Samenvatting
Vanwege vermoede deelname aan carrouselfraude zijn aan een BV twee naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd, waarvan één zonder voorafgaande aankondiging onmiddellijk invorderbaar is.
De andere naheffingsaanslag is opgelegd na afronding van het boekenonderzoek, waarbij de BV voorafgaand aan de aanslagoplegging enige tijd heeft gekregen om te reageren. Voor deze laatste aanslag heeft zij zekerheid moeten stellen.
In cassatie is in geschil de toepasbaarheid van het Unierechtelijke beginsel van eerbiediging van de rechten van de verdediging.
Hof Den Haag heeft in de eerste plaats geoordeeld dat in een situatie als de onderhavige waarin een belanghebbende zich schuldig heeft gemaakt aan ernstige omzetbelastingfraude, geen plaats is voor een beroep op het beginsel van eerbiediging van de rechten van de verdediging.
Het Hof is hierbij volgens de Hoge Raad echter van een onjuiste rechtsopvatting uitgegaan.
Ook een van fraude verdachte belanghebbende kan zich voor de nationale rechter op eerbiediging van de rechten van verdediging beroepen.
Eventuele betrokkenheid bij omzetbelastingfraude doet niet eraan af dat de inspecteur voorafgaand aan het opleggen van een naheffingsaanslag de betrokkene in de gelegenheid moet stellen te reageren op het voornemen tot naheffen, tenzij een algemeen belang zich daartegen verzet.
De zaak wordt verwezen naar Hof Amsterdam.
Na verwijzing moet worden beoordeeld of de inspecteur met de wijze waarop hij de onderhavige naheffingsaanslagen heeft opgelegd, de rechten van de verdediging van de BV heeft geschonden.
Indien dat het geval is moet het verwijzingshof vervolgens beoordelen of het besluitvormingsproces van de inspecteur tot het opleggen van de desbetreffende naheffingsaanslag zonder deze schending een andere afloop zou kunnen hebben gehad.
Zo dit laatste het geval is, dient het verwijzingshof de desbetreffende naheffingsaanslag(en) te vernietigen.
Anders: A-G Van Hilten.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 27 juni 2014, nrs. BK-11/00118, BK-11/00119 en BK-11/00135, op het hoger beroep van belanghebbende alsmede het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank te ’s‑Gravenhage (nrs. AWB 08/6449 OB en AWB 08/6450 OB) betreffende aan belanghebbende over de periode 1 januari 2001 tot en met 31 december 2004 opgelegde naheffingsaanslagen in de omzetbelasting. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
1 Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft de zaak doen toelichten door mr. R.W.J. Kerckhoffs, advocaat te Breda.
De Advocaat-Generaal M.E. van Hilten heeft op 30 maart 2015 geconcludeerd tot het ongegrond verklaren van het beroep in cassatie.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
2. Beoordeling van ’s Hofs uitspraak naar aanleiding van de middelen en ambtshalve
2.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
2.1.1. Belanghebbende handelde in de onderwerpelijke periode (2001 tot en met 2004) in auto’s en had tevens een garage- en autoschadeherstelbedrijf. Zij was ondernemer in de zin van artikel 7, lid 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968.
2.1.2. Wegens vermoedens van deelname aan omzetbelastingfraude bij de handel in auto’s is belanghebbende op 18 november 2004 een boekenonderzoek aangezegd. Hiermee is op 8 december 2004 een begin gemaakt. Het onderzoek concentreerde zich op door belanghebbende verrichte intracommunautaire leveringen en verwervingen van auto’s.
2.1.3. Op grond van dezelfde vermoedens als hiervoor in 2.1.2 vermeld, heeft de Fiscale inlichtingen- en opsporingsdienst in samenwerking met de Economische controledienst (FIOD-ECD) een strafrechtelijk onderzoek uitgevoerd. Op 28 april 2005 is in het kader van dit onderzoek bij onder meer belanghebbende huiszoeking gedaan.
2.1.4. Bij de hiervoor in 2.1.3 vermelde huiszoeking op het vestigingsadres van belanghebbende is aan haar een van de onderwerpelijke naheffingsaanslagen uitgereikt, gedagtekend 28 april 2005. De ontvanger heeft deze aanslag als terstond en tot het volle bedrag invorderbaar aangemerkt in de zin van artikel 10 van de Invorderingswet 1990.
2.1.5. De uitkomsten en conclusies van het hiervoor in 2.1.2 bedoelde boekenonderzoek zijn neergelegd in een controlerapport met dagtekening 8 september 2006, dat op dezelfde dag aan belanghebbende is verzonden. Haar is de gelegenheid geboden daarop binnen twee weken te reageren.
Met dagtekening 26 september 2006 is vervolgens een tweede naheffingsaanslag in de omzetbelasting over dezelfde periode waarop de eerste naheffingsaanslag betrekking had, aan belanghebbende opgelegd.
2.1.6. Bij uitspraken op bezwaar van 18 juli 2008 respectievelijk 1 augustus 2008 heeft de Inspecteur de beide naheffingsaanslagen in de omzetbelasting gehandhaafd. Op het door belanghebbende tegen die uitspraken op bezwaar ingestelde beroep heeft de Rechtbank beslist dat de hiervoor in 2.1.4 bedoelde naheffingsaanslag diende te worden vernietigd op de grond dat de Inspecteur belanghebbende voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslag in het geheel niet in de gelegenheid heeft gesteld over de elementen waarop die aanslag was gebaseerd haar standpunten kenbaar te maken. De Rechtbank heeft de hiervoor in 2.1.5 bedoelde naheffingsaanslag gehandhaafd.
2.2. Zowel belanghebbende als de Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Partijen hebben in hoger beroep een vaststellingsovereenkomst gesloten over de bij het Hof aanhangige geschilpunten met als gevolg dat de hiervoor in 2.1.5 bedoelde naheffingsaanslag is verminderd en dat bij het Hof uitsluitend nog in geschil was of de Inspecteur bij het opleggen van de beide naheffingsaanslagen het Unierechtelijke beginsel van de rechten van de verdediging heeft geschonden en zo ja, of deze schending moet resulteren in een vernietiging van die naheffingsaanslagen.
2.3.1. Het Hof heeft in de eerste plaats geoordeeld dat in een situatie als de onderhavige waarin een belanghebbende zich schuldig heeft gemaakt aan ernstige omzetbelastingfraude, geen plaats is voor een beroep op het beginsel van eerbiediging van de rechten van de verdediging.
2.3.2. Volgens het Hof kan belanghebbende ook om andere redenen niet een beroep doen op het beginsel dat de rechten van de verdediging moeten worden geëerbiedigd. Hiertoe heeft het Hof geoordeeld dat de door de Inspecteur in het geding gebrachte gegevens, gevoegd bij al wat hij aan stellingen heeft betrokken, geen ruimte laten voor twijfel dat belanghebbende niet alleen van aanvang af heeft geweten dat zij met de in geding zijnde transacties is betrokken bij belastingfraude, maar dat zij ook een actieve rol heeft vervuld zodat zij op de cruciale momenten een volledig inzicht en totaal overzicht heeft gehad, ook waar het gaat om de naheffingen.
2.3.3. Voor zover belanghebbende het Hof het aanbod heeft gedaan bewijs te leveren door middel van getuigen, heeft het Hof geoordeeld dat daaraan kan worden voorbijgegaan, reeds omdat het niet zodanig is gespecificeerd dat het ook ziet op het nog in geding zijnde geschilpunt inzake de schending van het verdedigingsbeginsel.
2.4.1. Middel 2 is gericht tegen ’s Hofs hiervoor in 2.3.1 weergegeven oordeel.
2.4.2. Vooropgesteld wordt dat uit de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie volgt dat de verplichting om de rechten van de verdediging te eerbiedigen een beginsel van het gemeenschapsrecht is, dat geldt wanneer (bezwarende) besluiten worden genomen die binnen het toepassingsgebied van het recht van de Europese Unie vallen. In dit verband wordt in het bijzonder verwezen naar de arresten van het Hof van Justitie van 26 februari 2013, Åkerberg Fransson, C-617/10, ECLI:EU:C:2013:105, BNB 2014/15 (hierna: het arrest Åkerberg Fransson), en van 3 juli 2014, gevoegde zaken Kamino International Logistics B.V. en Datema Hellman Logistics B.V., C-129/13 en C-130/13, ECLI:EU:C:2014:2041, BNB 2014/231 (hierna: het arrest Kamino).
Bezwarende besluiten die zijn gebaseerd op nationale bepalingen die uitvoering geven aan Europeesrechtelijke voorschriften, zoals in dit geval de Wet op de omzetbelasting 1968 uitvoering geeft aan de Zesde richtlijn (thans: BTW-richtlijn 2006), vallen binnen het toepassingsgebied van het recht van de Europese Unie.
Uit punt 31 van het arrest Kamino volgt voorts dat de administratie bij uitvoering van het recht van de Europese Unie de rechten van de verdediging dient te eerbiedigen, ook indien de toepasselijke nationale regeling daarin niet uitdrukkelijk voorziet. Het beginsel brengt in het bijzonder mee, aldus het Hof van Justitie, dat eenieder het recht heeft om te worden gehoord alvorens een besluit wordt genomen dat zijn belangen op nadelige wijze kan beïnvloeden. Belanghebbenden kunnen zich voor de nationale rechter op eerbiediging van de rechten van de verdediging beroepen. Dit is niet anders indien naderhand rechtens komt vast te staan dat een belanghebbende frauduleus heeft gehandeld. Het is buiten redelijke twijfel dat het ontzeggen van dit recht aan een van fraude verdachte belanghebbende de wezenlijke inhoud van dit recht niet zou eerbiedigen. Het andersluidende oordeel van het Hof getuigt van een onjuiste rechtsopvatting. Middel 2 slaagt derhalve.
2.5. Voor zover aan het hiervoor in 2.3.2 weergegeven oordeel van het Hof ten grondslag ligt het oordeel dat eenieder die van aanvang af weet dat hij betrokken is bij belastingfraude en in dat kader een actieve rol heeft vervuld zodat hij moet worden geacht een volledig inzicht en totaal overzicht te hebben van alle voor de heffing van belasting relevante feiten, reeds op die grond niet een beroep kan doen op het beginsel van eerbiediging van de rechten van de verdediging, getuigt dit oordeel van het Hof eveneens van een onjuiste rechtsopvatting. De omstandigheid dat de adressaat van een (bezwarend) besluit geacht moet worden op de hoogte te zijn van de feiten die tot dat bezwarende besluit hebben geleid, laat onverlet dat, naar redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is, ook in dat geval de desbetreffende persoon (tijdig) moet worden uitgenodigd om te worden gehoord alvorens het bezwarende besluit wordt genomen, al is het maar met het oog op het aanvoeren van bepaalde feiten die het bestuursorgaan aan zijn besluit niet ten grondslag heeft gelegd, althans niet in aanmerking heeft genomen, dan wel (zie punt 38 van het arrest Kamino) met het oog op het corrigeren van (kennelijke) vergissingen of het aanvoeren van individuele omstandigheden die ervoor pleiten dat het besluit wordt genomen, niet wordt genomen of dat in een bepaalde zin wordt besloten.
2.6.1. Gelet op hetgeen hiervoor in 2.4.2 en 2.5 is overwogen, kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. De middelen 1 en 3 behoeven geen behandeling. Verwijzing moet volgen.
2.6.2. Na verwijzing moet worden beoordeeld of de Inspecteur met de wijze waarop hij de onderhavige naheffingsaanslagen heeft opgelegd, de rechten van de verdediging van belanghebbende heeft geschonden. In dat kader wordt verwezen naar hetgeen is overwogen in onder meer punt 42 van het arrest Kamino, te weten dat grondrechten, waaronder wordt begrepen de eerbiediging van de rechten van de verdediging, geen absolute gelding hebben, maar beperkingen kunnen inhouden mits deze werkelijk beantwoorden aan de doeleinden van algemeen belang die met de betrokken maatregelen worden nagestreefd, en, het nagestreefde doel in aanmerking genomen, geen onevenredige en onduldbare ingreep impliceren waardoor de gewaarborgde rechten in hun kern worden aangetast. Het antwoord op de vraag of met het nemen van de betrokken maatregelen is voldaan aan vorenbedoelde voorwaarden dient te worden beoordeeld met inachtneming van hetgeen het Hof van Justitie in dat kader aan de nationale rechter als aanwijzingen heeft meegegeven, een en ander voor zover op overeenkomstige wijze toe te passen voor de heffing en de inning van de omzetbelasting.
2.6.3. De Inspecteur heeft de eerste naheffingsaanslag opgelegd zonder belanghebbende daarvan vooraf op de hoogte te stellen en in de gelegenheid te stellen daarop te reageren. Het verwijzingshof dient aan de hand van de omstandigheden van het geval te beoordelen of de Inspecteur daartoe heeft mogen overgaan.
In dit verband verdient opmerking dat de gronden die toepassing van artikel 10 Invorderingswet 1990 rechtvaardigen moeten worden beschouwd als gronden die een beperking rechtvaardigen van het recht vooraf te worden gehoord. Zo de inspecteur erin slaagt met de door hem daartoe aangevoerde feiten en omstandigheden aannemelijk te maken dat van een van de in artikel 10 Invorderingswet 1990 vermelde gronden sprake was, en daarmee rechtvaardigt dat de belanghebbende pas is gehoord in het kader van het bezwaar tegen de desbetreffende belastingaanslag, dient de inspecteur vervolgens aannemelijk te maken dat ook dan is voldaan aan de voorwaarden om de eerbiediging van het recht om te worden gehoord te verzekeren (zie punt 55 van het arrest Kamino). In het bijzonder dient daarvoor komen vast te staan dat de schending geen nadelige gevolgen heeft gehad voor het maken van effectief bezwaar tegen de belastingaanslag en voorts dat eventuele aan het opleggen van de belastingaanslag verbonden gevolgen in de bezwaarprocedure buiten toepassing zijn gesteld, dan wel dat na afloop van de bezwaarprocedure de nadelige gevolgen van het opleggen van de belastingaanslag ongedaan zijn gemaakt dan wel alsnog ongedaan konden worden gemaakt.
2.6.4. Uit de hiervoor in 2.1.5 vermelde feiten volgt dat de Inspecteur de tweede naheffingsaanslag heeft opgelegd nadat hij belanghebbende daarvan vooraf op de hoogte heeft gesteld en nadat hij deze in de gelegenheid heeft gesteld daarop te reageren. Met inachtneming van hetgeen het Hof van Justitie in zijn arrest van 18 december 2008, Sopropé - Organizações de Calçado Lda, C-349/07, ECLI:EU:C:2008:746, V-N 2011/13.9, heeft overwogen, dient het verwijzingshof te beoordelen of de daarvoor gegeven termijn voldoende is geweest.
2.6.5. Voor het geval het verwijzingshof tot het oordeel komt dat de Inspecteur bij een of beide naheffingsaanslagen de rechten van de verdediging heeft geschonden, zal het vervolgens moeten beoordelen of het besluitvormingsproces van de Inspecteur tot het opleggen van de desbetreffende naheffingsaanslag zonder deze schending een andere afloop zou kunnen hebben gehad (vgl. HR 26 juni 2015, nr. 10/02774bis, ECLI:NL:HR:2015:1666, onderdelen 2.3.2 en 2.3.3). Zo dit laatste het geval is, dient het verwijzingshof de desbetreffende naheffingsaanslag(en) te vernietigen.
3 Proceskosten
De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
4 Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
verwijst het geding naar het Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staatssecretaris van Financiën aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 493, en
veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 3307,50 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren D.G. van Vliet, P. Lourens, E.N. Punt en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 10 juli 2015.
