende taxatiedossiers eerst in de beroepsfase opgevraagd. Deze dossiers hebben ten grondslag gelegen aan de taxatierapporten die bij de besluitvorming een rol hebben gespeeld en die de Inspecteur ook heeft ingebracht. De taxatiedossiers hebben de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag en de uitspraken op bezwaar echter niet ter beschikking gestaan en hebben derhalve geen rol gespeeld bij zijn besluitvorming. Naar het oordeel van het Hof behoeft de Inspecteur deze dossiers dan ook niet op grond van artikel 8:42 Awb over te leggen.

4.7.

Hetzelfde heeft te gelden voor de door belanghebbende gevraagde schermprints van de WOZ-beschikkingen. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat de gemeenten digitale bestanden met WOZ-waarden bij de Belastingdienst aanleveren. Belanghebbende heeft aangegeven te willen controleren of deze bestanden overeenstemmen met de vastgestelde WOZ-beschikkingen. Nu belanghebbende als eigenaar van de panden zelf beschikt over deze WOZ-beschikkingen en derhalve zelf in staat is de door de Inspecteur gehanteerde waarden te controleren, is de Inspecteur niet gehouden schermprints van de door gemeenten aangeleverde digitale bestanden over te leggen.

5.3

Belanghebbende heeft voor het eerst bij de Rechtbank met een beroep op artikel 8:42 van de Awb verlangd dat de Inspecteur zal overgaan tot overlegging van de interne taxatiedossiers.

5.4

Op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb zendt een bestuursorgaan binnen vier weken na de dag van verzending van de gronden van het beroepschrift, de op de zaak betrekking hebbende stukken aan de bestuursrechter.15, 16

5.5

De Hoge Raad heeft bij arrest van 25 april 2008, ingevolge de wetsgeschiedenis van de Awb, overwogen dat ‘alle stukken die een rol hebben gespeeld bij de besluitvorming van de inspecteur’ moeten worden overgelegd als op de zaak betrekking hebbende stukken.17 Daaraan heeft de Hoge Raad toegevoegd dat ‘tegemoet dient te worden gekomen aan een verzoek van de belanghebbende tot overlegging van een bepaald stuk indien deze voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak’.18

5.6

Dat betekent uiteraard ten minste dat de Inspecteur – en niet slechts enig ander onderdeel van belastingdienst of de overheid in het algemeen – over de door een belanghebbende ter overlegging verlangde stukken moet hebben beschikt.

5.7

Dienaangaande heeft de Hoge Raad bij arrest van 8 april 2005 geoordeeld dat in die zaak ‘de stukken van het geding geen gegevens of aanwijzingen [bevatten] waaruit kan worden afgeleid dat de Inspecteur beschikte over de stukken van het gvo [gerechtelijk vooronderzoek], zodat het Hof ook niet kan worden verweten dat het had kunnen dan wel moeten onderkennen dat de Inspecteur niet volledig heeft voldaan aan de in artikel 8:42, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht neergelegde verplichting tot inzending van de op de zaak betrekking hebbende stukken’.19

5.8

Bij arrest van 12 juli 2013 heeft de Hoge Raad overwogen dat ‘die verplichting [om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen, A-G] niet mede [omvat] de verplichting de aan de processen-verbaal van ambtshandelingen van de FIOD verricht onder verantwoordelijkheid van het Openbaar Ministerie ten grondslag liggende agenda’s in te brengen indien deze agenda’s zelf niet ter beschikking stonden van de Inspecteur’. In deze zaak had de belanghebbende overigens niet gesteld dat de agenda’s ter beschikking van de inspecteur hebben gestaan. Dit was volgens de Hoge Raad ook niet uit de stukken van het geding af te leiden.20

5.9

Bij arrest van 23 mei 2014 heeft de Hoge Raad overwogen dat de verplichting van de inspecteur om alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan de bestuursrechter over te leggen ‘in het algemeen niet zo ver [gaat] dat de inspecteur gehouden is bewijsstukken in te brengen die die ten grondslag liggen aan een onderzoeksrapport dat bij zijn besluitvorming een rol heeft gespeeld, maar die hem niet ter beschikking hebben gestaan (vgl. HR 12 juli 2013, nr. 11/04625, ECLI:NL:HR:2013:29, BNB 2013/226)’.21

5.10

In het overzichtsarrest van 10 april 2015 heeft de Hoge Raad in gelijke zin geoordeeld,22 door te overwegen dat ‘op grond van artikel 8:42, lid 1, Awb (…) de inspecteur in beginsel alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan de belanghebbende en aan de rechter [dient] over te leggen. Die verplichting gaat in het algemeen niet zo ver dat de inspecteur is gehouden stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan processen-verbaal van de FIOD indien die stukken niet ter beschikking van de inspecteur hebben gestaan (vgl. HR 12 juli 2013, nr. 11/04625, ECLI:NL:HR:2013:29, BNB 2013/226)’.

5.11

Het moet dus gaan om stukken welke de Inspecteur ter beschikking hebben gestaan bij de primaire besluitvorming, meestal is dat de oplegging van belastingaanslagen, of nadien in het kader van het komen tot een uitspraak op bezwaar. Die stukken dient een inspecteur, in beginsel uit zichzelf, ter inzage te leggen en over te leggen aan de rechter, als ‘de op de zaak betrekking hebbende stukken’.

5.12

Dat neemt niet weg dat het voorkomt dat aan de Inspecteur in de beroepsfase nadere stukken bekend kunnen worden, die mede bepalend zijn voor zijn (nadere) standpuntbepaling in de beroepsfase. Of de inspecteur ook die moet overleggen, lijkt mij een vraag van algemeen procesrecht, afhankelijk van het procesverloop, de stelplicht en de ontstane bewijslast.

5.13

Naar mijn mening kan er ook sprake zijn van een door de inspecteur over te leggen op de zaak betrekking hebbend stuk, indien een belanghebbende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk indirect een rol kan hebben gespeeld bij de eerdere besluitvorming van de inspecteur, vanaf de aanslagoplegging tot en met de uitspraak op bezwaar.

5.14

In casu heeft de Inspecteur pas na de bezwaarfase bij een ander organisatieonderdeel van de belastingdienst de taxatiedossiers opgevraagd en verkregen. Het is zo dat deze taxatiedossiers ten grondslag hebben gelegen aan de taxatierapporten, terwijl niet in geschil is dat de taxatierapporten bij de besluitvorming een rol hebben gespeeld en zijn overgelegd. Onder deze omstandigheden meen ik dat de achterliggende taxatiedossiers mede moeten worden gerekend tot ‘de op de zaak betrekking hebbende stukken’.23 Het lijkt immers bepaald mogelijk dat een taxatiedossier gegevens bevat die doorwerken in het door de Inspecteur bij zijn beslissing gebruikte taxatierapport.

5.15

Een belanghebbende dient een en ander te stellen. Dat was niet gedaan in de procedure die heeft geleid tot het arrest van 12 juli 2013, maar is in casu wel gesteld.24 Het eerste middelonderdeel slaagt.

5.16

Omtrent het tweede middelonderdeel, dat ziet op de door belanghebbende verzochte overlegging van schermprints van de door de gemeente aan de Belastingdienst aangeleverde digitale bestanden met WOZ-waarden, merk ik het volgende op.

5.17

Hier lijkt een vergelijking mogelijk met het arrest van de Hoge Raad van 20 maart 2009, waarin een in opdracht van een belanghebbende opgesteld taxatierapport is aangemerkt als een op de zaak betrekking hebbend stuk in de zin van artikel 8:42 van de Awb.25 In dat arrest had de belanghebbende dat taxatierapport zelf reeds in de bezwaarfase aan de heffingsambtenaar verstrekt, maar had de inspecteur het stuk niet aan de bestuursrechter verzonden. Evenwel oordeelde de Hoge Raad aldus dat sprake was van een ‘op de zaak betrekking hebbend stuk’, dat door de inspecteur had moeten worden overgelegd. Aldus is niet beslissend geacht dat de belanghebbende zelf (in enige vorm) over dat taxatierapport beschikte.

5.18

Aldus meen ik dat onjuist is ’s Hofs oordeel dat overlegging van de schermprints niet aan de orde is omdat ‘belanghebbende als eigenaar van de panden zelf beschikt over deze WOZ-beschikkingen en derhalve zelf in staat is de door de Inspecteur gehanteerde waarden te controleren, [zodat de] Inspecteur niet gehouden [is] schermprints van de door gemeenten aangeleverde digitale bestanden over te leggen’. Indien het digitale bestand ‘bij de besluitvorming van de inspecteur een rol heeft gespeeld’, dan wel indien (een belanghebbende voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat) het stuk ‘van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak’, is sprake van een ‘op de zaak betrekking hebbend stuk’ als bedoeld in artikel 8:42 van de Awb. Nu niet in geschil is dat de Inspecteur over schermprints beschikt (en belanghebbende concreet om schermprints heeft gevraagd),26 meen ik dat die moeten worden overgelegd.

5.19

Aldus slaagt het eerste middel van belanghebbende, in beide onderdelen. Er zal moeten worden verwezen naar een ander Hof om nader te oordelen met inachtneming van de alsnog over te leggen stukken.

5.20

In het tweede, derde en vierde middel van belanghebbende gaat het om motiveringsklachten welke gericht zijn tegen bepaalde met de feiten en hun waardering verband houdende oordelen van het Hof.

Tweede middel

5.21

Het tweede middel van belanghebbende luidt:

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht en in het algemeen van beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.29 tot en met 4.34 heeft geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de door de inspecteur voorgestane waarde van belanghebbendes bedrijfspanden te hoog is. Het Hof heeft dit oordeel gebaseerd op zijn oordeel in r.o. 4.31 dat daarvoor niet redengevend kan zijn. Zonder nadere motivering, die ontbreekt, is namelijk onbegrijpelijk 's Hofs oordeel dat de accountant van belanghebbende een taxatierapport heeft opgesteld omtrent de waarde in het economische verkeer van zijn vastgoed in Nederland per 15 maart 2010.

5.22

Vooropgesteld zij dat in cassatie niet in geschil is dat belanghebbende de vereiste aangifte, als bedoeld in artikel 8 van de AWR, niet heeft gedaan.27 Zowel de Rechtbank als het Hof hebben geoordeeld dat als gevolg van een onjuiste aangifte, een zowel absoluut als relatief aanzienlijk bedrag aan belasting niet is geheven en dat belanghebbende zich daarvan ten tijde van het doen van aangifte bewust was of had moeten zijn.28 Op basis daarvan die is de bewijsregel van artikel 27e, eerste lid, van de AWR van toepassing, houdende de omkering en verzwaring van de bewijslast.29

5.23

In hoger beroep heeft de Inspecteur de door de Rechtbank vastgestelde rendementsgrondslag bepleit en in dat verband gewezen op het taxatierapport van de toenmalige accountant van belanghebbende, [L] van 23 maart 2010.

5.24

Het Hof heeft overwogen:30

4.34.

In het licht van het taxatierapport van [L] heeft belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd en ingebracht niet overtuigend aangetoond dat de door de Inspecteur voorgestane waarde te hoog is. Gelet daarop dient het belastbare inkomen uit sparen en beleggen te worden vastgesteld op € 731.573.

5.25

In de toelichting op het tweede middel betoogt belanghebbende dat het Hof had ‘moeten motiveren waarom de vermogensopstelling van [L] als taxatierapport kan worden aangemerkt en in die zin bewijswaarde heeft ten opzichte van de door belanghebbende ingebrachte taxatierapporten van professionele waarderings-deskundigen en de overige door hem aangevoerde feiten en omstandigheden omtrent de waarde in het economische verkeer van zijn bedrijfspanden’.31

5.26

Voor de marge van beoordeling in cassatie wijs ik op het arrest van 13 augustus 2010, waarin de Hoge Raad omtrent een klacht dat het Hof de bewijsmiddelen niet of niet voldoende in hun onderlinge samenhang heeft bezien, heeft overwogen ‘dat het aan de rechter die over de feiten oordeelt, vrijstaat om van het beschikbare bewijsmateriaal tot het bewijs te bezigen wat hem uit een oogpunt van betrouwbaarheid dienstig voorkomt en datgene terzijde te stellen wat hij voor het bewijs van geen waarde acht. Deze beslissing behoeft geen motivering, behoudens in bijzondere gevallen, waarvan in dit geval geen sprake is’.32

5.27

In casu heeft het Hof hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd en ingebracht, vergeleken met het eerder genoemde taxatierapport. Daarop is het Hof gekomen tot het oordeel dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de door de Inspecteur voorgestane waarde te hoog is. Dat is te zien als een feitelijk oordeel dat betrekking heeft op een aan het Hof voorbehouden keuze en waardering van de bewijsmiddelen. Het Hof is niet gehouden nader inzicht te geven in zijn afweging van de bewijsmiddelen; zie hierboven het slot van het citaat in 5.26.

5.28

Het tweede middel faalt.

Derde middel

5.29

Het derde middel van belanghebbende luidt:

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht en in het algemeen van beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.17 heeft geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de vermogenspositie van [H] SA in 2010 zodanig is dat haar schuld van € 11.000.000 aan belanghebbende en de daarover verschuldigde renten niet kunnen worden terugbetaald.

5.30

Het Hof heeft geoordeeld:

4.17.

Anders dan belanghebbende betoogt, acht het Hof niet overtuigend aangetoond dat de vermogenspositie van [H] SA in 2010 zodanig is dat haar schuld van € 11.000.000 en de daarover verschuldigde renten niet kunnen worden terugbetaald. Belanghebbende heeft geen financiële stukken ingebracht waaruit de vermogenspositie van [H] SA in 2010 kan worden afgeleid. Dat CA Bank in 2012 zich op basis van de cross pledge overeenkomst heeft verhaald op het banktegoed van [H] SA, heeft op zichzelf geen betekenis voor de vermogenspositie in 2010. Hetzelfde heeft te gelden voor het feit dat [H] SA in 2013 is geliquideerd, nu niet bekend is waarom [H] geliquideerd is. Het Hof ziet dan ook geen aanleiding voor een afwaardering van de terbeschikkingsstellings- en rentevordering in 2010.

5.31

In de toelichting op het derde middel stelt belanghebbende dat ’s Hofs oordeel onbegrijpelijk is, ‘omdat belanghebbende gemotiveerd het standpunt heeft ingenomen dat [H] SA slechts een bankrekening bij de CA bank heeft aangehouden en belanghebbende alle rekeningafschriften van deze rekening in het geding heeft gebracht’. Volgens belanghebbende ‘geven [de rekeningafschriften] een duidelijk en volledig inzicht in de vermogenstoestand van [H] SA in 2010’ en ‘bevatten [de gedingstukken] geen aanwijzingen dat [H] SA op enig moment over andere vermogensbestanddelen heeft beschikt dan voornoemde bankrekening’. Ten slotte heeft belanghebbende gesteld dat ’s Hofs oordeel zonder nadere motivering onbegrijpelijk is.33

5.32

Het komt mij evenwel voor dat de desbetreffende oordelen van het Hof, als eveneens te bezien binnen het kader van de omgekeerde bewijslast, geen blijk geven van onbegrijpelijkheid in cassatietechnische zin.

5.33

Daarop stuit het derde middel af.

Vierde middel

5.34

Het vierde middel van belanghebbende luidt:

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht en in het algemeen van beginselen van een behoorlijke procesorde, althans verzuim van vormen waarvan de niet inachtneming de nietigheid ten gevolge moet hebben, doordat het Hof in r.o. 4.20 en 4.21 heeft geoordeeld dat belanghebbende niet overtuigend heeft aangetoond dat de vermogenspositie van [E] BV in 2010 zodanig is dat haar schuld aan belanghebbende niet kan worden terugbetaald of dat de verschuldigde rente niet kan worden betaald.

5.35

Het Hof heeft in r.o. 4.20 geoordeeld:

4.21.

Belanghebbende heeft onder meer de jaarrekening over 2010 van [E] BV ingebracht. Gelet op het daarin vermelde balanstotaal, omzet en vermogenspositie, acht het Hof niet overtuigend aangetoond dat de vermogenspositie van [E] BV in 2010 zodanig is dat haar schuld niet kan worden terugbetaald of dat de verschuldigde rente niet kan worden betaald. Het Hof ziet dan ook geen aanleiding voor een afwaardering van deze vordering of het niet in aanmerking nemen van een rentebate.

5.36

Ingevolge de toelichting op het middel, stelt belanghebbende onder meer dat dit oordeel onbegrijpelijk is, ‘omdat het Hof in r.o. 2.5. vaststelt dat het eigen vermogen van [E] BV in 2010 negatief was met een bedrag van -/- € 3.094.767’ en ‘met een balanstotaal van € 18.310.443 (…) [E] BV daarmee technisch failliet [is]’. Ook ditmaal beroept belanghebbende zich op het ‘ontbreken van een motivering’.34

5.37

Het vierde middel faalt, om dezelfde redenen als hiervoor genoemd bij het tweede en derde middel.

6 Conclusie

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal