Inspecteur moest bijstellingen koerslijst niet toepassen; proceskosten bezwaarfase

1.1. In deze zaak staat de vraag centraal of sprake is van een aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid, zodat belanghebbende een proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase toekomt op de voet van art. 7:15(2) Awb. Deze vraag houdt meer specifiek verband met een andere vraag, namelijk of de Inspecteur gehouden is uit eigen beweging de ‘bijstelling marktsituatie’ en ‘bijstelling dealersituatie’ in de koerslijst EurotaxGlass’s toe te passen.

1.2. Het Hof oordeelt dat de bijstellingen in de koerslijst EurotaxGlass’s niet in aanmerking kunnen worden genomen zonder dat belanghebbende de toepassing hiervan aannemelijk maakt. Volgens het Hof kan uit jurisprudentie van de Hoge Raad niet worden afgeleid dat een inspecteur verplicht is zelfstandig op zoek te gaan naar gegevens die tot een gunstiger resultaat voor de belastingplichtige kunnen leiden. De Inspecteur heeft de naheffingsaanslag dan ook mogen opleggen zonder de ‘bijstelling marktsituatie’ en de ‘bijstelling dealersituatie’ in de koerslijst EurotaxGlass’s toe te passen. De vermindering van de naheffingsaanslag berust in zoverre, aldus het Hof, niet op een aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid, zodat geen aanleiding bestaat voor toekenning van een proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase. De enige cassatieklacht van belanghebbende komt op tegen dit oordeel.

1.3. Vanaf 4 oktober 2021 biedt de aanbieder van de koerslijst EurotaxGlass’s niet langer de mogelijkheid de ‘bijstelling marktsituatie’ en de ‘bijstelling dealersituatie’ toe te passen. De aanbieder heeft een disclaimer opgenomen in de koerslijst waarin deze keuze wordt toegelicht. Bij deze conclusie gaat een gemeenschappelijke bijlage waarin ik onder meer de vraag behandel of en, zo ja, in welke gevallen het na opname van deze disclaimer nog mogelijk is de ‘bijstelling marktsituatie’ en de ‘bijstelling dealersituatie’ in de koerslijst EurotaxGlass’s toe te passen. Voorts behandel ik de vraag of en, zo ja, onder welke omstandigheden de inspecteur gehouden is deze bijstellingen uit eigen beweging toe te passen bij het opleggen van een naheffingsaanslag. In deze bijlage kom ik tot de slotsom dat de inspecteur gehouden is de bijstellingen uit eigen beweging toe te passen, doch alleen als hij de koerslijstmethode toepast en de koerslijst EurotaxGlass’s behoort tot de hem ter beschikking staande gegevens.

1.4. In de onderhavige zaak staat vast dat bij de aangifte en de naheffing de taxatiemethode is toegepast voor het berekenen van het verschuldigde bedrag aan bpm. Dit brengt mee dat de Inspecteur niet gehouden was uit eigen beweging deze bijstellingen toe te passen bij het opleggen van de naheffingsaanslag. Het oordeel van het Hof dat geen sprake is van een aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid getuigt niet van een onjuiste rechtsopvatting en is overigens niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.

1.5. Maar wat hiervan ook zij, tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende een proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase toekomt. Om die reden geef ik de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie gegrond te verklaren.

2. De feiten en het geding in feitelijke instanties

De feiten

2.1. Belanghebbende heeft op aangifte een bedrag van € 2.950 aan bpm voldaan ter zake van de registratie van een gebruikte Mercedes-Benz ML 250 Bluetec 4Matic (de auto). In de aangifte is de te betalen bpm berekend op basis van een taxatierapport. Daarin is de nieuwprijs van de auto vastgesteld op € 79.902 en de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat op € 27.400. Hierop heeft de taxateur in mindering gebracht een bedrag van € 11.400 in verband met schade aan de auto, waardoor de handelsinkoopwaarde van de auto is bepaald op € 16.000.

2.2. De Inspecteur heeft een bedrag van € 4.030 aan bpm nageheven. Daarbij heeft hij zich, met uitzondering van de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat van de auto, gebaseerd op een rapport van Domeinen Roerende Zaken (DRZ) van 10 maart 2017. Bij de vaststelling van de verschuldigde bpm is de Inspecteur uitgegaan van een historische nieuwprijs van € 86.238, een handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat van € 42.027 gebaseerd op de koerslijst XRAY (marge) en is een bedrag van € 1.593 aan schade aannemelijk geacht. Van dat schadebedrag is € .222 (77%) in aanmerking genomen, waardoor de handelsinkoopwaarde van de auto is bepaald op € 40.805.

2.3. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar van belanghebbende tegen de naheffingsaanslag afgewezen.

De Rechtbank 1

2.4. Belanghebbende stelt beroep in bij de rechtbank Den Haag (de Rechtbank). In geschil is de hoogte van de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat van de auto en de omvang van de schade. De Rechtbank oordeelt dat belanghebbende de door haar voorgestane handelsinkoopwaarde niet aannemelijk heeft gemaakt. Dit geldt ook voor de door haar verdedigde schade.

2.5. Bij de Rechtbank is de Inspecteur alsnog akkoord gegaan met toepassing van de koerslijst EurotaxGlass’s, inclusief de daarin opgenomen ‘bijstelling marktsituatie’ en de ‘bijstelling dealersituatie’. Voorts is ter zitting tussen partijen komen vast te staan dat verweerder ten onrechte geen extra leeftijdskorting in aanmerking heeft genomen bij het opleggen van de naheffingsaanslag. Gelet op het voorgaande verklaart de Rechtbank het beroep gegrond.

2.6. Voor het geding in cassatie is voornamelijk het oordeel van de Rechtbank over de vergoeding van de proceskosten van belang. De Rechtbank veroordeelt de Inspecteur in de door belanghebbende gemaakte proceskosten voor de beroepsfase. Voor een proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase ziet de Rechtbank geen aanleiding. De Rechtbank acht hiervoor redengevend dat het beroep uitsluitend gegrond is verklaard voor wat betreft de verlaging van de handelsinkoopwaarde als gevolg van de toepassing van de ‘bijstelling marktsituatie’ en de ‘bijstelling dealersituatie’ in de koerslijst EurotaxGlass’s en toepassing van de extra leeftijdskorting, terwijl een en ander in bezwaar niet aan de orde is gesteld.

Het Hof 2

2.7. Belanghebbende stelt hoger beroep in bij het gerechtshof Den Haag (het Hof). Voor het Hof is de hoogte van de naheffingsaanslag in geschil. Het Hof oordeelt dat belanghebbende niet aannemelijk maakt dat een hoger bedrag aan schade en een lagere handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat in aanmerking moeten worden genomen, zodat geen reden bestaat voor een vermindering van de naheffingsaanslag zoals deze is vastgesteld door de Rechtbank.

2.8. Belanghebbende heeft voor het Hof aangevoerd dat de Rechtbank, gelet op de tekst van art. 7:15(2) Awb, ten onrechte geen proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase heeft toegekend. De naheffingsaanslag is na toepassing van de ‘bijstelling marktsituatie’ en de ‘bijstelling dealersituatie’ in de koerslijst EurotaxGlass’s verminderd. Volgens belanghebbende is sprake van een aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid, nu hij in strijd met het arrest van de Hoge Raad van 15 november 2019, nr. 18/002463, heeft verzuimd de correctiefactoren toe te passen bij het opleggen van de naheffingsaanslag. Hier doet, aldus belanghebbende, niet aan af dat belanghebbende eerst in de beroepsfase om toepassing van die correctiefactoren heeft verzocht.

2.9. Het Hof verwerpt dit betoog van belanghebbende. In voornoemd arrest van de Hoge Raad van 15 november 2019, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat met de bijstellingen in de koerslijst EurotaxGlass’s rekening mag worden gehouden. Voorts heeft het Hof eerder geoordeeld dat niet van toepassing van de ‘bijstelling marksituatie’ en de ‘bijstelling dealersituatie’ kan worden uitgegaan, zonder daarvoor een onderbouwing of nader bewijs voor het individuele geval te geven.4 Belanghebbende heeft een dergelijke onderbouwing niet gegeven en de taxateur van belanghebbende heeft voor de toepassing van de bijstellingen evenmin aanleiding gezien.

2.10. Uit het arrest van de Hoge Raad van 23 maart 2023, nr. 21/034565, volgt dat indien de inspecteur bij het opleggen van een naheffingsaanslag aan de hand van de hem op dat moment ter beschikking staande gegevens over het desbetreffende motorrijtuig in staat is om het voor de belastingplichtige meest gunstige bpm-tarief of de meest gunstige maatstaf van heffing te bepalen, hij uit eigen beweging dat meest gunstige tarief of die meest gunstige heffingsmaatstaf moet toepassen. Volgens het Hof kan uit dit arrest niet worden afgeleid dat de Inspecteur verplicht is om zelfstandig op zoek te gaan naar gegevens die tot een gunstiger resultaat voor de belastingplichtige kunnen leiden. De Inspecteur heeft de naheffingsaanslag dan ook mogen opleggen zonder rekening te houden met de pas in beroep gevraagde ‘bijstelling marktsituatie’ en de ‘bijstelling dealersituatie’ in de koerslijst EurotaxGlass’s. Er is volgens het Hof dus geen sprake van een aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid, zodat de Rechtbank terecht geen proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase heeft toegekend.

2.11. Het Hof verklaart het hoger beroep ongegrond.

3. Het geding in cassatie

Beroepschrift in cassatie

3.1. Het beroep in cassatie van belanghebbende bestrijdt het oordeel van het Hof over de proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase. Volgens de klacht oordeelt het Hof ten onrechte dat de Inspecteur in bezwaar geen rekening hoefde te houden met de bijstellingen in de koerslijst EurotaxGlass’s. Volgens de klacht was de Inspecteur, op wie de last rust ervoor te waken dat met de heffing van bpm niet wordt getreden buiten de grenzen van art. 110 VWEU, gehouden de bijstellingen uit eigen beweging toe te passen.

3.2. De klacht wijst in dit verband op een uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 26 september 2023.6 Voor de volledigheid citeer ik de relevante overwegingen uit die uitspraak:

Verweerschrift in cassatie

3.3. Het verweerschrift van de staatssecretaris van Financiën (de Staatssecretaris) strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond moet worden verklaard. Volgens de Staatssecretaris stelt belanghebbende terecht dat ten onrechte geen vergoeding voor de kosten in de bezwaarfase is toegekend.

4. Beoordeling van de klacht

4.1. Bij de beoordeling van de klacht stel ik het volgende voorop. Op grond van art. 10(2) Wet BPM kan een bpm-vermindering in aanmerking worden genomen voor gebruikte voertuigen.7 Deze vermindering bedraagt de procentuele afschrijving van de historische nieuwprijs van de auto. Art. 10(2) Wet BPM reikt twee methoden aan voor het bepalen van deze afschrijving, namelijk de koerslijstmethode (art. 10(7) Wet BPM) en de taxatiemethode (art. 10(8) Wet BPM).8 Beide methoden bieden de mogelijkheid een koerslijst te hanteren voor het bepalen van de afschrijving, maar de wijze waarop de koerslijst wordt gebruikt verschilt afhankelijk van de gebruikte methode. Voor een uitgebreide uiteenzetting verwijs ik naar onderdeel 4.6 e.v. van de gemeenschappelijke bijlage.

4.2. Bij toepassing van de koerslijstmethode mogen in beginsel alle factoren worden toegepast waarmee de gehanteerde koerslijst rekening houdt.9 Dit omdat anders niet is uitgesloten dat de verschuldigde bpm hoger is dan de rest-bpm die nog rust op soortgelijke voertuigen in Nederland. De Hoge Raad heeft dit ook expliciet geoordeeld over de correctiefactor ‘marktsituatie handelaar’ in de koerslijst EurotaxGlass’s.10 Het voorgaande leidt uitzondering indien bepaalde correctiefactoren in de gehanteerde koerslijst betrekking hebben op specifieke voertuigkenmerken, zoals een verhuurverleden (ex rental).11 Dergelijke factoren mogen slechts worden toegepast indien het te registreren voertuig ook de desbetreffende voertuigkenmerken bezit.12

4.3. Bij toepassing van de taxatiemethode vormt de handelsinkoopwaarde uit een koerslijst daarentegen slechts een uitgangspunt.13 De getaxeerde waarde zal immers verschillen van de koerswaarde vanwege meer dan normale gebruiksschade of de bijzondere kenmerken en eigenschappen van het te waarderen voertuig.14 In dat geval kunnen zowel de belastingplichtige als de inspecteur een aanvullende waardevermindering respectievelijk waardevermeerdering bepleiten ten opzichte van de handelsinkoopwaarde die volgt uit de koerslijst.15

4.4. In de gemeenschappelijke bijlage bij deze conclusie bespreek ik de vraag of de inspecteur bij het opleggen van een naheffingsaanslag in de bpm gehouden is de ‘bijstelling marktsituatie’ en de ‘bijstelling dealersituatie’ in de koerslijst EurotaxGlass’s uit eigen beweging toe te passen.16 Ik kom tot de slotsom dat de inspecteur gehouden is de bijstellingen uit eigen beweging toe te passen, doch alleen als hij de koerslijstmethode toepast en een uitdraai van de koerslijst van vóór 4 oktober 2021 behoort tot de hem ter beschikking staande gegevens.17 Blijft de inspecteur bij het opleggen van de naheffingsaanslag daarentegen bij toepassing van de (door belanghebbende gekozen) taxatiemethode, dan behoeft hij de bijstelling niet uit eigen beweging toe te passen.18

4.5. Belanghebbende heeft het verschuldigde bedrag aan bpm in de aangifte berekend op basis van een taxatierapport en zodoende de taxatiemethode toegepast. Bij het opleggen van de naheffingsaanslag heeft de Inspecteur een bedrag van € 1.593 aan schade aannemelijk geacht en in mindering gebracht op de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat. Het in aanmerking nemen van meer dan normale gebruiksschade is slechts mogelijk bij toepassing van de taxatiemethode, zodat de Inspecteur belanghebbende klaarblijkelijk in de toepassing van deze methode heeft gevolgd. De Rechtbank en het Hof hebben de naheffingsaanslag in stand gelaten, behoudens een vermindering wegens extra leeftijdskorting en belanghebbende komt in cassatie niet op tegen de hoogte van de naheffingsaanslag. In cassatie staat dus vast dat de taxatiemethode is toegepast.

4.6. Nu de taxatiemethode is toegepast komt belanghebbende niet in zijn algemeenheid een beroep toe op de bijstellingen in de koerslijst EurotaxGlass’s. De taxateur van belanghebbende had de bijstellingen in beginsel wel in aanmerking kunnen nemen bij de waardebepaling van de auto. De Inspecteur hoefde de bijstellingen dus niet uit eigen beweging toe te passen. Dat de Inspecteur in eerste aanleg akkoord is gegaan met toepassing van de bijstellingen doet hieraan niet af.

4.7. Het Hof heeft geoordeeld dat geen sprake is van een aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid, zodat de Rechtbank heeft mogen beslissen om geen proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase toe te kennen. Gezien het voorgaande getuigt dit oordeel niet van een onjuiste rechtsopvatting. Voor het overige is het ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.

4.8. Dat de naheffingsaanslag mede is verminderd wegens extra leeftijdskorting maakt dit niet anders. De Rechtbank heeft geoordeeld dat deze vermindering evenmin aanleiding geeft voor het toekennen van een kostenvergoeding voor de bezwaarfase, aangezien belanghebbende deze vermindering in bezwaar niet aan de orde heeft gesteld.19 Het Hof oordeelt dat belanghebbende ter zitting van het Hof het standpunt onvoorwaardelijk en ondubbelzinnig heeft prijsgegeven dat ook het pas in de beroepsfase toekennen van de extra leeftijdskorting tot vergoeding van proceskosten voor bezwaar leidt.20 Belanghebbende komt in cassatie niet op tegen dit oordeel.

4.9. Hoewel de klacht op zichzelf niet tot vernietiging van de bestreden uitspraak kan leiden, is tussen partijen niet in geschil dat belanghebbende een proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase toekomt. Ik meen dat dit tot gevolg moet hebben dat het beroep in cassatie alsnog gegrond wordt verklaard.

5. Conclusie

Ik geef de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie gegrond te verklaren.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal